sygn. III RN 194/01 9 listopada 2001 Sąd Najwyższy

Wyrok SN z 9 listopada 2001, sygn. III RN 194/01

Najważniejsze informacje

W skrócie

Wynik oddalono rewizję nadzwyczajną
Przedmiot sprawa podatkowa / kontrola decyzji organu podatkowego
Typ sprawy sprawa administracyjna podatkowa
Etap rewizja nadzwyczajna
Tematy
sprawa podatkowa skarga administracyjna podatek dochodowy od osób prawnych kontrola administracyjna
Role w sprawie
skarżąca/podatnik organ podatkowy: Izba Skarbowa
Data orzeczenia 9 listopada 2001
Sąd Sąd Najwyższy
Wydział Izba Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych, Wydział III
Przewodniczący SSN Andrzej Wasilewski
Wyrok z dnia 9 listopada 2001 r.
III RN 194/01
Nie jest dopuszczalna zmiana danych określonych w świadectwie ho-
mologacji pojazdu (art. 68 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu dro-
gowym, Dz.U. Nr 98, poz. 602 ze zm. w związku z § 5 ust. 1 pkt 1 i § 55 rozpo-
rządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 1 lutego 1993 r. w
sprawie warunków technicznych i badań pojazdów, jednolity tekst: Dz.U. z 1996
r. Nr 155, poz. 772 ze zm.) w drodze wydania zaświadczenia o wyniku badań
technicznych tego pojazdu (art. 66 Prawa o ruchu drogowym w związku z § 5
ust. 1 pkt 2 i § 57 powołanego rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki
Morskiej).
Przewodniczący SSN Andrzej Wasilewski (sprawozdawca), Sędziowie SN:
Jerzy Kwaśniewski, Andrzej Wróbel.
Sąd Najwyższy, po rozpoznaniu w dniu 9 listopada 2001 r. sprawy ze skargi
Przedsiębiorstwa Handlowo-Usługowego s.c. M. Zygmunta K. i spółka na decyzję
Izby Skarbowej w R. w przedmiocie zobowiązania w podatku od towarów i usług za
styczeń 1998 r., na skutek rewizji nadzwyczajnej Rzecznika Praw Obywatelskich [...]
od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego-Ośrodka Zamiejscowego w Rze-
szowie z dnia 30 stycznia 2001 r. [...]
o d d a l i ł rewizję nadzwyczajną.
U z a s a d n i e n i e
Urząd Skarbowy w S. decyzją z dnia 7 kwietnia 1999 r., wydaną na podstawie
art. 10 ust. 2 i art. 27 ust. 8 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od
towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), określił i
ustalił Przedsiębiorstwu Handlowo-Usługowemu M. s. c. - Zygmunt K. i S-ka w S.
zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń 1998 r. W uzasadnieniu tej
decyzji Urząd Skarbowy podniósł, że w wyniku kontroli podatkowej stwierdzono, iż
2
podatnik w ewidencji zakupu „środki trwałe” uwzględnił fakturę VAT Nr 1/98 z dnia 22
stycznia 1998 r. na kwotę 55.132, 36 zł wystawioną przez Firmę Jolanta W. „Handel
artykułami przemysłowymi, przystosowanie samochodów osobowych do przewozu
towarów” w S., której przedmiotem była sprzedaż samochodu na rzecz PHM M. s. c.
Z treści faktury wynika, że przedmiotem sprzedaży był samochód „Renault Mégane
Scenic”: po pierwsze - o numerach: silnika - [...]; podwozia - [...]; rejestracji - [...]; oraz
po drugie - o danych technicznych: rodzaj pojazdu - ciężarowy; rok produkcji - 1998;
liczba miejsc - 2 lub 5; ładowność - 650 kg. Wyciąg świadectwa homologacji [...]
stwierdza, że jest to samochód osobowy, zgodny z typem homologowanym, na który
Minister Transportu i Gospodarki Morskiej wydał świadectwo homologacji z dnia 9
października 1996 r. Samochód ten w okresie od dnia 20 do 23 stycznia 1998 r. był
przedmiotem kilku transakcji kupna-sprzedaży, jego rejestracji dokonano w dniu 21
stycznia 1998 r., a przekwalifikowania na ciężarowy w dniu 22 stycznia 1998 r. Prze-
róbki dokonane w samochodzie są niewielkie i polegają na zamontowaniu za fotelami
przednimi dodatkowej przegrody z siatki metalowej w górnej części mocowanej w
specjalnych gniazdach, przystosowanych fabrycznie do montażu takiej przegrody.
Zdaniem Urzędu Skarbowego w S., okoliczności te wskazują na to, że dokonano
„czynności pozornych” w celu uniknięcia zastosowania w danym wypadku art. 25 ust.
1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, że obniżenia kwoty lub
zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika
samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do
500 kg, z wyjątkiem wypadków, gdy ich odprzedaż stanowi przedmiot działalności
gospodarczej podatnika. W ocenie organu podatkowego, podatnik dokonując odli-
czenia naruszył art. 27 ustawy o podatku od towarów i usług, w którym określone
zostały zasady prowadzenia ewidencji dla potrzeb tego podatku – w danym wypadku
naruszenie to polegało na zawyżeniu podatku naliczonego obniżającego podatek
należny, co w konsekwencji spowodowało zawyżenie kwoty deklarowanego zwrotu.
W takiej sytuacji, zgodnie z art. 27 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług,
urząd skarbowy określa wysokość tego zobowiązania w prawidłowej wysokości oraz
ustala dodatkowe zobowiązanie w wysokości 30% kwoty zaniżenia tego zobowiąza-
nia. Następnie, w wyniku postępowania odwoławczego, Izba Skarbowa w R. decyzją
z dnia 12 lipca 1999 r. wydaną na podstawie art. 10 ust. 2 i art. 27 ust. 8 pkt 1 ustawy
o podatku od towarów i usług oraz § 54 ust. 4 pkt 5 lit. c rozporządzenia Ministra Fi-
nansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy
3
o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 165, poz. 1024
ze zm. – powoływanego nadal jako: rozporządzenie Ministra Finansów z 1997 r.)
utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję Urzędu Skarbowego w S. W uzasadnieniu tej
decyzji Izba Skarbowa stwierdziła w szczególności, że dokonane przeróbki samo-
chodu nabytego przez podatnika nie powodują zmiany klasyfikacji samochodu. Sa-
mochód ten, zgodnie z homologacją, został zakupiony przez pierwszego nabywcę -
importera jako samochód osobowy; dopiero drugi nabywca tego samochodu dokonał
w nim zmian polegających na zamontowaniu przegrody metalowej za przednimi fo-
telami i uzyskał zaświadczenie ze stacji kontroli pojazdów o dopuszczeniu tego po-
jazdu do ruchu jako samochodu ciężarowo-osobowego, po czym sprzedał samochód
podatnikowi – PHU M. s. c. Izba Skarbowa uznała, że dokonane czynności miały
charakter „pozorny” i zmierzały do zmiany kwalifikacji pojazdu i jego rodzaju, a więc
prowadziły w istocie do ominięcia ograniczeń wynikających z art. 25 ust. 1 pkt 2
ustawy o podatku od towarów i usług. Izba Skarbowa stanęła na stanowisku, że
skoro ze znajdujących się w aktach sprawy fotokopii faktur [...] z dnia 20 stycznia
1998 r. w powiązaniu ze świadectwem homologacji [...] jednoznacznie wynika, że
zakupiony przez podatnika pojazd był samochodem osobowym, to dokonane w nim
przeróbki, a w ich konsekwencji także wpis w dowodzie rejestracyjnym pojazdu, nie
mogą mieć znaczenia z punktu widzenia zwrotu podatku. Organ podatkowy stoi
bowiem na stanowisku, że dowód rejestracyjny pojazdu jest dokumentem dopusz-
czającym pojazd do ruchu, natomiast nie może stanowić podstawy dla określenia
rodzaju oraz typu pojazdu dla celów podatkowych. Z ustawy z dnia 20 czerwca 1997
r. – Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. Nr 98, poz. 602 ze zm.) wynika bowiem, że do-
wód rejestracyjny jest dokumentem stwierdzającym dopuszczenie pojazdu do ruchu
(art. 1 i art. 71 tej ustawy), natomiast o typie pojazdu decyduje świadectwo homolo-
gacji (art. 68 ust. 1 tej ustawy). I dlatego, w razie zmiany warunków stanowiących
podstawę do wydania świadectwa homologacji producent lub importer jest obowią-
zany uzyskać nowe świadectwo homologacji na dany typ pojazdu, przedmiot wypo-
sażenia lub część. Izba Skarbowa uznała, że w danym wypadku ma zastosowanie §
54 ust. 4 pkt 5 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów z 1997 r., który stanowi, że
gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne potwierdzające
czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i art. 83 KC, faktury te i
dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz
zwrotu różnicy podatku naliczonego.
4
Naczelny Sąd Administracyjny-Ośrodek Zamiejscowy w Rzeszowie wyrokiem
z dnia 30 stycznia 2001 r. [...] oddalił skargę podatnika – PHU M. s. c. na powyższą
decyzję Izby Skarbowej w R. z dnia 12 lipca 1999 r. W uzasadnieniu tego wyroku
Naczelny Sąd Administracyjny podniósł w szczególności, że dla oceny zgodności z
prawem zaskarżonej decyzji podatkowej, obok trafnego uzasadnienia tej decyzji
przez Izbę Skarbową, miała znaczenie także treść uchwały Naczelnego Sądu Admi-
nistracyjnego w Warszawie z dnia 23 października 2000 r. (OPK 17/00 – ONSA 2001
nr 2, poz. 62), wedle której z art. 68 ust. 9, art. 72 ust. 1 pkt 3 i art. 78 ust. 2 pkt 2
Prawa o ruchu drogowym oraz z § 14 ust. 2 rozporządzenia Ministra Transportu i
Gospodarki Morskiej z dnia 19 czerwca 1999 r. w sprawie rejestracji i oznaczania
pojazdów (Dz.U. Nr 59, poz. 632 ze zm.) wynika, że warunkiem dokonania zmiany w
dowodzie rejestracyjnym rodzaju i przeznaczenia pojazdu (z samochodu osobowego
na tzw. samochód ciężarowy specjalizowany) jest dołączenie nowego świadectwa
homologacji na dany typ pojazdu.
Rzecznik Praw Obywatelskich pismem z dnia 20 września 2001 r. [...] wniósł
rewizję nadzwyczajną od powyższego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego-
Ośrodka Zamiejscowego w Rzeszowie z dnia 30 stycznia 2001 r. [...], któremu zarzu-
cił rażące naruszenie: Po pierwsze – art. 68 ust. 9, art. 72 ust. 1 pkt 3, art. 78 ust. 2
pkt 2 Prawa o ruchu drogowym, a to „przez nieuzasadnione przyjęcie, że warunkiem
dokonania zmiany w dowodzie rejestracyjnym rodzaju (przeznaczenia) pojazdu, z
samochodu osobowego na ciężarowy jest dołączenie nowego świadectwa homolo-
gacji na zmieniony rodzaj pojazdu”. Podejmując zaskarżone rozstrzygnięcie, Naczel-
ny Sąd Administracyjny kierował się bowiem treścią uchwały Naczelnego Sądu Ad-
ministracyjnego z dnia 23 października 2000 r. (OPK 17/00 – ONSA 2001 nr 2 poz.
62), która została podjęta w nawiązaniu do stanu prawnego obowiązującego w dniu
27 lipca 1999 r. Równocześnie w rewizji nadzwyczajnej zwrócono uwagę na to, że
Naczelny Sąd Administracyjny uznał: „iż zmian rodzaju pojazdu z samochodu oso-
bowego na ciężarowy nie można w żadnym razie traktować mniej rygorystycznie niż
określonego w art. 68 ust. 9 Prawa o ruchu drogowym obowiązku uzyskania nowego
świadectwa homologacji przy zmianie przedmiotu wyposażenia lub części pojazdu,
na przykład lampki kierunkowskazu (§ 3 pkt 8 rozporządzenia z dnia 7 października
1999 r.)”. Tymczasem, jak wywiedziono w rewizji nadzwyczajnej, odmienne stanowi-
sko w tej kwestii zajął Minister Transportu i Gospodarki Morskiej w skierowanym do
Rzecznika Praw Obywatelskich piśmie z dnia 29 sierpnia 2001 r. [...], w którym
5
stwierdził on, że: „obowiązujące przepisy ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o
ruchu drogowym (...) oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie wymagają, aby
podmiot dokonujący przeróbki używanego samochodu powodującej zmianę jego ro-
dzaju (przeznaczenia) zobowiązany był do uzyskiwania kolejnego świadectwa ho-
mologacji na nowy rodzaj pojazdu, gdyż wystarczające jest zaświadczenie ze stacji
kontroli pojazdów o dopuszczeniu pojazdu do ruchu”. Zdaniem Ministra, zgodnie z
art. 78 ust. 2 ustawy Prawo o ruchu drogowym, właściciel pojazdu zarejestrowanego
obowiązany jest do zawiadomienia starosty w terminie 30 dni o zmianie stanu fak-
tycznego wymagającej zmiany danych zamieszczonych w dowodzie rejestracyjnym.
„Dokumentem potwierdzającym, że używany pojazd odpowiada warunkom tech-
nicznym jest zaświadczenie z badania technicznego pojazdu, wystawione przez
upoważnioną stację kontroli pojazdów na podstawie § 3 pkt 4 lit. d rozporządzenia
Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 7. 09. 1999 r.”. Co więcej, Minister
Transportu i Gospodarki Morskiej jest zdania, że: „obowiązujące przepisy Prawa o
ruchu drogowym wyraźnie rozdzielają obowiązki producenta i importera od obo-
wiązków właściciela. Na producencie i importerze ciąży, z mocy art. 68, obowiązek
uzyskania świadectwa homologacji nowego typu pojazdu oraz przedmiotów ich wy-
posażenia lub części, następnie zobowiązany jest wydać dla każdego nowego po-
jazdu wyciąg ze świadectwa homologacji i przekazać go właścicielowi samochodu.
Właściciel zaś posługuje się wyciągiem ze świadectwa homologacji, ale tylko w przy-
padku pojazdów nowych i zgodnie z art. 72 przedstawia go w organie rejestracyjnym
celem dokonania rejestracji pojazdu. Po rejestracji jednak stan techniczny pojazdu
oraz jego kontrola nadzorowana jest przez system okresowych i dodatkowych badań
technicznych (art. 81). Zdaniem Ministra Transportu nie ma żadnych prawnych prze-
szkód dla przebudowy samochodów osobowych na ciężarowe oraz produkowania
samochodów ciężarowych i osobowych na nadwoziu samochodu osobowego, po-
nieważ zgodnie z art. 2 Prawa o ruchu drogowym samochód osobowy i ciężarowy
zaliczane są do jednej grupy pojazdów ciężarowych. Rzecznik Praw Obywatelskich
podzielił w tym względzie pogląd prawny Ministra Transportu, który – w opinii Rzecz-
nika – zgodny jest z dyspozycją art. 66 ust. 1 oraz art. 71 ust. 1 pkt 3 Prawa o ruchu
drogowym. W rewizji nadzwyczajnej podniesiono przy tym równocześnie, że to: „Ja-
kie dokumenty należało przedstawić przy rejestracji pojazdu określało rozporządze-
nie Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 14. 04. 1993 r. w sprawie reje-
stracji, ewidencji i oznaczania pojazdów (Dz.U. Nr 37, poz. 164 ze zm.), obowiązu-
6
jące w dacie nabycia przez podatnika samochodu będącego przedmiotem sporu w
sprawie. Przepis art. 78 ust. 2 pkt 2 ustawy o ruchu drogowym zobowiązuje nato-
miast właściciela pojazdu zarejestrowanego do zawiadomienia właściwego starosty o
zmianie stanu faktycznego wymagającego zmiany danych zamieszczonych w do-
wodzie rejestracyjnym”. W opinii Rzecznika Praw Obywatelskich, zmiany dokonane
w samochodzie zakupionym przez Spółkę M. mieściły się w zakresie upoważnienia
wynikającego z przepisów § 57 ust. 1 oraz ust. 3 pkt 2 lit. h rozporządzenia Ministra
Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 1 lutego 1993 r. w sprawie warunków tech-
nicznych i badań pojazdów (jednolity tekst: Dz.U. z 1996 r. Nr 155, poz. 772 ze zm.),
a organ dokonujący rejestracji tego pojazdu „upoważniony był do dokonania w do-
wodzie rejestracyjnym pojazdu zmiany jego rodzaju i przeznaczenia z samochodu
osobowego na samochód ciężarowy, mając za podstawę zawiadomienie właściciela
o dokonanych zmianach oraz opis zmian dokonanych w samochodzie wraz z zaś-
wiadczeniem stacji kontroli pojazdów o spełnianiu przez pojazd wymaganych warun-
ków technicznych. Ten zakres zmian, jaki został faktycznie w pojeździe dokonany,
mógł być zalegalizowany zaświadczeniem stacji kontroli pojazdów i na tej podstawie
uwzględniony w dowodzie rejestracyjnym”.
Po drugie – art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 54
ust. 4 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów z 1997 r., a to „przez przyjęcie, iż prze-
róbki samochodu nabytego przez podatnika miały charakter pozorny, skutkiem czego
samochód ten jest pojazdem osobowym i podatnik nie uzyskał prawa do zastosowa-
nia obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego”. W uzasadnieniu tego
zarzutu w rewizji nadzwyczajnej podniesiono, że: „nie ma żadnych dowodów, iż
umowa sprzedaży samochodu była umową pozorną. Tak więc od dnia zakupu
wspólnicy s. c. M. eksploatowali pojazd ciężarowo-osobowy przystosowany do cha-
rakteru ich działalności gospodarczej. Organy podatkowe nie są uprawnione do do-
konywania oceny warunków technicznych pojazdów”. Natomiast rozstrzygające zna-
czenie dla ustalenia istnienia przesłanek dopuszczalności zastosowania art. 25 ust. 1
pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług ma rodzaj i przeznaczenie samochodu w
momencie nabycia przez podatnika pojazdu, jeżeli nabycie to jest udokumentowane
wymaganą fakturą, na podstawie której - zgodnie z art. 19 ustawy o podatku od to-
warów i usług - podatnik nabywa prawo obniżenia podatku należnego o podatek na-
liczony. Tymczasem „organy podatkowe oceniły czynność nabycia przez Spółkę sa-
mochodu Renault Mégane Scenic jako czynność pozorną, której celem było obejście
7
prawa do odliczenia VAT z tytułu nabycia samochodu. (...) Twierdzenie to – przyjęte
przez NSA – nie zostało potwierdzone jakimkolwiek dowodem. Taka ocena dowodo-
wa dokonana przez NSA w sposób rażący przekracza granice swobodnej oceny do-
wodów”, bowiem jest faktem bezspornym, że: „spółka M. nabyła w drodze umowy
kupna-sprzedaży samochód Renault Mégane Scenic już przerobiony przez poprzed-
niego właściciela na samochód ciężarowo-osobowy, co potwierdza nie tylko zakwes-
tionowana przez organy skarbowe faktura VAT nr 1/98 z dnia 22 stycznia 1998 r., ale
także inne dokumenty, którym organy podatkowe, kierując się swoją bezpodstawną
oceną pozorności czynności prawnej i dokonaniem jej w celu obejścia prawa – od-
mówiły mocy dowodowej”.
Po trzecie – „przez nie wyjaśnienie wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia
sprawy okoliczności oraz przekroczenie granicy swobodnej oceny dowodów”, bo-
wiem organy podatkowe dokonały niewłaściwej „oceny faktury VAT nr 1/98, doku-
mentującej zakup samochodu (jako ciężarowego) przez Spółkę M., a przede wszyst-
kim dowodu rejestracyjnego samochodu, pomimo, iż spełnia on przesłanki art. 194 §
1 Ordynacji podatkowej (...)”. W ocenie Rzecznika Praw Obywatelskich świadczy to o
tym, że: „Ocena materiału dowodowego dokonana przez organy podatkowe ma w tej
sytuacji cechy oceny dowolnej. Także odwołanie się organów podatkowych i NSA do
poglądu Głównego Urzędu Statystycznego i klasyfikacji SWW - wyrażonego w innej
sprawie, bez analizy, czy pogląd ten mógł być przyrównany do stanu faktycznego w
rozpoznawanej sprawie - potwierdza zarzut rewizji naruszenia przez Sąd przepisów
postępowania”.
Po czwarte – „naruszenie zasad art. 328 § 2 KPC przez nie zamieszczenie w
uzasadnieniu zaskarżonego wyroku podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia,
brak wyjaśnienia stanowiska sądu w istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy kwestiach
oraz nie odniesienie się do wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okolicz-
ności faktycznych i prawnych”. W rewizji nadzwyczajnej podkreślono w szczególno-
ści, że w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku: „Sąd ograniczył się do bardzo lako-
nicznego przedstawienia stanowiska organów podatkowych i ocenił je, jako zgodne z
obowiązującymi przepisami (bez wskazania jakimi), orzecznictwem Naczelnego
Sądu Administracyjnego (nie wskazując na żadne przykłady) oraz uchwałą NSA z
dnia 23. 10. 2000 r., sygn. akt: OPK 17/00. Następnie Sąd przytoczył w całości sen-
tencję tej uchwały oraz stwierdził, iż uchwała ta znajduje zastosowanie w rozpozna-
wanej sprawie, jakkolwiek rozporządzenie, o którym mowa wyżej z dnia 7 paździer-
8
nika 1999 r. weszło w życie z dniem 18 listopada 1999 r., a więc po wydaniu zaskar-
żonej decyzji, jednak używa identycznego nazewnictwa, jak ustawa z dnia 20
czerwca 1997 r. i obowiązujące przed nią akty prawne, nie odbiegając również od ich
znaczenia w języku potocznym”. W opinii rewizji nadzwyczajnej, uzasadnienie za-
skarżonego wyroku nie czyni więc zadość standardom prawidłowo sporządzonego
uzasadnienia, zgodnego z wymaganiami art. 328 § 2 KPC, który należy stosować
odpowiednio także w odniesieniu do wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego
(art. 59 ustawy o NSA).
Sąd Najwyższy zważył, co następuje:
Rewizja nadzwyczajna nie jest zasadna. W dacie podejmowanych przez po-
datnika czynności prawnych, czyli w styczniu 1998 r. (w okresie pomiędzy 20 a 23
stycznia 1998 r.), które w rozpoznawanej sprawie były naprzód przedmiotem oceny
prawnej dokonanej w decyzjach organów podatkowych, a następnie także w zaskar-
żonym rewizją nadzwyczajną wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, obowią-
zywał następujący stan prawny. Art. 1 ust. 1 Prawa o ruchu drogowym, określający
zakres przedmiotowy obowiązywania tej ustawy, stanowił między innymi, że ustawa
ta reguluje także warunki dopuszczania pojazdów do ruchu na drogach publicznych.
Z kolei, zgodnie z art. 68 ust. 1 Prawa o ruchu drogowym, producent lub importer
nowego typu pojazdu samochodowego był obowiązany uzyskać na taki pojazd świa-
dectwo homologacji, wydane przez Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej; przy
czym, wedle ustawy, za producenta: „uważa się również podmiot dokonujący monta-
żu lub zabudowy pojazdów” (art. 68 ust. 2 Prawa o ruchu drogowym). I wreszcie,
stosownie do jednoznacznej dyspozycji art. 68 ust. 9 Prawa o ruchu drogowym: „w
razie wprowadzenia zmian w typie pojazdu, przedmiocie wyposażenia lub części
wpływających na zmianę warunków stanowiących podstawę wydania świadectwa
homologacji, producent lub importer jest obowiązany uzyskać nowe świadectwo ho-
mologacji na dany typ pojazdu, przedmiot wyposażenia lub część”. Wprawdzie, sto-
sownie do wyraźnej dyspozycji § 55 ust. 1 zdanie ostatnie obowiązującego wówczas
rozporządzenia Ministra Transportu z 1993 r., obowiązek homologacji nie dotyczył
„pojazdu wyprodukowanego lub sprowadzonego z zagranicy w ilości jednej sztuki
rocznie”, tym niemniej przepis ten nie mógł stanowić podstawy prawnej rozstrzygnię-
cia w rozpoznawanej sprawie, bowiem, jak trafnie podniesiono także w uzasadnieniu
9
uchwały składu pięciu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 paź-
dziernika 2000 r. (OPK 17/00 – ONSA 2001 nr 2 poz. 62): „art. 58 ust. 1 pkt 1 i art. 67
pkt 1 ustawy z dnia 1 lutego 1983 r., na podstawie których wydano to rozporządze-
nie, nie zawierały upoważnienia do wprowadzenia takich zwolnień, lecz tylko do
określenia warunków i trybu uzyskiwania i cofania świadectw homologacji. Również
w art. 67 ust. 13 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. nie było upoważnienia do wpro-
wadzenia przez Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej wyjątków od zasady uzys-
kiwania świadectwa homologacji przy produkcji i imporcie nowego typu pojazdu,
przedmiotów wyposażenia i części oraz w wypadku zmian objętych art. 68 ust. 9”.
Równocześnie art. 72 ust. 1 pkt 3 Prawa o ruchu drogowym, określający wyłącznie
prawne przesłanki rejestracji pojazdu i w tym zakresie stanowiący, że może być ona
dokonana między innymi także na podstawie „wyciągu ze świadectwa homologacji
albo odpisu decyzji zwalniającej pojazd z homologacji lub zaświadczenia o pozytyw-
nym wyniku badania technicznego pojazdu, jeżeli są wymagane”, w żadnym razie nie
daje podstaw do równorzędnego traktowania dwóch różnych rodzajów badań i pot-
wierdzających ich wyniki dokumentów: z jednej strony – tzw. „badań homologacyj-
nych”, mających na celu między innymi także określenie „rodzaju pojazdu”, a stano-
wiących podstawę dla wydania „świadectwa homologacji” (art. 68 Prawa o ruchu
drogowym w związku z § 5 ust. 1 pkt 1 i § 55 rozporządzenia Ministra Transportu z
1993 r.); a z drugiej strony – tzw. „badań technicznych pojazdu”, stanowiących pod-
stawę do wydania „zaświadczenia o wyniku badania technicznego pojazdu” (art. 66
Prawa o ruchu drogowym w związku z § 5 ust. 1 pkt 2 i § 57 rozporządzenia Ministra
Transportu z 1993 r.), których celem jedynie wyjątkowo może być ewentualne także
określenie danych objętych „świadectwem homologacji” – może mieć to miejsce
wówczas, gdy pojazd w ogóle nie posiada świadectwa homologacji (art. 68 ust. 10 i
ust. 11 oraz art. 72 ust. 1 pkt 3 Prawa o ruchu drogowym w związku z § 5 ust. 1 pkt 2
lit. a rozporządzenia Ministra Transportu z 1993 r.). Natomiast w żadnym wypadku
nie jest dopuszczalna zmiana danych określonych w „świadectwie homologacji” po-
jazdu w drodze wydania „zaświadczenia o wyniku badań technicznych” tego pojazdu.
Jeżeli więc rejestracji pojazdu dokonuje się zasadniczo na podstawie licznych doku-
mentów wskazanych w art. 72 Prawa o ruchu drogowym, przy czym w art. 72 ust. 1
pkt 3 Prawa o ruchu drogowym ustawodawca użył w tym kontekście łącznika „lub”, to
uczynił to z tej przyczyny, że jakkolwiek do dokumentu rejestracji pojazdu powinny
być wpisane również stosowne dane (informacje) wynikające zarówno ze „świa-
10
dectwa homologacji” pojazdu, jak i z „zaświadczenia o pozytywnym wyniku badania
technicznego pojazdu”, to jednak w wypadku, gdy wydana zostanie decyzja zwal-
niająca w konkretnym wypadku pojazd z obowiązku uzyskania „świadectwa homo-
logacji” (art. 72 ust. 1 pkt 3 Prawa o ruchu drogowym), a także w sytuacji, gdy prze-
pisy o obowiązku homologacji nie dotyczą określonego pojazdu (art. 72 ust. 2 w
związku z art. 68 ust. 12 Prawa o ruchu drogowym), można dokonać rejestracji po-
jazdu pomimo braku „świadectw homologacji”.
W rozpoznawanej sprawie jest poza sporem to, że: po pierwsze – podatnik
nabył pojazd, który nie był zwolniony z obowiązku homologacji; po drugie – w „wy-
ciągu ze świadectwa homologacji” nabytego przez podatnika pojazdu stwierdza się,
że podatnik nabył: „samochód osobowy” typu „Renault Mégane Scenic, JADF05”; po
trzecie – następnie, we wnętrzu tego pojazdu – „samochodu osobowego” zainstalo-
wana została przegroda z siatki metalowej, która faktycznie umożliwiła jego użytko-
wanie jako samochodu „ciężarowo-osobowego”, jednakże po dokonaniu tej zmiany
samochód ten nie został poddany ponownej homologacji, a więc nie została dokona-
na zmiana „świadectwa homologacji” tego pojazdu, a to oznacza, że w świetle obo-
wiązujących przepisów prawnych pojazd ten nadal musi być traktowany jako „samo-
chód osobowy”. Dlatego, skoro – stosownie do dyspozycji art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy
o podatku od towarów i usług – obniżenie kwoty lub zwrotu różnicy podatku należne-
go „nie stosuje się do nabywanych przez podatnika (...) samochodów osobowych”,
także w rozpoznawanej sprawie podatnik nie mógł skorzystać ze zwrotu różnicy po-
datku należnego, bowiem dla oceny prawnej, czy nabył on „samochód osobowy” czy
też „samochód ciężarowy”, rozstrzygające znaczenie ma w danym wypadku treść
„świadectwa homologacyjnego” tego pojazdu, a nie treść „zaświadczenia o badaniu
technicznym” tego pojazdu i nawiązująca do niej treść „umowy kupna-sprzedaży”
tego pojazdu i towarzysząca jej faktura zakupu dokonanego przez podatnika. W tej
sytuacji, podniesione w rewizji nadzwyczajnej wobec zaskarżonego wyroku Naczel-
nego Sądu Administracyjnego wszystkie inne zarzuty rażącego naruszenia prawa
okazały się bezprzedmiotowe i nieuzasadnione.
Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd Najwyższy na podstawie art. 39312
KPC w
związku z art. 10 ustawy z dnia 1 marca 1996 r. o zmianie Kodeksu postępowania
cywilnego, rozporządzeń Prezydenta Rzeczypospolitej - Prawo upadłościowe i
Prawo o postępowaniu układowym, Kodeksu postępowania administracyjnego,
11
ustawy o kosztach sądowych w sprawach cywilnych oraz niektórych innych ustaw
(Dz.U. Nr 43, poz. 189 ze zm.) orzekł jak w sentencji.
======================================== – obniżenie kwoty lub zwrotu różnicy podatku należne-
go „nie stosuje się do nabywanych przez podatnika (...) samochodów osobowych”,
także w rozpoznawanej sprawie podatnik nie mógł skorzystać ze zwrotu różnicy po-
datku należnego, bowiem dla oceny prawnej, czy nabył on „samochód osobowy” czy
też „samochód ciężarowy”, rozstrzygające znaczenie ma w danym wypadku treść
„świadectwa homologacyjnego” tego pojazdu, a nie treść „zaświadczenia o badaniu
technicznym” tego pojazdu i nawiązująca do niej treść „umowy kupna-sprzedaży”
tego pojazdu i towarzysząca jej faktura zakupu dokonanego przez podatnika. W tej
sytuacji, podniesione w rewizji nadzwyczajnej wobec zaskarżonego wyroku Naczel-
nego Sądu Administracyjnego wszystkie inne zarzuty rażącego naruszenia prawa
okazały się bezprzedmiotowe i nieuzasadnione.
Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd Najwyższy na podstawie art. 39312
KPC w
związku z art. 10 ustawy z dnia 1 marca 1996 r. o zmianie Kodeksu postępowania
cywilnego, rozporządzeń Prezydenta Rzeczypospolitej - Prawo upadłościowe i
Prawo o postępowaniu układowym, Kodeksu postępowania administracyjnego,
11
ustawy o kosztach sądowych w sprawach cywilnych oraz niektórych innych ustaw
(Dz.U. Nr 43, poz. 189 ze zm.) orzekł jak w sentencji.
========================================