Wyrok - III SA/Wa 1514/25 - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie - z dnia 12 listopada 2025
Teza
Oddalono skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Tomasz Grzybowski (sprawozdawca), sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant referent Klaudia Staręga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 listopada 2025 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 maja 2025 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.192.2025.1.KW w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnychOddalono skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Tomasz Grzybowski (sprawozdawca), sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant referent Klaudia Staręga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 listopada 2025 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 maja 2025 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.192.2025.1.KW w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych
Najważniejsze informacje
W skrócie
Wynik
oddalono skargę
Typ sprawy
sprawa nieprocesowa
Tryb
rozprawa
Role w sprawie
odwołujący
cesjonariusz
uczestnik postępowania
apelujący / skarżący
uczestnik
Data orzeczenia
12 listopada 2025
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Przewodniczący
Maciej Kurasz
Podstawa prawna
Rozstrzygnięcie
Oddalono skargę
UZASADNIENIE
Sporną interpretacją indywidualną z 22 maja 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał za nieprawidłowe stanowisko A. sp. z o.o. z siedzibą w W. (skarżąca) w przedmiocie pytania o koszty podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych.W ramach wniosku o wydanie interpretacji skarżąca opisała zdarzenie przyszłe, którego uczestnikami (oprócz niej) będą belgijski sprzedawca maszyny do obróbki metali, polski sprzedawca maszyny (który kupi maszynę od belgijskiego sprzedawcy i sprzeda ją skarżącej), cesjonariusz (spółka ze Stanów Zjednoczonych, która wstąpi w część praw polskiego i belgijskiego sprzedawcy maszyny). Najpierw dojdzie do podpisania umowy trójstronnej między skarżącą oraz belgijskim i polskim sprzedawcą maszyny. Na mocy tej umowy belgijski sprzedawca maszyny sprzeda ją polskiemu sprzedawcy, a ten sprzeda ją skarżącej. Spółka wpłaci polskiemu sprzedawcy zaliczkę, a pozostała część ceny rozłożona zostanie na co najmniej 18 miesięcznych rat. Po zainstalowaniu maszyny polski sprzedawca wystawi skarżącej fakturę sprzedaży obejmującą całą cenę sprzedaży maszyny, z uwzględnieniem zaliczki. Własność maszyny zostanie jednak zastrzeżona na rzecz belgijskiego sprzedawcy do czasu zapłaty ceny. Skarżąca wskazała, że dojdzie też do podpisania umowy czterostronnej, na mocy której belgijski sprzedawca maszyny przeniesie na rzecz cesjonariusza przysługujące belgijskiemu i polskiemu sprzedawcy prawa finansowe wynikające z ww. umowy sprzedaży i zobowiąże skarżącą do tego, aby pozostałą do zapłaty część ceny za maszynę, spłacała bezpośrednio cesjonariuszowi. Spółka przyjmie maszynę do użytkowania bezzwłocznie po jej zainstalowaniu przez polskiego sprzedawcę (instalacja maszyny będzie równoznaczna z uznaniem jej za kompletną i zdatną do użytku) i będzie jej używała przez okres znacznie przekraczający jeden rok na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Maszyna może zostać spółce odebrana wyłącznie przez belgijskiego sprzedawcę i wyłącznie w przypadku odpowiednio długiego zalegania z zapłatą rat. Zastrzeżenie własności maszyny zostanie dokonane pisemnie, ale nie z datą pewną (opis na s. 2 i n., 11 i n. interpretacji).Na tym tle spółka zadała dwa pytania, tj. czy maszyna będzie podlegała u niej amortyzacji od momentu przyjęcia jej do używania, a w przypadku uznania, że odpowiedź na ww. pytanie jest przecząca, czy spółka powinna zaliczyć całą cenę zakupu maszyny do kosztów uzyskania przychodu w dacie jej zakupu. Skarżąca zaproponowała przy tym odpowiedź twierdzącą na pytanie pierwsze (s. 3-5 interpretacji). Natomiast w kwestii pytania drugiego spółka wskazała, że w przypadku przyjęcia, że maszyna nie będzie stanowiła jej środka trwałego, wydatki na jej nabycie będą stanowiły koszt pośredni. Tym samym koszt zakupu maszyny należy potrącić w dacie poniesienia, czyli dzień, w którym spółka ujmie ten koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury; tą datą będzie dzień zakupu maszyny.Ustosunkowując się do przedstawionych pytań organ zauważył, że skoro maszyna stanie się własnością spółki po zapłacie ostatniej raty, to dopiero wówczas spółka będzie mogła wprowadzić ją do ewidencji środków trwałych, a następnie amortyzować (s. 13 interpretacji). W rezultacie kosztem uzyskania przychodów będą wyłącznie odpisy amortyzacyjne. Kosztem takim nie będą więc ani płacone przez spółkę raty, ani też koszt zakupu (s. 14 interpretacji).W skardze do tut. Sądu zażądano uchylenia zaskarżonej interpretacji w całości, jak też zasądzenia zwrotu kosztów postępowania; zarzucono:1) błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 16a ust. 1 pkt 2 (w powiązaniu z art. 16f ust. 4, art. 16a ust. 2, i zdaniem drugim art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4-4c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych; Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: "ustawa o CIT"),2) niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 4d, art. 15 ust. 4e i art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o CIT.W motywach skargi zaakcentowano, że uznanie maszyny za środek trwały już w momencie przyjęcia jej do użytkowania stanowi jedyny możliwy sposób na to, by rozliczenie kosztów jej nabycia zostało dokonane zgodnie z zasadami, celami i funkcjami przepisów ustawy o CIT. W przeciwnym razie, tj. w przypadku oparcia się wyłącznie o wykładnię literalną art. 16a ust. 1 tej ustawy, należy uznać, że cały koszt nabycia maszyny powinien zostać potrącony już w momencie zaksięgowania faktury zakupu (s. 3 i n. skargi).W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji (s. 11 i n. odpowiedzi na skargę).Na rozprawie przed tut. Sądem w imieniu skarżącej nikt się nie stawił; pełnomocnik organu popierał stanowisko wyrażone w spornej interpretacji.Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.Spór w sprawie sprowadza się do tego, czy skarżąca będzie mogła amortyzować używaną przez siebie maszynę, której wprawdzie formalnie nie jest właścicielem (prawo własności zastrzeżono na rzecz sprzedawcy do czasu zapłaty całości ceny), ale co do której (jak sama akcentuje) spełnione zostały dalsze warunki amortyzacji z art. 16a ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT (s. 3 interpretacji). Podczas gdy skarżąca optuje za tym, by pojęcia własności, którym operuje ten przepis nie rozumieć ściśle (s. 3 skargi) i twierdzi, że maszyna spełnia definicję środka trwałego, organ interpretacyjny uznaje, że stanie się to dopiero po zapłacie ostatniej raty (s. 13 interpretacji). Sąd podzielił w tym kontekście zapatrywanie organu.Z art. 16a ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT wynika, że normatywną przesłanką uznania wymienionych tam składników majątkowych za środki trwałe podlegające amortyzacji u podatnika jest m. in. legitymowanie się przez tegoż podatnika tytułem własności lub współwłasności do tych przedmiotów.W opisie zdarzenia przyszłego skarżąca wyraźnie zaznaczyła, że "Własność Maszyny zostanie zastrzeżona na rzecz Belgijskiego Sprzedawcy Maszyny do czasu dokonania przez Klienta wszystkich wynikających z Umowy Sprzedaży płatności" (s. 2 interpretacji). Zastrzeżenie prawa własności oznacza, że oprócz wierzytelności o zapłatę ceny oznaczonej w umowie, sprzedawca, do czasu zapłaty tej ceny pozostaje właścicielem przedmiotu sprzedaży. Takie zastrzeżenie pozwala sprzedawcy na wzmocnienie jego sytuacji prawnej wobec kupującego.Wbrew twierdzeniom skarżącej warunek bycia właścicielem maszyny w rozumieniu art. 16a ust. 1 ustawy o CIT (s. 4 interpretacji) i uznania jej za środek trwały nie został więc spełniony. Nie mogły przy tym odnieść pożądanego rezultatu argumenty skarżącej akcentujące ekonomiczne i faktyczne władztwo spółki nad maszyną. Nie sposób, w optyce systemowej, postrzegać inaczej warunku ustanowionego w ww. przepisie, jak w powiązaniu z treścią art. 140 Kodeksu cywilnego. Bez znaczenia pozostają wobec tego również argumenty odwołujące się do intencji stron umowy (docelowe przeniesienie własności maszyny na rzecz spółki – s. 4 interpretacji) oraz zapewnienie, że zastrzeżenie tytułu własności będzie miało charakter wyłącznie formalny, służący zabezpieczeniu spłaty ceny (s. 2 skargi).Przypomnieć należy, że w prawie prywatnym to przede wszystkim same strony decydują o tym jak chcą ułożyć i zabezpieczyć swoje interesy. Mając na uwadze podstawową dla prawa zobowiązań zasadę autonomii woli stron, a w tym zakresie zasadę swobody umów (art. 353[1] Kodeksu cywilnego), skarżąca miała możliwość takiego ukształtowania stosunku zobowiązaniowego (i jego zabezpieczenia) na gruncie podatku dochodowego w omawianym tu zakresie, by uzyskać spodziewaną przez siebie korzyść podatkową. Nieuzasadniona jest natomiast forsowana przez skarżącą próba odstąpienia od językowego brzmienia art. 16a ust. 1 ustawy o CIT. W istocie strona oczekuje bowiem, że interpretacja regulacji podatkowej zostanie niejako "dopasowana" do zawartej przez nią umowy handlowej. Tymczasem jest dokładnie odwrotnie. Wywód skarżącej nie uwzględnia tego, że określone w ustawach podatkowych obowiązki podatkowe mają publicznoprawny charakter i zasadniczo nie mogą być znoszone przez czynności cywilnoprawne (spośród wielu por. np. uchwałę NSA o sygn. I FPS 8/07, ONSAiWSA z 2008 r. nr 5, poz. 79).Skarżąca dopatruje się tożsamości celu i rezultatu zastrzeżenia własności z celem i rezultatem zawarcia umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie i w konsekwencji sugeruje zrównanie swojej sytuacji prawnopodatkowej z sytuacją dłużnika, który przenosi na wierzyciela własność swej rzeczy (w celu zabezpieczenia wierzytelności) i który mimo zmiany właściciela zachowuje prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych (art. 16f ust. 4 ustawy o CIT, s. 5 interpretacji, s. 3 skargi). Skarżąca de facto proponuje zatem, aby umowę, w której zastrzeżono prawo własności interpretować w taki sposób, który umożliwiałby osiągnięcie skutku przewidzianego w art. 16f ust. 4 ww. ustawy dla umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie. Pomijając więc już to, że każda z tych umów służy zabezpieczeniu odmiennych interesów stron, takiej interpretacji, zdaniem tut. Sądu, sprzeciwia się nie tylko literalne odczytanie art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, ale wspomniana już zasada, że obowiązek podatkowy i sposób jego realizacji wynika z ustawy. Gdyby zamiarem ustawodawcy było umożliwienie dokonywania odpisów amortyzacyjnych w takim przypadku, jak analizowany w tej sprawie, to dałby temu wyraz w przepisie podatkowym.Zasadnicze znaczenie w sprawie ma zatem w przedstawionym zdarzeniu przyszłym sposób sformułowania umowy przez strony. Skoro jak wynika z podanego we wniosku opisu, prawo własności maszyny przejdzie na skarżącą dopiero po zapłacie całej należności, to wcześniejsze władanie (używanie) przez nią tą maszyną nie czyniło zadość normatywnym wymogom z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, umożliwiającym dokonywanie przez spółkę odpisów amortyzacyjnych, na co trafnie wskazał organ. Prawo do dokonywania tych odpisów skarżąca nabędzie w momencie, gdy stanie się właścicielem maszyny. Wówczas to będą one stanowić dla niej koszt podatkowy.Podzielić w związku z tym należy również twierdzenie organu, że kosztem takim nie będą ani płacone przez spółkę raty, ani wydatki na zakup tej maszyny. Aby wydatek mógł zostać potraktowany jako potrącalny w świetle zasady z art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 4d-4e ustawy o CIT, powinien również spełniać kryterium braku objęcia katalogiem negatywnym, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Opisany przez spółkę wydatek na zakup maszyny został zaś wyłączony z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b tej ustawy. Okoliczność, że strona nabędzie (po spłacie rat) środek trwały do długotrwałego używania, nie budzi wątpliwości na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego (s. 3 interpretacji). Trafny jest wobec powyższego, wbrew zapatrywaniu spółki, także wniosek organu (s. 14 interpretacji) akcentujący ryzyko podwójnego potrącenia kosztów podatkowych (przez odliczenie rat/wydatku na zakup, a następnie przez amortyzację).Z uwagi na powyższe Sąd nie podzielił sformułowanych w skardze zarzutów naruszenia prawa materialnego. Jak wskazano, rzeczą podatnika jest takie sformułowanie umowy (jej zabezpieczenia), by mógł używaną przez siebie maszynę albo amortyzować od początku, albo zaliczać raty w koszty podatkowe.W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę oddalił., skargę oddalił.