sygn. I SA/Ke 529/24 30 grudnia 2025 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach

Wyrok - I SA/Ke 529/24 - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach - z dnia 30 grudnia 2025

Teza
Oddalono skargę. VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak Asesor WSA Magdalena Stępniak (spr.) Protokolant Starszy inspektor sądowy Michał Gajda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 grudnia 2025 r. sprawy ze skargi E. Spółka z o.o. w N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z dnia 21 października 2024 r. nr 2601-IOV-2.4103.30.2023 w przedmiocie podatku od towarów i usług za I, II, III, IV kwartOddalono skargę. VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak Asesor WSA Magdalena Stępniak (spr.) Protokolant Starszy inspektor sądowy Michał Gajda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 grudnia 2025 r. sprawy ze skargi E. Spółka z o.o. w N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z dnia 21 października 2024 r. nr 2601-IOV-2.4103.30.2023 w przedmiocie podatku od towarów i usług za I, II, III, IV kwart
Najważniejsze informacje

W skrócie

Wynik oddalono skargę
Przedmiot skarga administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Typ sprawy sprawa administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Etap postępowanie administracyjne sądowe / skarga na decyzję lub akt
Tryb rozprawa
Tematy
skarga administracyjna kontrola administracyjna prawo karne skarbowe
Role w sprawie
odwołujący podejrzany świadek uczestnik postępowania apelujący / skarżący
Data orzeczenia 30 grudnia 2025
Sąd Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Przewodniczący Magdalena Chraniuk-Stępniak
Rozstrzygnięcie

Oddalono skargę

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak Asesor WSA Magdalena Stępniak (spr.) Protokolant Starszy inspektor sądowy Michał Gajda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 grudnia 2025 r. sprawy ze skargi E. Spółka z o.o. w N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z dnia 21 października 2024 r. nr 2601-IOV-2.4103.30.2023 w przedmiocie podatku od towarów i usług za I, II, III, IV kwartał 2018 r. i I, II kwartał 2019 r. oddala skargę.

UZASADNIENIE
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Kielcach decyzją z 21 października 2024 r. nr 2601-IOV-2.4103.30.2023 utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Jędrzejowie z 31 października 2023 r. nr 2603-SPV.4103.49.2021.27 określającą E. Sp. z o.o. w N. w podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe za: I kwartał 2018 r. - [...] zł; II kwartał 2018 r. w kwocie [...]zł; III kwartał 2018 r. - [...] zł; IV kwartał 2018 r. - [...] zł; I kwartał 2019 r. w kwocie [...]zł oraz II kwartał 2019 r. w kwocie [...]zł oraz ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe na podstawie art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. a, d,art. 112c ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT za:I kwartał 2018 r. - [...] zł, w tym: na podstawie art. 112c ust. 1 pkt 2 - [...] zł, na podstawie art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. d - [...] zł;II kwartał 2018 r. na podstawie art. 112c ust. 1 pkt 2 - [...] zł;III kwartał 2018 r. na podstawie art. 112c ust. 1 pkt 2 - [...] zł;IV kwartał 2018 r. - [...] zł, w tym: na podstawie art. 112c ust. 1 pkt 2 - [...] zł,na podstawie art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. d - [...] zł;I kwartał 2019 r. - [...] zł, w tym: na podstawie art. 112c ust. 1 pkt 2 - [...] zł,na podstawie art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. d - [...] zł;II kwartał 2019 r. - [...] zł, w tym: na podstawie art. 112c ust. 1 pkt 2 - [...] zł,na podstawie art. 112b ust. pkt 1 lit. d w kwocie [...]zł.Organ ustalił, że spółka od 3 listopada 2014 r. prowadzi działalność gospodarczą. Zgłoszonym przedmiotem działalności gospodarczej jest działalność sklasyfikowana wg PKD [...] - pranie i czyszczenie wyrobów włókienniczychi futrzarskich. Zgodnie ze zgłoszeniem rejestracyjnym VAT-R od 1 lutego 2015 r. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.Przeprowadzona kontrola podatkowa w zakresie prawidłowości dokonanych rozliczeń w podatku od towarów i usług wykazała, że spółka w kontrolowanym okresie nieprawidłowo obniżyła podatek należny o podatek naliczony w łącznej kwocie [...]zł. Stwierdzone nieprawidłowości polegały na odliczeniu podatku naliczonego z faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz faktycznego wykonania usług wystawionych przez: T. Sp. z o.o. w G.(9 faktur) oraz S. s. c. D. i Spółka w R.. Organ podatkowy wskazał, że podatniczka dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakupów niezwiązanych z działalnością gospodarczą udokumentowanych fakturami wystawionymi przez: T. sp. z o.o. (4 faktury), Z. P. S. "L.", ZWM M. W., F.H.U. G. R. M., G. S. [...] Sp. z o.o. w W., S. M. [...] Sp. z o.o. w W. (po 1 fakturze od każdego z podmiotu). Nadto stwierdzono, że strona dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z dokumentów pn. "zamówienie od klienta" wystawionych przez [...] S. E. S. w J. (1 faktura). Kontrola wykazała również, że spółka zawyżyła podatek naliczony wynikający z podwójnego zaewidencjonowania faktur dokumentujących to samo zdarzenie gospodarcze wystawionych przez: O. [...] S.A., Firmę Usługowo Handlowo P. B. Ś., P.H.U. W.0D. H.-D. L. I. (po 1 jednej fakturze od każdego podmiotu).W konsekwencji dokonanych ustaleń decyzją z 30 września 2022 r. organ pierwszej instancji określił za I, II, III, IV kwartał 2018 r. oraz za I, II kwartał 2019 r. prawidłowe kwoty zobowiązań podatkowych. Ponadto na podstawie art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. a, d, art. 112c ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług za okres od I kwartału 2018 r. do II kwartału 2019 r. ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Wobec wniesienia odwołania dyrektor decyzją z 10 lipca 2023 r., znak: [...] uchylił ww. decyzję organu pierwszej instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ odwoławczy przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia, wskazał na zmianę uregulowań dotyczących art. 112 b i art. 112 c ustawy o VAT, które weszły w życie z dniem 6 czerwca 2023 r., które w sprawie należało zastosować w nowym brzmieniu i wymiar sankcji VAT powinien podlegać miarkowaniu zgodnie z zasadami określonymi w art. 112b ust. 2b ustawy o VAT, natomiast stosując sankcję, o której mowa w art. 112c, organ pierwszej instancji powinien wykazać, iż podatnik wiedział o nieprawidłowościach działał w złej wierze.Po ponownym rozpatrzeniu sprawy naczelnik 31 października 2023 r. wydał dla spółki decyzję wskazaną na wstępie uzasadnienia.Rozpoznając odwołanie dyrektor wskazał na treść 70 § 1 i § 6 pkt 1, § 7 pkt 1 oraz art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej "Ordynacja podatkowa") oraz art. 99 ust 1 i 2 ustawy o VAT ustalił, że termin przedawnienia rozliczenia tych kwot za I, II, III kwartał 2018 r. upływał z dniem 31 grudnia 2023 r., a za IV kwartał 2018 r. oraz I, II kwartał 2019 r. upływał z dniem 31 grudnia 2024 r. Podał, że bieg terminu przedawnienia został zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej wskutek wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe. Wskazał bowiem, że Naczelnik Ś. Urzędu Celno-Skarbowego w K. postanowieniemz 24 października 2023 r., wszczął dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na podaniu nieprawdy w deklaracjach VAT-7K złożonych za okres odI kwartału 2018 roku do II kwartał 2019 r. przez E. Sp. z o.o. z/s w N. , poprzez to, że nierzetelnie prowadzono księgi w postaci ewidencji nabyć VAT, ujmując w nich faktury nabyć niedokumentujące rzeczywistych transakcji oraz faktury niemające związku z czynnościami opodatkowanymi, czym narażono na uszczuplenie zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za powyższy okres na łączną kwotę [...]zł, a ponadto narażono na uszczuplenie podatek od towarów i usług w przyszłych okresach rozliczeniowych poprzez zawyżenie podatku naliczonego do odliczenia na kwotę [...]zł, tj. o czyn z art. 56 § 2 kks w zb. z art. 61 § 1 kks, w zb. z art. 62 § 2a kks, w zw. z art, 6 § 2 kks w zw. z art. 7 § 1 kks. Zawiadomieniem z 27 listopada 2023 r. organ I instancji poinformował podatniczkę o zawieszeniu z dniem 24 października 2023 r. (w zawiadomieniu omyłkowo wskazano datę 24 października 2013 r.) biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za okres od I kwartału 2018 r. do II kwartału 2019 r. Pismo to zostało doręczone pełnomocnikowi spółki 29 listopada 2023 r., czyli przed upływem terminów przedawnienia ww. zobowiązań.Dyrektor oceniając czy w sprawie nie doszło do przedawnienia określonych w zaskarżonej decyzji kwot zobowiązania podatkowego miał na względzie także uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2021 r. sygn. I FPS 1/21. W tym kontekście zbadał, czy mająca miejsce w przedmiotowej sprawie proceduralna czynność wszczęcia postępowania karnego skarbowego o przestępstwo skarbowe nie została wykorzystana tylko w celu nierozpoczęcia lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych. W tym celu przeanalizował okoliczności przedmiotowej sprawy, jak również podjęte przez organ pierwszej instancji w toku postępowania czynności dowodowe oraz aktywność tego organu. W związku z tym przeanalizował okoliczności przedmiotowej sprawy, w tym podjęte przez organ I instancji czynności dowodowe i aktywność tego organu w toku wszczętej kontroli podatkowej, wymieniając je w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wyjaśnił, że Naczelnik Ś. Urzędu Celno-Skarbowego w K. pismem z 26 sierpnia2024 r., poinformował o wydaniu 1 lipca 2024 r, postanowienia w sprawie przedstawienia S. D. zarzutów dotyczących nieprawidłowości ujawnionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. w działalności firmy E.. Jednocześnie wskazał, że przedmiotowe dochodzenie aktualnie znajduje się na etapie czynności dowodowych realizowanych na wniosek obrońcy podejrzanego S. D.. Po ich realizacji planowane jest wydanie postanowienia o zawieszeniu dochodzenia do czasu uzyskania prawomocnych rozstrzygnięć w zakresie wielkości uszczuplonych zobowiązań podatkowych.Uwzględniając dokonane ustalenia Dyrektor stwierdził, że na tle okoliczności przedmiotowej sprawy wszczęcie postępowania o przestępstwo skarbowe nie miało instrumentalnego charakteru i nie służyło jedynie zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że organ prowadzący postępowanie o przestępstwo karno-skarbowe dokonał szeregu czynności nie będąc bezczynnym w sprawie. W świetle powyższego art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej został zastosowany prawidłowo. Podejmowane przez Naczelnika Ś. Urzędu Celno-Skarbowegow K. dalsze czynności w sprawie (w tym przede wszystkim postawienie zarzutów podejrzanemu) wskazują na dążenie do jej wyjaśnienia, co jednoznacznie świadczy o realnym, a nie pozorowanym charakterze postępowania.W konsekwencji stwierdził, że nie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za I, II, III kwartał 2018 r. Skutecznie zawieszono bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za wskazane kwartały oraz prawidłowo zawiadomiono o tym pełnomocnika. Do dnia wydania niniejszej decyzji postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe prowadzone przez Naczelnika Ś. Urzędu Celno-Skarbowego w K. nie zostało prawomocnie zakończone. Bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za I, II, III kwartał 2018 r. pozostaje nadal zawieszony.Następnie organ odwoławczy wskazał na treść przepisu art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT oraz poglądy orzecznictwa sądów administracyjnych i TSUE w zakresie obrotu tzw. pustymi fakturami oraz prawa do odliczenia podatku VAT.Dyrektor wskazał, że spółka w kontrolowanym okresie dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez spółkę T., które w sposób szczegółowy wymienił i opisał. Na podstawieart. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT organ stwierdził, że faktury wystawione przez T. Sp. z o.o. o numerach: [...] z 22 lutego 2018 r., [...] z 28 lutego 2018 r., [...] z 20 marca 2018 r., [...] z 20 marca 2018 r., [...] z 29 marca 2018 r., [...] z 28 czerwca 2018 r., [...] z 15 stycznia 2019 r., [...] z 26 kwietnia 2019 r., [...] z 29 kwietnia 2019 r. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w wyniku czego stronie nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający. Nadto pozbawiono spółkę prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez spółkę T. o numerach: [...] z 28 grudnia 2018 r., [...] z 28 grudnia 2018 r., [...] z 26 lutego 2019 r., [...] z 14 marca 2019 r.z uwagi na brak związku nabycia z czynnościami opodatkowanymi, na podstawieart. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.Powyższych ustaleń dokonano m. in. na podstawie dowodów przekazanych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w G., które omówił. Wynika z nich m.in., że ze spółką T. nie było kontaktu, zaś ostatnia złożona prze nią deklaracja [...] oraz informacja podatkowa JPK_VAT dotyczy października 2019 r. Kierowane do T. wezwania do złożenia deklaracji oraz JPK_VAT nie przyniosły rezultatu. Z dniem 4 marca 2020 r. została wykreślona z rejestru podatników VATw trybie art. 96 ust. 9a pkt 2 (brak deklaracji) ustawy o VAT. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. poinformował również, że T. F. Sp. z o.o.z dniem 12 września 2018 r. została wykreślona z rejestru podatników VAT. Prezesem T. Sp. z o.o. oraz T. F. Sp. z o.o. był T. S..Następnie Dyrektor podał, że 2 lipca 2020 r. przeprowadzono oględziny nieruchomości i rzeczy ruchomych wykorzystywanych przez podatniczkę do prowadzenia działalności gospodarczej znajdującej się pod jej adresem rejestracyjnym tj. N. , ul. [...]. Według oświadczenia prokurenta E. - S. D., nieruchomość położona w N. przyul. [...] jest własnością podatniczki. Posesja została zakupiona odS. s.c. Z protokołu oględzin wynika, że w budynku, w którym dokonano oględzin prowadzona jest działalność gospodarcza w zakresie usług gastronomicznych, usług hotelowych oraz usług pralniczych. Według oświadczenia S. D. pomieszczenia, w których prowadzona jest działalność gastronomiczna oraz połowa pokoi w części motelowej (9 pokoi) wydzierżawiana jest przez spółkę S.. Natomiast E. w budynku prowadzi działalność hotelową oraz świadczy usługi prania odzieży. Organ wskazał, że na terenie posesji w N. przy ul. [...] nie stwierdzono maszyn i urządzeń zakupionych od T. na fakturynr [...], [...], [...], [...], [...], [...] (faktura korygującanr [...]). Z pisemnego oświadczenia złożonego przez S. D. urządzenia w postaci wytwornic pary i podstawy do wytwornicy pary znajdują się w R. przy ul. [...]. Natomiast linia do granulacji [...] znajduje się w miejscowości Ł. G. (nie znał dokładnego adresu) w miejscu prowadzenia działalności przez sprzedawcę tj. spółkę T..Z kolei 7 lipca 2020 r. kontrolujący wraz z S. D. udali się do miejsca wykonywania działalności w R. przy ul. [...]. Stwierdzono wówczas brak prowadzenia działalności gospodarczej pod ww. adresem. Według oświadczenia prokurenta w budynku tym spółka S. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie prania odzieży na rzecz 13 kopalńz województwa śląskiego. W związku z przeniesieniem zakładu pralni do N.w budynku przy ul. [...] w R. nie jest prowadzona działalnośćw zakresie usług pralniczych. W pomieszczeniu wynajmowanym przez E. stwierdzono zestaw urządzeń do wytwarzania pary sprężonej, w skład którego wchodziły następujące podzespoły: 2 szt. wytwornicy pary firmy C., podstawy na których były osadzone wytwornice pary, zbiornik na powietrze sprężone oraz skrzynka sterownicza z oprzyrządowaniem. W dniu dokonywania oględzin urządzenie do wytwarzania pary sprężonej nie było sprawne technicznie. Według oświadczenia S. D. maszyna ta była sprawna lecz wymagała drobnego remontu. W budynku tym było ma prądu, ponieważ od około dwóch lat nie był wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Świadczenie usług pralniczych w 2018 r. zostało przeniesione do N. i od tego czasu w budynku w R. nie jest prowadzona działalność w zakresie usług pralniczych.Nadto 7 lipca 2020 r. kontrolujący wraz z S. D. dokonali także oględzin miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki T. w m. [...]. Na terenie posesji w hali produkcyjnej znajdowała się linia do produkcji granulatu [...] [...]. Maszyna była zainstalowana, sprawna technicznie i odbywała się produkcja granulatu z odpadów plastikowych. Według oświadczenia T. S., maszyna ta została uruchomiona na potrzeby dokonywanych oględzin i udowodnienia, że jest sprawna technicznie. S. D. oświadczył natomiast, że maszyna została zakupiona od T. w marcu 2018 r. i jej docelowym miejscem miał być R. przy ul. [...]. Jednak ze względu na trudności z uruchomieniem produkcji granulatu plastikowego w R., urządzenie to nadal znajduje się u sprzedawcy tj. spółki T. w Z. .Odnośnie faktur nr [...], [...], [...], [...] dotyczących nabycia usług zgodnie z umową ustalono, że usługi wskazane na fakturach nie zostały wykonane. Oprócz przedłożonych faktur, podatniczka nie okazała żadnych umów, które określałaby przedmiot wykonanych usług. W pisemnym oświadczeniu z 2 lipca 2020 r. S. D. poinformował, że nie pamięta, czego dotyczyły faktury wystawione przez spółkę T. o numerach [...], [...], [...], [...] dotyczące nabycia usług. Nie przedłożył też, mimo zapewnień umów ani żadnych innych dokumentów lub wyjaśnień, które pozwoliłyby na określenie, że usługi wskazane na fakturach zostały faktycznie wykonane.Organ odwoławczy wyjaśnił, że na okoliczność powyższych transakcji 4 grudnia 2020 r. przesłuchano w charakterze świadka S. D., który zeznał, że w okresie od stycznia 2018 r. do czerwca 2019 r. podejmował decyzje związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez E.. Założeniem spółki było uruchomienie zakładu do produkcji granulatu z plastikowego odpadu, który ma się znajdować w budynku przy ul. [...] w R.. Współpraca z T. wynikała z tego, że była to firma, która zajmowała się tym rodzajem działalności gospodarczej. W celu przygotowania fabryki w R., E. zakupiła linię do granulacji [...] [...] z młynem. Odnośnie zakupionych wytwornic pary, konstrukcji i oprogramowania zeznał, że transport urządzeń oraz montaż wykonywany był przez pracowników T.. Brak jednej z wytwornic pary wyjaśnił tym, że podatniczka zakupiła od T. dwie wytwornice i tunel pralniczy, ale pomyłkowo wystawiono fakturę na trzecią wytwornicę. Zeznał również, że pomiędzy kontrahentami nie wystawiono żadnych innych dokumentów dotyczących zakupu np. umowy, protokołu przekazania. Nadto nie pamiętał, czego dotyczyła faktura [...], która stanowiła kompensatę faktur [...],[...], [...].Odnośnie faktur nr [...] z 22 lutego 2018 r., [...] z 28 lutego 2018 r., [...] z 20 marca 2018 r., [...] z 20 marca 2018 r. dokumentujących nabycie usługi zgodnie z umową oraz faktur [...] z 26 kwietnia 2019 i [...]z 29 kwietnia 2019 r. dokumentujących usługę wykonania operacji finansowo-bankowej i doradztwa prawno-księgowego ustalono, że oprócz wymienionych faktur podatniczka nie okazała żadnych umów, które określałaby przedmiot wykonanych usług. Powyższe potwierdził S. D. 4 grudnia 2020 r. zeznając, że nie pamięta czego dotyczyły te usługi. Natomiast w zakresie usług wykonania operacji finansowo-bankowych i doradztwa - faktury nr [...] i [...] zeznał, że usługi dotyczyły pośrednictwa i wprowadzenia na rynek produkcji granulatu. Podał, żew ramach ww. usługi T. S. - prezes T. miał zorganizować finansowanie zakupu maszyny do przerobu odpadów. Maszyna miała zostać sprowadzona z [...] i kosztować około 12 mln złotych.Dyrektor, wobec dokonanych oględzin nieruchomości w R. przyul. [...] ustalił, że znajdują się tam środki trwałe zakupione od T.: sterowanie i oprzyrządowanie wraz z konstrukcją do wytwornicy pary firmy C. - faktura nr [...] z 28 grudnia 2018 r., wartość netto [...] zł, VAT [...] zł; wytwornica pary firmy C. faktura nr [...] z 28 grudnia 2018 r., wartość netto [...] zł, VAT [...] zł; wytwornica pary sprężonej - faktura nr [...]z 26 lutego 2019 r., wartość netto [...] zł, VAT [...] zł; podstawa do wytwornicy pary firmy C. wraz z oprogramowaniem - faktura nr [...] z 14 marca 2019 r., wartość netto [...] zł, VAT [...] zł. Tym niemniej ww. przedmioty nie były wykorzystywane do działalności gospodarczej prowadzonej przez podatniczkę. Podczas oględzin ustalono bowiem, że maszyny te nie pracowały, stan wizualny nie wskazywał, aby były one sprawne. Maszyny te znajdowały się w budynku, gdzie nie była prowadzona działalność gospodarcza oraz nic nie wskazywało, aby podatniczka planowała w tym miejscu rozpoczęcie jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Pomieszczenia wewnątrz były zaniedbane, bez podłączonej energii elektrycznej. Spółka w trakcie kontroli oraz prowadzonego postępowania podatkowego nie wyjaśniła przeznaczenia tych maszyn, nie udzieliła wyjaśnień, jaki mają związekz prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą oraz dlaczego zostały przetransportowane do miejsca, w którym nie jest prowadzona działalność gospodarcza. S. D. 4 grudnia 2020 r. zeznał, że maszyny nie zostały podłączone i nie służyły do świadczenia usług pralniczych. Jednocześnie podczas zeznań oraz zgodnie z informacją przekazaną do protokołu oględzinz R., S. D. wskazał, że działalność pralnicza została przeniesiona do N. .Organ ustalił również, że w rzeczywistości nie doszło do dostawy na rzecz E. maszyny [...] ES [...] Otóż w wyniku oględzin stwierdzono, że zakupiona przez E. od T. linia do produkcji granulatu z odpadów plastikowych [...] [...] nadal znajduje się u sprzedawcy tj. spółki T. w miejscowości Z. i jest tam wykorzystywana do produkcji granulatu z odpadów plastikowych. W. S. D. urządzenie nie zostało przetransportowane do miejsca docelowego, ponieważ w R. wszystko jest powyłączane, brak energii elektrycznej i obawiał się, że maszyna ta może zostać rozkradziona i uszkodzona.W wyniku przeprowadzonych oględzin nie stwierdzono natomiast środka trwałegopostaci wytwornicy pary sprężonej - faktura nr [...] z 15 stycznia 2019 r., wartość netto [...] zł, VAT [...] zł. S. D. zeznał, że zakupił dwie wytwornice pary oraz tunel pralniczy, ale zamiast tunelu pralniczego została wystawiona faktura na trzecią wytwornicę. Ponadto w żadnym z miejsc prowadzenia działalności gospodarczej przez E. nie stwierdzono rzekomo zakupionego tunelu pralniczego.Z kolei z wyciągu operacji rachunku bankowego wynika, że podatniczka dokonała całkowitej zapłaty za faktury VAT wystawione przez T. o numerach [...], [...], [...]. Zapłata została dokonana na inny rachunek niż wskazany w fakturze. Ponadto E. dokonała częściowych zapłat na poczet zobowiązań wynikających z faktury nr [...] w łącznej kwocie [...]zł. Wartość faktury nr [...] początkowo wynosiła brutto [...] zł, natomiast po pomniejszeniu fakturą korygującą [...] wynosi [...] zł. Z kolei T. według okazanego wydruku z rachunku bankowego dokonała przelewu środków na rzecz E. w łącznej kwocie [...]zł. 18 stycznia 2019 r. E. dokonała przelewu na wskazany w fakturze numer rachunku bankowego na poczet zobowiązań wynikających z faktury nr [...] w wysokości [...] zł. Następnie 14 marca 2019 r. E. dokonała trzech przelewów tytułem: [...] RATA 1w kwocie [...]zł, 2 RATA [...]/08/2019 w kwocie [...]zł, 3 RATA [...]/08/2019 w kwocie [...]zł. Oznaczenia zawarte w tytułach przelewów nie odzwierciedlają żadnej z faktur wystawionych przez T. na rzecz E.. Ustalono, że zgodniez zawartymi adnotacjami faktury [...], [...] oraz [...] zostały rozliczone kompensatą do faktury nr [...]. Jednak nie wiadomo na jakiej podstawie mogła powstać kompensata wzajemnych należności, bowiem podatniczka nie wystawiła żadnej faktury na rzecz T..Odnośnie zakwestionowania stronie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez S. s.c. na łączną kwotę netto [...] zł, podatek VAT [...] zł na zakup materiałów budowlanych, jako nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych ustalono, że pomiędzy spółkami występuje współpraca w zakresie odpłatnego użyczenia lokali. Otóż strona użycza na podstawie umowy z 28 lutego 2019 r. S. - restauracje, zaplecze kuchenne oraz część hotelową lokalu położonego w N. ul. [...] oraz na podstawie umowy z 1 marca 2019 r. pomieszczenia o powierzchni 250 m2 na cele działalności gospodarczej oraz cele mieszkalne. Natomiast S. użycza E. na cele biurowe i magazynowe całość nieruchomości znajdującej sięw R. przy ul. [...]. Przesłuchany 4 grudnia 2020 r. S. D. nie potrafił wskazać, jaki rodzaj materiałów budowlanych został zakupiony. Na temat pochodzenia materiału stwierdził, że S. miała materiały budowlane u siebie. Zeznał, że zakupione materiały wykorzystane zostały do remontu i rozbudowy motelu w N. . Nie pamiętał, kto pokrywał koszty transportu, zeznając jedynie, że transport odbywał się samochodem dostawczym M., a transport piachu samochodem ciężarowym typu wywrotka. W imieniu S. faktury wystawiała E. D. - żona S. D.. Zdaniem Dyrektora wyjaśnienia S. D. nie wniosły do sprawy nic, co wpłynęłoby na potwierdzenie prawdziwości tych transakcji a z racji pełnionych funkcji powinien posiadać wiedzę o zakupionym materiale już od momentu nabycia przez S. oraz dalej podczas sprzedaży na rzecz podatniczki. Otóż świadek pełnił funkcję prokurenta w E. oraz był wspólnikiem S..Dyrektor ustalił, że S. nie prowadziła działalności w zakresie sprzedaży materiałów budowlanych. Również oględziny budynku należącego do niej nie wskazywały na to, że były tam dokonywane jakiekolwiek remonty, po których pozostałby materiał budowlany. Nie wiadomo też, w jakim celu S. miałaby dokonywać zakupu materiałów budowlanych oraz magazynować je w R.. Co więcej podczas oględzin S. D. w lipcu 2020 r. stwierdził, żew budynku w R. nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Nadto organ podkreślił, że mimo wezwań kierowanych do podatniczki zarówno w toku kontroli jaki na etapie prowadzonego postępowania podatkowego nie okazała ona żadnych dokumentów ani wyjaśnień pozwalających ustalić rodzaj oraz ilość zakupionych materiałów budowlanych, jak też określić inne szczegóły i okoliczności transakcji. Natomiast ustalono, że E. w ramach budowy i remontów w N. ,o których mówił w zeznaniach prokurent spółki E., dokonywała ona zakupu znacznych ilości materiałów budowlanych m.in. od firmy Usługowo-Handlowej "S." E. S. oraz B. Ś. F. Usługowo-Handlowo-Produkcyjna. Nabywała materiały bezpośrednio od lokalnych dostawców bez korzystania z pośrednictwa spółki S.. Na fakturach dotyczących zakupu materiałów od innych dostawców, ich rodzaj oraz ilość były jasno wskazane, nie tak jak w przypadku zakupu materiałów od S..W ocenie organu odwoławczego wskazane powyżej okoliczności towarzyszące zakwestionowanym transakcjom pomiędzy podatniczką a T. oraz S. dowodzą, że spółka świadomie uczestniczyła w oszustwie podatkowym. Do takich wniosków uprawniają ustalenia w zakresie rodzaju, stopnia oraz ilości stwierdzonych nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług, zaś ich charakter jednoznacznie wskazuje na złą wolę spółki i świadomie, wielokrotne i konsekwentne łamanie przepisów prawa podatkowego. W toku prowadzonego postępowania podatniczka nie przedłożyła żadnych wiarygodnych dowodów, nie wskazała także okoliczności świadczących o tym, że usługi wykazane w zakwestionowanych fakturach VAT zostały w rzeczywistości dokonane, czy faktury zakupu maszyn, materiałów budowlanych dokumentują rzeczywiste transakcje. Stwierdzono, że celem podatniczki była chęć otrzymania faktur w celu świadomego odliczenia z nich podatku VAT. O takiej sytuacji świadczy fakt m.in. nabywania usług, które nigdy nie miały miejsca, rzekomy zakup maszyny, która nie opuściła nawet siedziby kontrahenta, odliczenie podatku z faktury dotyczącej trzeciej wytwornicy pary, gdzie S. D. wiedział, że takiego zakupu nie było. Spółka nie wskazała też w jakim celu dokonała zakupu wytwornic pary, bowiem nic nie wskazywało, że rozpocznie prowadzenie działalności w nowym zakresie lub rozszerzy dotychczas prowadzoną działalność gospodarczą. Spółka nie okazała też dokumentów ani nie złożyła wyjaśnień pozwalających określić okoliczności transakcji zakupu materiałów budowlanych od S..W ocenie organu odwoławczego zasadnie również zakwestionowano stronie na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia podatku należnegoo podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycia niezwiązanez działalnością gospodarczą prowadzoną przez spółkę: Z. P. S. "L." faktura z 4 maja 2019 r. wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł (zakup kubków, talerzy, sosjerek, salaterek w łącznej ilości 161 szt.), ZWM M. W. z faktura z 17 czerwca 2019 r., wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł, (zakup kuchni gazowej 6-palnikowej K. L. z konwencyjnym piekarnikiem elektrycznym), F.H.U. G. R. M. faktura z 27 czerwca 2019 r., wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł (zakup zmywarki gastronomicznej do mycia naczyń i szkła), G. S. [...] Sp. z o.o. w W. faktura z 27 czerwca 2019 r., wartość netto [...] zł, podatek VAT [...] zł (zakup ekspresu ciśnieniowego E. P.), S. M. [...] Sp. z o.o. w W. faktura z 1 marca 2018 r., wartość netto [...] zł, podatek VAT 243,09 (zakup platformy wibracyjnej Vibroshaper).Podkreślił, że spółka E. podatniczka nie świadczyła w kontrolowanym okresie usług gastronomicznych. Przesłuchany 4 grudnia 2020 r. S. D. zeznał, że zakupione urządzenia tj. zmywarka gastronomiczna do naczyń, kuchnia gazowa 6-palnikowa z piekarnikiem, ekspres ciśnieniowy, talerze, kubki, salaterki, sosjerki wykorzystywane są przez S. s.c. do prowadzenia działalności gastronomicznej w N. ul. [...]. Potwierdził, że usługi gastronomiczne w Motelu w N. świadczy S., która użycza od E. pomieszczenia pod działalność gastronomiczną zgodnie z zawartą 28 lutego 2019 r. umową użyczenia. Przedmiotem użyczenia stanowiła restauracja, zaplecze kuchenne oraz część hotelowa. Brak było zapisów wskazujących, że przedmiotem użyczenia będzie nowo nabywany sprzęt kuchenny. Nadto nie znaleziono również związku nabycia platformy wibracyjnej z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatniczkę, która pomimo wezwań nie złożyła żadnych wyjaśnień w tym zakresie.Dalej organ odwoławczy przywołał brzmienie art. 112b ust. 1 pkt 1 i ust. 2b ustawy o VAT. Wskazał, że okoliczności powstania nieprawidłowości wskazują, że działania spółki nie wynikały z błędu czy omyłki, a ich skutkiem było osiągnięcie korzyści majątkowej. W ocenie organu odwoławczego adekwatny jest wymiar sankcji odpowiadający jej górnej ustawowej granicy to jest w wysokości 30% zaniżenia kwoty zobowiązania podatkowego oraz zawyżenia różnicy podatku do obniżenia podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe. Następnie wskazał i omówił okoliczności mające wpływ na ustalenie dodatkowego zobowiązania w wysokości 30%, o których mowa w art. 112b ust. 2b ustawy o VAT.Następnie wskazał na treść art. 112c ustawy o VAT. Stwierdził, żez dokonanych w sprawie ustaleń jednoznacznie wynika, że spółka w dokonała świadomego odliczenia podatku naliczonego z faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w łącznej kwocie [...]zł. Zdaniem Dyrektora zasadnym było ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowegow poszczególnych kwartałach 2018 i 2019 r. zgodnie z art. 112c ust. 1 pkt 2 ustawyo VAT według stawki 100%, co w sposób szczegółowy uzasadnił podkreślając, że S. D. współwłaściciel S. s.c. był prokurentem w E.,w związku z czym miał pełną świadomość o uczestnictwie w oszustwie dotyczącym podatku.Na powyższą decyzję spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zarzuciła naruszenie:a. art. 122 i art. 187 § 1 art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie przeprowadzenie w sposób należyty i samodzielny postępowania dowodowego opartego na zasadzie bezpośredniości, w konsekwencji niepoczynienie istotnych ustaleń w sprawie bądź poczynienie ustaleń faktycznych na podstawie błędnych założeń i nieprawidłowego wnioskowania, co do podejmowanych czynności,w sprzeczności z treścią dowodów przeprowadzonych, w konsekwencji nie sposób skarżonej decyzji skontrolować;b. art. 121 § 2 w zw. Z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej brak należytegoi wyczerpującego informowania strony postępowania o okolicznościach faktycznychi prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie faktyczne, przyjęcie wadliwego kierunku postępowania dowodowego, opartego na przyjętym z góry założeniu, że działania E. są bezprawne w konsekwencji ograniczenie go jedynie do uzyskania informacji od innych organów;c. art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez nie przeprowadzenie postępowania dowodowego w sposób wyczerpujący, w tym nie przesłuchanie rzetelnie stron postępowania, nie przeprowadzenie oględzin w sposób prawidłowyi rzetelny, wyciąganie zupełnie sprzecznych z przeprowadzonymi czynnościami dowodowymi wniosków, tym samym niedostrzeżenie uwarunkowań wynikającychz zakresu prowadzonej działalności przez skarżącą;d. art. 191 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez sprzeczną z zasadami logiki i doświadczenia życiowego ocenę zgromadzonego materiału dowodowego (niepełnego) w konsekwencji nie sposób skarżonej decyzji skontrolować;e. art. 120 i 121 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez złamanie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych przejawiające się w rozstrzyganiu wątpliwości organu na niekorzyść podatnika, wbrew wnioskom z przeprowadzanych czynności oględzin i przesłuchań, co stanowi rażące naruszenie zasad prowadzenia postępowania podatkowego w sposób bezstronny.2. błąd w ustaleniach faktycznych polegający na sprzecznym z zasadami logikii doświadczenia życiowego wnioskowaniu jakoby istniał obowiązek zapłaty podatkuw kwotach określonych w zaskarżonej decyzji, podczas gdy skarżąca za w/w okres dokonała prawidłowego rozliczenia podatkowego w przewidzianym ustawowo czasie, w konsekwencji nie sposób decyzji skontrolować.W uzasadnieniu spółka zarzuciła nieuwzględnienie faktu, że między podatniczką a spółką T. prowadzone były rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, które zostały potwierdzone czynnościami oględzin. Organ w żaden sposób nie odniósł się do istotnych okoliczności sprawy wynikających z przebiegu oględzin.Dyrektor podniósł, że o złej woli spółki świadczy "rzekomy zakup maszyny", która nie opuściła siedziby kontrahenta. Problem jednak w tym że organ prowadząc postępowanie wyjaśniające dokonując oględzin, ustalił, że doszło do tej transakcji. Otóż nie jest warunkiem sprzedaży maszyny konieczność jej przetransportowania do miejsca siedziby spółki. Takie wnioskowanie organu jest nieuprawnione. Nie ulega wątpliwości że maszyna została zakupiona przez podatnika, zaś urządzenie to jest sprawne i pracuje. Zatem wyciąganie wniosku jakoby było to fikcyjne zdarzenie gospodarcze jest nieuprawnione. W podobnym zakresie należy odnieść się do stanowiska organu w zakresie materiałów budowlanych na remont nieruchomości spółki. Organ ustalił, że prace remontowe miały miejsce ich zakres był znaczny - jednocześnie w myśl przyjętego założenia, że faktury są nierzetelne zakwestionował w tym zakresie jej wydatki.Organ w sposób zupełnie dowolny ocenił dowody z góry przyjmując założenie że każda z wystawionych faktur jest nierzetelna. To w konsekwencji doprowadziło do błędnych ustaleń faktycznych, które są wynikiem zakwestionowania dokumentów księgowych potwierdzonych protokołami oględzin i oświadczeniami S. D. oraz T. S.. Wskazała, że z całości zebranego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że w kontrolowanym okresie skarżąca prawidłowo prowadziła dokumentację księgową swojej działalności usługowej i na podstawie przedstawionych faktur VAT powstał obowiązek podatkowy prowadzący do wyliczenia kwot podatku należnego. Dokumentacja ta w powiązaniu z oględzinamii zeznaniami wskazuje, że nie ma podstaw faktycznych i prawnych do kwestionowania wyliczonych kwot podatku należnego w żadnym zakresie.W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko przedstawionew uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.W dniu 29 grudnia 2025 r. pełnomocnik wniósł o odroczenie terminu rozprawy wyznaczonej na dzień 30 grudnia 2025 r., który motywował innym terminem posiedzenia wyznaczonym na ten sam dzień przed Sądem Okręgowym w W. oraz niemożnością wyznaczenia substytuta z uwagi na okres świąteczny.Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawoo ustroju sądów administracyjnych (j. t. Dz. U. z 2024 r., poz. 1267) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz.U. z 2024 r., poz. 935), dalej "p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jaki procesowym, nie jest przy tym, co do zasady, związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.Realizując wyżej określone granice kontroli, sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe.Przedmiotem kontroli sądu jest decyzja w sprawie określenia skarżącej spółce w podatku od towarów i usług za I, II, III, IV kwartał 2018 r. oraz I I II kwartał 2019 r. zobowiązania podatkowego oraz dodatkowego zobowiązania podatkowego.Sąd stwierdza, że organ był uprawniony do procedowania i wydania merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie pomimo tego, że zaskarżona decyzja dotyczy m.in. zobowiązania za I, II, III kwartał 2018 r., tj. zobowiązania, którego termin biegu przedawnienia upływał, stosownie do art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 103 ust. 2 ustawy o VAT, 31 grudnia 2023 r. Decyzja organu odwoławczego została natomiast wydana po tym terminie - w 2024 r. W stanie faktycznym sprawy termin biegu przedawnienia został bowiem skutecznie zawieszony na podstawie art. 70 § 1 pkt 6 w zw. z art. 70 c Ordynacji podatkowej.Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. W myśl art. 70c Ordynacji podatkowej organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego,z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowegow przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. W niniejszej sprawie taka sytuacja miała miejsce. Naczelnik Ś. Urzędu Celno-Skarbowego w K. postanowieniem z 24 października 2023 r., wszczął dochodzenie w sprawieo przestępstwo skarbowe polegające na podaniu nieprawdy w deklaracjach VAT-7K złożonych za okres od I kwartału 2018 roku do II kwartał 2019 r. przezE. Sp. z o.o. z/s w N. , poprzez to, że nierzetelnie prowadzono księgi w postaci ewidencji nabyć VAT, ujmując w nich faktury nabyć niedokumentujące rzeczywistych transakcji oraz faktury niemające związku z czynnościami opodatkowanymi, czym narażono na uszczuplenie zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za powyższy okres na łączną kwotę [...]zł,a ponadto narażono na uszczuplenie podatek od towarów i usług w przyszłych okresach rozliczeniowych poprzez zawyżenie podatku naliczonego do odliczenia na kwotę [...]zł, tj. o czyn z art. 56 § 2 kks w zb. z art. 61 § 1 kks, w zb. z art. 62 § 2a kks, w zw. z art, 6 § 2 kks w zw. z art. 7 § 1 kks. Pomiędzy zobowiązaniem będącym przedmiotem postępowania podatkowego, a czynem stanowiącym podstawę wszczęcia istnieje zatem związek bezpośredni. Ponadto strona, stosownie doart. 70 c Ordynacji podatkowej, została poinformowana o dacie zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań za sporne kwartały 2018 i 2019 r. (pismoz 27 listopada 2023 r. zostało doręczone pełnomocnikowi strony 29 listopada2023 r.).Spełnienie wyżej opisanych formalnych przesłanek zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązanie podatkowego nie jest w sprawie kwestionowane.Sąd z urzędu ocenił również kwestię zagadnienia merytorycznego czy na tle okoliczności sprawy wszczęcie postępowania karnego skarbowego nie miało pozorowanego charakteru i nie służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Z uwagi bowiem na bliskie dacie upływu przedawnienia zobowiązania podatkowego za I, II, III kwartał 2018 r. (31 grudzień 2023 r.) wszczęcie postępowania karnego skarbowego (24 października 2023 r.) powoduje, że zachodzi przypadek wątpliwy, który wymaga wyjaśnienia, czy wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie miało pozorowanego charakteru i nie służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.Sąd stwierdza, że wszczęcie dochodzenia nie miało cech instrumentalnego. Dokonana w tym zakresie przez organ ocena uwzględnia uchwałę 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2021 r., sygn. akt I FPS 1/21(CBOSA). Wynika z niej m.in., że ocena instrumentalności wszczęcia postępowania karnoskarbowego, powinna się odbywać z punktu widzenia zobowiązania podatkowego tj. ewentualnego nierozpoczęcia lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, nie zaś z punktu widzenia prawidłowości czynności podejmowanych w sprawie karnoskarbowej. W uchwale nie założono, że zasadą jest instrumentalne wszczynanie postępowań karnoskarbowych lub że istnieje domniemanie tej instrumentalności, które to organ powinien w decyzji obalić. Wręcz przeciwnie, w uchwale wprost wskazano, że wyjaśnienie kwestii instrumentalności postępowania karnoskarbowego powinno się odbyćw przypadkach wątpliwych. Ponadto, co istotne, o instrumentalności wszczęcia postępowania karnego skarbowego nie świadczą pojedyncze przesłanki a ogół okoliczności danej sprawy podatkowej, związanych z bytem zobowiązania podatkowego (por. wyrok NSA z 19 lipca 2024 r. sygn. akt I FSK 1171/22; dostępny na stronie internetowej CBOSA).W niniejszej sprawie, mając na uwadze wyniki kontroli podatkowej, zebranyw jej toku materiał dowodowy, Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. sporządził 2 grudnia 2022 r. zawiadomienie, skierowane do Naczelnika Ś. Urzędu Celno – Skarbowego, możliwości popełnienia przez spółkę czynów zabronionych. Wymaga podkreślenia, że postępowanie kontrolne zostało wszczęte już w 2019 r., postępowanie podatkowe w 2021 r., a decyzja I instancji została wydana 30 września 2022 r., tj. przed wszczęciem postępowania karnego skarbowego 24 października 2023 r. Wprawdzie decyzja ta została uchylona przez organ odwoławczy decyzją z 10 lipca 2023 r., to jednak w decyzji tej nie zakwestionowano prawidłowości ustaleń organu I instancji w zakresie stwierdzonych naruszeń. Kolejna decyzja, po ponownym rozpatrzeniu sprawy, została wydana przez organ I instancji jeszcze przed upływem biegi terminu przedawnienia,tj. 31 października 2023 r. Z powyższego wynika, jak prawidłowo ocenił organ, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego nie wyprzedza ustaleń dowodowych wobec spółki, poczynionych przez organ podatkowy.Przedstawiona chronologia czynności podejmowanych przez organ nie daje podstaw do twierdzenia, że postępowanie karne skarbowe zostało wszczęte w celu zapewnienia organom swobody czasowej w prowadzeniu, postępowania podatkowego.Stosownie do art. 303 k.p.k., jeżeli zachodzi uzasadnione podejrzenie popełnienia przestępstwa, wydaje się z urzędu lub na skutek zawiadomienia o przestępstwie postanowienie o wszczęciu śledztwa, w którym określa się czyn będący przedmiotem postępowania oraz jego kwalifikację prawną. Użyte w tym przepisie pojęcie "uzasadnione podejrzenie" nie jest zdefiniowane przez prawo. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 marca 2024 r. sygn. akt I FSK 2282/23 (CBOSA) dokonał analizy tego pojęcia odwołując się do doktryny prawa karnego. Wskazał m.in. że "w doktrynie prawa karnego wskazuje się, że pojęcie to należy rozumieć jako wywołane obiektywnymi informacjami, subiektywne odczycie organu procesowego wskazujące na prawdopodobieństwo, że zaistniało przestępstwo(T. Grzegorczyk, Kodeks postępowania karnego, Komentarz do art. 1-467, t. 1, 2014, s. 1037). Prawdopodobieństwo z kolei należy odróżnić od udowodnienia czy przekonania. Nie musi to być pewność, gdyż zadaniem postępowania przygotowawczego jest m.in. także ustalenie, czy został popełniony czyn zabronionyi czy stanowi on przestępstwo (art. 297 § 1 pkt 1 k.p.k.). Jednocześnie podejrzenie to musi być "uzasadnione", a zatem oparte na konkretnych dowodach wynikającekonkretnych okoliczności, nie natomiast z przeczucia, pogłoski, przypuszczenia. Nie ma jednak wymogu, by były to dowody w znaczeniu ścisłym (T. Grzegorczyk, tamże). W omawianej regulacji chodzi o niepodejmowanie zbyt pochopnie decyzjiwszczęciu śledztwa lub dochodzenia, ale jednocześnie o podejmowanie jej wówczas, gdy jest to uzasadnione. Podstawą uzasadnionego podejrzenia popełnienia przestępstwa mogą stać się informacje własne organu uzyskane przy okazji wykonywania zadań powierzonych organowi na podstawie przepisów prawa bądź pochodzące z zawiadomienia o przestępstwie (zob. B. Skowron w K. Dudka [red.] M. Janicz, C. Kulesza, J. Matras H. Paluszkiewicz, B. Skowron, Kodeks postępowania karnego. Komentarz, LEX el.). Podstawą wszczęcia postępowania karnego mogą być informacje pochodzące z różnych źródeł w tym także informacje anonimowe (zob. J. Grajewski, S. Steinborn, tamże...).Z powyższego wynika, że już same ustalenia kontroli podatkowej mogą uzasadniać wszczęcie postępowania karnego – skarbowego, a co istotne wszczęcie tego postępowania nie jest uzależnione od wynikającego z nich wysokiego prawdopodobieństwa popełnienia przestępstwa lub wykroczenia skarbowego przez podatnika.Z wymogiem wysokiego prawdopodobieństwa popełnienia przestępstwa lub wykroczenia skarbowego wiąże się natomiast przejście postępowania z fazy in remw fazę in personam. W niniejszej sprawie postępowanie karne skarbowe nie zatrzymało się w fazie in rem, ale przeszło w fazę in personam, na którym to etapie doszło do przedstawienia zarzutów S. D. – prokurentowi spółki (postanowienie z 1 lipca 2024 r.). W tej sytuacji nie można więc mówić o tym, że w ramach postępowania karnego w rzeczywistości nie przeprowadzano żadnych czynności, bądź też realizowano jedynie te, które miały stwarzać pozory dokonywania rzeczywistych ustaleń, co do zaistnienia przesłanek odpowiedzialności karnej. Prawidłowa jest zatem ocena organu, że przedstawienie zarzutów konkretnej osobie jest doniosłą czynnością procesową, znacząco modyfikującą jego przebieg,a przy tym wywierającą istotne skutki wobec jego uczestników, w zakresie ich sytuacji procesowej. Wobec tego, przedstawienie zarzutów podatnikowi, jak ocenia to skarżący, nie może być traktowane jako czynność niemająca większego znaczenia,z punktu widzenia oceny postępowania, pod kątem jego ewentualnej instrumentalności. Przedstawienie prokurentowi skarżącej zarzutów świadczy przy tym o realnej aktywności organu postępowania przygotowawczego.Nie mamy zatem do czynienia ze wskazaną w uchwale NSA sytuacją braku woli zrealizowania celów postępowania karnego skarbowego, a tym samym sztucznym wykorzystaniem instrumentu z tego postępowania do przedłużenia terminu przedawnienia określonych zobowiązań podatkowych, bowiem organ przygotowawczy wykazał realną aktywność po wszczęciu postępowania karnego skarbowego, zrealizowany został także cel wszczęcia ww. dochodzenia.W zaskarżonej decyzji zawarto obszerne, wyczerpujące wyjaśnienia co do wszczęcia postępowania karnego skarbowego, okoliczności temu towarzyszących, okoliczności ten fakt poprzedzających i następujących po nich. Również prawidłowe uzasadnienie zaskarżonej decyzji świadczy, według sądu, o braku instrumentalnego wykorzystania wszczęcia postępowania karnego skarbowego wyłącznie do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego i stanowi realizację normy wynikającej z przepisu art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Takie informacje są konieczne, aby zagwarantować podatnikowi, że postępowanie jest prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, zgodniez art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.Sąd stwierdził, że nie uległo przedawnieniu również prawo do ustalenia skarżącej dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 112b ust. 1 pkt 1, ust. 2b, ust. 3 oraz art. 112c ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Stosownie bowiem do art. 68 § 3 Ordynacji podatkowej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Decyzja ustalająca dodatkowe zobowiązanie podatkowe w VAT, została doręczona pełnomocnikowi skarżącej 22 listopada 2023 r., tj. przed upływem ww. pięcioletniego terminu. Obowiązek podatkowy, w stanie faktycznym sprawy powstał bowiemw 2018 i 2019 roku. W przypadku decyzji tworzącej zobowiązanie podatkowe, wystarczające przy tym jest doręczenie podatnikowi w terminie 5 lat decyzji organu I instancji. Decyzja organu II instancji może zostać wydana i doręczona stronie po tym terminie. W niniejszej sprawie wszystkie omówione warunki zostały spełnione.Powyższe oznacza, że możliwe jest przejście do dalszej oceny legalności zaskarżonej decyzji.Spór w sprawie koncentruje się wokół kwestii czy organy prawidłowo zakwestionowały prawo skarżącej do odliczenia podatku naliczonego wynikającegoz 13 faktur wystawionych przez T. sp. z o.o. w G., wystawionych z tytułu zlecenia wykonania usług, zakupu maszyn; 20 faktur wystawionych przez S. s.c. D. i Spółka w R., wystawionych z tytułu zakupu materiałów budowlanych; 1 faktury wystawionej przez L. S.A.w Ł., z tytułu zakupu kubków, talerzy, sosjerek, salaterek; 1 faktury wystawionej przez [...] M. W. wystawionej z tytułu zakupu kuchni gazowej z konwencyjnym piekarnikiem elektrycznym; 1 faktury wystawionej przez F.H.U. G. R. M. z tytułu zakupu zmywarki gastronomicznej; 1 faktury wystawionej przez G. S. [...] sp. z o.o. na zakup ekspresu ciśnieniowego; 1 faktury wystawionej przez S. M. [...] sp. z o.o. na zakup platformy wibracyjnej 3 dokumentów pn. "zamówienie od klienta", wystawionych przez Firmę Usługowo – Handlową S. E. S..W ocenie organu, skarżący w sposób nieuprawniony dokonał odliczenia podatku wynikającego z ww. faktur VAT, gdyż część z nich to faktury "puste", nie dokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (tj. usług wykonanych przez spółkę T.; zakupu linii do granulacji oraz wytwornicy pary sprężonej od spółki T.; zakupu materiałów budowlanych od spółki S.), pozostała część to faktury niezwiązane z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą. Organ twierdzi też, że spółka świadomie uczestniczyła w oszustwie podatkowym.Podatnik zarzuca natomiast, że organ w sposób zupełnie dowolny ocenił dowody z góry przyjmując założenie że każda z wystawionych faktur jest nierzetelna. To w konsekwencji doprowadziło do błędnych ustaleń faktycznych. Między skarżącą a spółką T. prowadzone były rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, które zostały potwierdzone czynnościami oględzin. Organ w żaden sposób nie odniósł się do istotnych okoliczności sprawy wynikających z przebiegu oględzin. Nie ulega wątpliwości że maszyna została zakupiona przez podatnika, zaś urządzenie to jest sprawne i pracuje. Zatem wyciąganie wniosku jakoby było to fikcyjne zdarzenie gospodarcze jest nieuprawnione. Podobnie skarżąca odniosła się do stanowiska organu w zakresie materiałów budowlanych na remont nieruchomości spółki. Organ ustalił, że prace remontowe miały miejsce, ich zakres był znaczny - jednocześniew myśl przyjętego założenia, że faktury są nierzetelne zakwestionował w tym zakresie jej wydatki.Odniesienie się do przedmiotu sprawy wymaga powołania ram prawnych dotyczących prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Zgodniez art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi zaś suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawyo VAT). Wskazane prawo do odliczenia podatku naliczonego nie ma jednak nieograniczonego charakteru. Przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT wskazuje bowiem, że faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w przypadku, gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Dla odliczenia podatku naliczonego istotne jest zatem, by przyjęta do rozliczenia faktura VAT dokumentowała rzeczywisty obrót. Warunek taki zachodzi wtedy, gdy dana faktura odzwierciedla zdarzenie gospodarcze dokonane między podmiotami wymienionymi na fakturze, której przedmiotem jest towar bądź usługa opisana w tym dokumencie pod względem ilościowym, jakościowym, wartościowym itp. Innymi słowy, między rzeczywistą sprzedażą, a jej opisem w fakturze istnieć musi pełna zgodność pod względem podmiotowym, jak i przedmiotowym. Zależność ta podkreślana jest teżw orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) (np. w sprawie C – 342/87) i sądów administracyjnych (zob. np. wyroki NSA z 14 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1559/12; z 20 maja 2009 r., sygn. akt I FSK 380/08 oraz z 16 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 980/13).Inaczej mówiąc, podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego zasadniczo wówczas, gdy faktura odzwierciedla rzeczywistość, tj. dostawę towaru lub świadczenie usługi przez podmioty ujawnione w jej treści.Wyjątkiem od tej zasady jest możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury, której w tle towarzyszy realna transakcja, ale z udziałem innego podmiotu niż wystawca faktury, przez podatnika działającego w dobrej wierze, tj. podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że bierze udziałw czynnościach mających na celu oszustwa (nadużycia) w podatku od towarów i usług, co z kolei ocenia się z uwzględnieniem podjętych przez niego aktów należytej staranności.W przypadku zaś tzw. pustej faktury sensu stricto, tj. w przypadku faktury która jest tylko poprawna formalnie, a której nie towarzyszy transakcja w niej wskazana, dobra wiara ze swej istoty nie może być uwzględniona. Nie sposób bowiem przyjąć, że podatnik odliczający podatek z takiej faktury nie jest świadomy swojego oszukańczego działania czy nadużycia prawa, skoro wystawieniu tego rodzaju faktury nie towarzyszy w ogóle żadna dostawa towaru lub świadczenie usług przez podmiot ją wystawiający, ani żaden inny (obrót istnieje tylko na fakturze).Zdaniem sądu organ wykazał, że skarżący nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur. Uprawnione stało się twierdzenie, że 6 faktur wystawionych przez spółkę T. dokumentuje usługi, które faktycznie nie zostały wykonane (4 faktury na wykonanie usług zgodnie z "umową zlecenia", 2 faktury dotyczące usług wykonania operacji finansowo – bankowej i doradztwa prawno - księgowego) oraz 22 faktury dokumentuje dostawy, które nie zostały zrealizowane (nabycie linii do granulacji oraz wytwornicy pary sprężonej od spółki T.; zakup materiałów budowlanych od spółki S.). Pozostałe zakwestionowane faktury dokumentują natomiast wydatki niezwiązane z prowadzoną przez skarżącą działalnością gospodarczą.Powyższych ustaleń dokonano w wyniku przeprowadzonego postępowania dowodowego. Oceniając podjęte w jego zakresie działania organów należy wskazać, że przepisy postępowania, określając m.in. zasady gromadzenia i przeprowadzania dowodów oraz ich oceny, zapewniać mają zgodność ustaleń faktycznych z prawdą obiektywną (art. 122 Ordynacji podatkowej). Organy podatkowe mają więc obowiązek zebrać pełny, wszechstronny materiał dowodowy w sposób odpowiadający wymogom przepisów postępowania, a w szczególności art. 180 § 1, 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Poczynione ustalenia faktyczne, ocena dowodów oraz wskazanie podstawy prawnej decyzji powinny znaleźć swój wyraz w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji zgodnie z wymogami art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.Zdaniem sądu w niniejszej sprawie, postępowanie dowodowe, wbrew twierdzeniom strony, zostało przeprowadzone przez organ w sposób prawidłowy,z poszanowaniem wszelkich zasad wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej, w tym z wynikającej z art. 121 § 1 zasady zaufania, organy orzekające zgromadziły pełny materiał dowodowy i dokonały jego oceny, co istotne w całości i we wzajemnym powiązaniu, w sposób rzetelny i wyczerpujący w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 Ordynacji podatkowej, a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniach decyzji sporządzonych zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.Na potwierdzenie, że zakwestionowane faktury były nierzetelne organy podatkowe obu instancji przedstawiły w uzasadnieniach swoich decyzji szereg ustaleń i argumentów. Wskazały na konkretne środki i źródła dowodowe oraz kryteria, jakimi się kierowały dokonując oceny dowodów.Nieponiesienie przez skarżącą wydatków na zakup maszyny do granulatu oraz wytwornicy pary sprężonej potwierdzają przede wszystkim oględziny nieruchomości i ruchomości, przeprowadzone w miejscu prowadzenia działalności przez spółkę T., tj. w miejscowości Z., w R. – miejscu prowadzenia działalności przez spółkę S., gdzie skarżąca wynajmowała pomieszczenie orazw N. – miejscu prowadzenia działalności gospodarczej skarżącej (adres rejestracyjny). Organ ustalił, że maszyna do granulatu nie znajduje się w miejscu prowadzenia działalności przez spółkę oraz że spółka nie prowadzi działalnościw zakresie produkcji granulatu. Według oświadczenia prokurenta skarżącej wystąpiły trudności z uruchomieniem produkcji granulatu, dlatego urządzenie to znajduje sięu sprzedawcy. Oględziny potwierdziły, że maszyna znajdowała się i była zainstalowana w hali produkcyjnej należącej do spółki T. i tam odbywała się produkcja granulatu z odpadów plastikowych. Wymaga podkreślenia, że oględzinyw [...] przeprowadzono w 7 lipca 2020 r., podczas gdy sporna faktura dokumentuje zakup linii do granulatu 29 marcu 2018 r., co miałoby oznaczać, że pomimo zainwestowania środków znacznej wartości (360 tys. zł, VAT [...] zł) w linię produkcyjną do granulatu, skarżąca nie korzysta z niej w prowadzonej działalności gospodarczej przez ponad 2 lata i zgadza się na wykorzystywanie jej "bezinteresownie" do własnych potrzeb przez sprzedawcę. Oświadczenie prokurenta o zakupie linii do granulatu należało zatem uznać za niewiarygodne.Z kolei wytwornica pary sprężonej, której zakup od spółki T. dokumentowała faktura nr [...] z 15 stycznia 2019 r. nie znajdowała się ani R., aniw N. . Przesłuchany 4 grudnia 2020 r. prokurent spółki zeznał, że faktura na zakup tego urządzenia została wystawiona przez pomyłkę. Zakup dotyczył bowiem tunelu pralniczego. Tunel ten nie znajdował się jednak w żadnym z miejsc prowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącą.Skarżąca nie podważyła również ustaleń organu w zakresie nierzetelności 20 faktur dokumentujących wydatki na zakup materiałów budowlanych od spółki S.. Faktury wystawione były na łączną kwotę [...]zł, VAT [...] zł. W tym zakresie istotne są ustalenia organu, że do budowy i remontów w N. , skarżąca nabywała materiały budowlane od innych dostawców (firma Usługowo – Handlowa "S." E. S. z [...], firma Usługowo – Handlowa – P. B. Ś.). Faktury dokumentujące nabycia tych materiałów,w przeciwieństwie do faktur wystawionych przez S. dla skarżącej, precyzyjnie wskazywały ich rodzaj i ilość. Skarżąca nie dysponowała natomiast dokumentami potwierdzającymi ilość i rodzaj zakupionych materiałów budowlanych od S.. Co istotne firma ta nie prowadzi działalności w zakresie sprzedaży materiałów budowlanych. Dodatkowo nierzetelność faktur potwierdzają wyjaśnienia prokurenta spółki, który nie potrafił wskazać jaki rodzaj materiałów budowlanych został zakupiony.Na uwzględnienie zasługuje również argumentacja organu dotycząca nierzetelności 6 faktur wystawionych przez spółkę T. dla skarżącej za wykonane usługi. Skarżąca nie dysponowała żadnymi umowami czy innymi dokumentami, potwierdzającymi wykonanie tych usług. Ponadto, jedynie 2 spośród tych faktur określają rodzaj usług, które miały być zrealizowane dla skarżącej, pozostałe 4 nie określają nawet rodzaju tych usług. Prokurent spółki również nie pamięta jakich usług dotyczyły 4 faktury wystawione prze spółkę T..Istotna jest przy tym okoliczność, że S. D. pełnił funkcję prokurenta w spółce skarżącej oraz jednocześnie jest wspólnikiem w firmie S. s.c. Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą w N. , przy ul. [...], na posesji, którą zakupiła od spółki S.. Skarżąca w budynku prowadzi działalność hotelową oraz świadczy usługi prania odzieży. Część pomieszczeń budynku wydzierżawiana jest przez S., w których spółka ta prowadzi działalność gastronomiczna oraz hotelowa.W konsekwencji organ prawidłowo, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, odmówił skarżącej obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wyżej omówionych, zakwestionowanych faktur, dokumentujących fikcyjne usługi i dostawy. Jak już wyżej wskazano, w przypadku gdy obrót istnieje tylko na fakturze, dobra wiara nie ma znaczenia. Nie sposób bowiem przyjąć, że podatnik odliczający podatek z takiej faktury nie jest świadomy swojego oszukańczego działania czy nadużycia prawa.Kontrolując sprawę w zakresie dotyczącym faktur, co do których stwierdzono brak związku z czynnościami opodatkowanymi, sąd w całości podzielił zapatrywanie organów w tym zakresie.Wymaga wyjaśnienia, że wykorzystywanie nabytych towarów i usług "do wykonywania czynności opodatkowanych" w rozumieniu art. 86 ust. 1 VAT wymaga co do zasady istnienia bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy nabytymi towarami lub usługami, a czynnościami opodatkowanymi podatnika, a co najmniej wykazania – przy pośrednim charakterze takiego związku – że wydatki na ich nabycie stanowiły elementy cenotwórcze dla opodatkowanych produktów (usług) podatnika (por. wyrok NSA z dnia 6 lipca 2017 r., sygn. akt I FSK 2191/15). Analizując powyższą relację, należy zbadać nade wszystko związek pomiędzy prowadzoną przez podatnika działalnością opodatkowaną, a nabyciami poszczególnych towarów i usług, służących jej kontynuowaniu. Należy w takim wypadku w szczególności badać każdorazowo racjonalność nabyć, mając na uwadze w konkretnym stanie faktycznym charakter działalności, charakter nabywanych towarów czy usług, nie tracąc przy tym z pola widzenia zasadniczego, podstawowego wręcz celu prowadzenia działalności gospodarczej jakim jest maksymalizowanie zysków przy minimalizowaniu kosztów. Innymi słowy, jeżeli podatnik dokonuje zakupu towarów lub usług niezwiązanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, wówczas nie przysługuje mu prawo do odliczenia VAT.Nabyte przez skarżącą od spółki T. wytwornice pary oraz oprzyrządowanie wraz z konstrukcją do wytwornicy pary wprawdzie związane są z działalnością gospodarczą prowadzoną przez skarżąca w zakresie usług pralniczych, to jednak nie zostały w niej wykorzystane. Według ustaleń organu (oględziny) urządzenia te znajdują się w miejscu wykonywania działalności (usługi pralnicze) przez firmę S. w R.. Nie wszystkie były sprawne. Wprawdzie urządzenia te znajdowały sięw pomieszczeniu wynajmowanym przez skarżącą od spółki S., to jednak, według oświadczenia prokurenta skarżącej, świadczenie usług pralniczych w 2018 r. zostało przeniesione do N. i od tego czasu w budynku, w R. nie jest prowadzona działalność w zakresie usług pralniczych. Co przy tym znamienne, zakwestionowane faktury zostały wystawione 28 grudnia 2018 r. oraz w lutym i marcu 2019 r., tj. już po zakończeniu prowadzenia działalności przez skarżącą w zakresie usług pralniczych w R.. Organ prawidłowo ponadto ocenił, że stan i wygląd budynku oraz jego pomieszczeń (zaniedbane, brak podłączonej energii elektrycznej) nie wskazywały na rozpoczęcie przez skarżącą w tym miejscu działalności gospodarczej.Zaakceptowania wymagają również ustalenia organu w zakresie wydatków, jako niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez skarżącą na zakup naczyń, kuchni gazowej, zmywarki gastronomicznej do naczyń oraz ekspresu ciśnieniowego. Skarżąca nie prowadziła bowiem działalności w zakresie usług gastronomicznych. Działalność taką prowadziła natomiast spółka S., która użycza od skarżącej pomieszczenia pod taką działalność, co potwierdza umowa użyczeniaz 28 lutego 2019 r. Prokurent skarżącej potwierdził, że zakupione urządzenia oraz naczynia wykorzystywane są przez spółkę S. w prowadzonej działalności gastronomicznej. Wskazana wyżej umowa użyczenia nie obejmuje jednak sprzętów kuchennych, lecz wyłącznie pomieszczenia.W konsekwencji organ prawidłowo odmówił skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez firmy: L. S.A., [...] M. W., F.H.U. G. R. M., G. S. [...]sp. z o.o.Jednocześnie sąd stwierdził, że strona, mając zapewniony czynny udziałw postępowaniu wyjaśniającym, nie podważyła skutecznie wniosku organów co do przeznaczania zakwestionowanych zakupów i nie wykazała, że były dokonanew związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.Mając powyższe na uwadze skarżąca nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur, co skutkowało także ustaleniem przez organ dodatkowego zobowiązania podatkowe wynikającego z art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. a, d oraz art. 112c ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.Organ II instancji prawidłowo uzasadnił przyjęcie maksymalnej stawki dodatkowego zobowiązania podatkowego z art., 112 b ust. 1 w wysokości 30%. Uwzględnił przy tym wszystkie okoliczności dotyczące postępowania spółki, stosując się do wymienionego w art. 112b ust 2b ustawy o VAT katalogu dyrektyw wymiaru dodatkowego zobowiązania podatkowego. Ocena skarżącej w kontekście tych dyrektyw jest zgodna z art. 191 Ordynacji podatkowej. Nałożenie sankcji w tej sytuacji nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia celów polegających na zapewnieniu prawidłowego poboru podatku. Zastosowana sankcja uwzględnia charakter i wagę naruszenia. Organ prawidłowo również wziął pod uwagęi zastosował art. 112b ust. 3 ustawy o VAT, w którym przewidziano okoliczności powodujące wyłączenie stosowania sankcji. Odstąpienie dotyczyło nieprawidłowości w rozliczeniach powstałych na skutek błędy skarżącej.Dokonane przez organ ustalenia, według których zakwestionowane faktury stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane, nakładały na organ obowiązek ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego, z zastosowaniem stawki 100%, stosownie do treści art. 112c ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.Ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w maksymalnej wysokości, przewidzianej w art. 112c ust.1 u.p.t.u. dla świadomego uczestnika opisanego procederu nie narusza, zdaniem sądu, zasady proporcjonalności. Nie jest bowiem naruszeniem tej zasady oraz przepisów unijnych, samo w sobie nałożenie takiego zobowiązania na podatnika nie realizującego obowiązków związanychz podatkiem VAT poprzez świadome zawyżenie podatku naliczonego wynikającegoz fikcyjnych faktur. Niewątpliwie działanie z art. 112c ust.1 u.p.t.u. musi być działaniem zawinionym. Przesłanki tej w niniejszej sprawie skarżąca skutecznie nie podważyła. Nie ulega wątpliwości, że analizowany w niniejszej sprawie stan faktyczny to nie sytuacja, w której podatnik został wprowadzony w błąd przez nierzetelnego kontrahenta.Wobec powyższego sąd stwierdził, że organ, bez naruszenia reguł postępowania podatkowego, prawidłowo ustalił stan faktyczny sprawy i dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego. Sąd nie dopatrzył się naruszeń przepisów prawa procesowego, jak i materialnego, skutkujących wyeliminowaniem obrotu zaskarżonej decyzji.Uzasadniając oddalenie wniosku pełnomocnika skarżącej o odroczenie rozprawy należy wskazać, że przesłanki odroczenia posiedzenia w formie rozprawy reguluje przepis art. 109 p.p.s.a. Zgodnie z jego treścią, rozprawa ulega odroczeniu, jeżeli sąd stwierdzi nieprawidłowość zawiadomienia którejkolwiek ze stron albo jeżeli nieobecność strony lub jej pełnomocnika jest wywołana nadzwyczajnym wydarzeniem lub inną znaną sądowi przeszkodą, której nie można przezwyciężyć, chyba że strona lub jej pełnomocnik wnieśli o rozpoznanie sprawy w ich nieobecności.We wniosku o zmianę terminu rozprawy pełnomocnik skarżącego wskazał, że w tym samym czasie występuje jako pełnomocnik przed innym sądem i z uwagi na okres świąteczny nie udało się mu ustanowić substytuta.Sąd stwierdza, że wyjaśnienie takie uznaje za niewystarczające do przyjęcia, że stawiennictwo na rozprawie w sprawie rozpoznanej uniemożliwiła przeszkoda, której nie można było przezwyciężyć. Co istotne skarżący nie uprawdopodobnił, że w tym samym czasie występuje jako pełnomocnik przed innym sądem. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądowym, nieobecność pełnomocnika "z uwagi na kolizję terminów", nie stanowi przesłanki obligującej sąd do odroczenia rozprawy. Powód nieobecności na rozprawie pełnomocnika procesowego "z uwagi na kolizję terminów" nie stanowi nadzwyczajnego wydarzenia lub innej przeszkody, której nie można było przezwyciężyć (wyrok NSA z 13.09.2005 r., II FSK 69/05, CBOSA). Aby przeszkodę tę uznać za niemożliwą do przezwyciężenia pełnomocnik musiałby wykazać tow sposób bezsporny (wyrok NSA z 16.11.2017 r., II FSK 2898/15, CBOSA). Samo tylko złożenie wniosku o odroczenie rozprawy bez wykazania, że pełnomocnik nie mógł ustanowić substytuta w tej sprawie ani też w sprawie toczącej się przed sądem cywilnym nie wykazuje cech "nadzwyczajnego zdarzenia" w rozumieniu art. 109 u.p.p.s.a. (wyrok NSA z 27.02.2015 r., I FSK 1855/13, CBOSA). Po drugie,w orzecznictwie podkreśla się, że "udział w rozprawie nie jest jedyną formą zapewnienia stronie możliwości obrony jej interesów, bowiem żaden przepis p.p.s.a. nie daje podstaw do postawienia znaku równości między nieuwzględnieniem wniosku strony o odroczenie rozprawy, a pozbawieniem jej możności obrony przysługujących jej praw" (wyrok NSA z 27.11.2019 r., II GSK 3308/17, CBOSA).Sąd zwraca uwagę, że orzeka na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.), nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.), przy czym nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (art. 134 § 2 p.p.s.a.), cow rozpoznanej sprawie nie wchodziło w grę. Nie bez związku z tym w art. 107 p.p.s.a. przewidziano, że nieobecność stron lub ich pełnomocników na rozprawie nie wstrzymuje rozpoznania sprawy, a w razie nieobecności strony lub jej pełnomocnika na rozprawie, przewodniczący lub wyznaczony przez niego sędzia sprawozdawca przedstawia ich wnioski, twierdzenia i dowody znajdujące się w aktach sprawy(art. 108 p.p.s.a.). Jeżeli jednak sąd uzna, że zachodzi potrzeba dokładniejszego wyjaśnienia sprawy, może zarządzić stawienie się stron lub jednej z nich osobiście albo przez pełnomocnika (art. 91 § 3 p.p.s.a.). W rozpoznanej sprawie sąd takiej potrzeby nie stwierdził. Prawo do obrony skarżącego mogło więc być – i zostało – zrealizowane w formie pisemnej i nie był konieczny udział jego pełnomocnikaw rozprawie, który miał możliwość – lecz z niej nie skorzystał – do wypowiedzenia się na piśmie.Z tych względów, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy sąd, na podstawieart. 151 p.p.s.a., oddalił skargę..). W rozpoznanej sprawie sąd takiej potrzeby nie stwierdził. Prawo do obrony skarżącego mogło więc być – i zostało – zrealizowane w formie pisemnej i nie był konieczny udział jego pełnomocnikaw rozprawie, który miał możliwość – lecz z niej nie skorzystał – do wypowiedzenia się na piśmie.Z tych względów, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy sąd, na podstawieart. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.