sygn. I FSK 1348/23 25 marca 2026 Naczelny Sąd Administracyjny

Wyrok - I FSK 1348/23 - Naczelny Sąd Administracyjny - z dnia 25 marca 2026

Teza
Uchylono zaskarżony wyrok i stwierdzono bezskuteczność zaskarżonej czynności. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Alojzy Skrodzki, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 25 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M.J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 kwietnia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2078/22 w sprawie ze skargi M.J. na czynności Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie z dnia 6 lipca 2022 r.Uchylono zaskarżony wyrok i stwierdzono bezskuteczność zaskarżonej czynności. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Alojzy Skrodzki, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 25 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M.J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 kwietnia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2078/22 w sprawie ze skargi M.J. na czynności Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie z dnia 6 lipca 2022 r.
Najważniejsze informacje

W skrócie

Wynik uchylono orzeczenie
Typ sprawy nieustalone
Etap skarga kasacyjna
Tryb rozprawa
Role w sprawie
apelujący / skarżący
Data orzeczenia 25 marca 2026
Sąd Naczelny Sąd Administracyjny
Przewodniczący Alojzy Skrodzki
Rozstrzygnięcie

Uchylono zaskarżony wyrok i stwierdzono bezskuteczność zaskarżonej czynności

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Alojzy Skrodzki, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 25 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M.J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 kwietnia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2078/22 w sprawie ze skargi M.J. na czynności Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie z dnia 6 lipca 2022 r. w przedmiocie odmowy potwierdzenia wywozu towarów na rachunkach zakupu tax free 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) stwierdza bezskuteczność zaskarżonych czynności, 3) zasądza od Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie na rzecz M.J. kwotę 880 (osiemset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje.

UZASADNIENIE
Wyrokiem z 5 kwietnia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2078/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259, ze zm.), dalej "p.p.s.a.", oddalił skargę M.J. (dalej "strona" lub "skarżąca") na czynności Naczelnika [....] Urzędu Celno-Skarbowego w W. (dalej "organ") z 6 lipca 2022 r. w przedmiocie odmowy potwierdzenia wywozu towarów na rachunkach zakupu TAX FREE.1. Przebieg postepowania przed organami administracjiJak wynika z uzasadnienia zaskarżonego wyroku, 6 lipca 2022 r. strona opuszczała terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez przejście graniczne na lotnisku Okęcie, udając się w podróż do Londynu. W bagażu osobistym wywoziła nabyte na terenie kraju towary, dla których posiadała formularze Tax Free, wystawione na adres w Peru, na podstawie peruwiańskiej karty pobytu. Organ na podstawie art. 126 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.), dalej "ustawa o VAT") odmówił stronie potwierdzenia wywozu, uznając, że posiada ona miejsce zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej.2. Skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnegoW skardze wniesionej na powyższą czynność organu do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżąca zarzuciła naruszenie:– art. 126 ust. 1 i 2 ustawy o VAT przez błędną wykładnię i odmowę uznania prawa do otrzymania zwrotu podatku wynikającego z błędnego ustalenia miejsca stałego zamieszkania na podstawie paszportu oraz rejestru meldunkowego prowadzonego w Polsce, przy pominięciu innego dokumentu tożsamości, jaki stanowi okazana karta pobytu wystawiona przez władze peruwiańskie;– art. 128 ust. 3 ustawy o VAT przez niepotwierdzenie wywozu towarów w systemie Tax Free, pomimo że dane dotyczące podróżnej, zawarte w dokumentach elektronicznych Tax Free (oraz ich wydrukach), były zgodne z danymi zawartymi w okazanej karcie pobytu wystawionej przez władze peruwiańskie.W rezultacie skarżąca wniosła "o uchylenie wydanych decyzji w całości", a tym samym o potwierdzenie wywozu towarów wskazanych w formularzach Tax Free nr [...] oraz nr [...], oraz o przeprowadzenie dowodów z dokumentów dołączonych do skargi.3. Wyrok wojewódzkiego sądu administracyjnegoWojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zgodził się z organem, że stronie nie przysługuje zwrot VAT z tytułu nabycia na terenie Polski towarów, które zostaną przez nią wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej, gdyż nie wykazała ona, że jest na terenie Unii Europejskiej traktowana jak "podróżny" w rozumieniu art. 126 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Zdaniem sądu strona nie przedstawiła argumentów oraz potwierdzających je dowodów, że centrum jej spraw życiowych znajduje się poza Unią Europejską. Skarżąca jest zameldowana w Polsce i ma tutaj najbliższą rodzinę. Jest obywatelką Polski posiadającą kartę pobytu w Peru ważną na okres 4 lat. Jednakże zdaniem sądu karta ta nie jest innym dokumentem tożsamości, o jakim mowa w art. 126 ust. 2 ustawy o VAT, na podstawie której ustala się stałe miejsce zamieszkania podróżnego. W ocenie sądu to na skarżącej spoczywał w zasadniczej mierze ciężar wykazania, że wbrew posiadanemu obywatelstwu oraz adresowi zameldowania, jej związki z Polską są tylko okazjonalne, sporadycznie odwiedza kraj, by spotkać się z rodziną, zaś jej centrum spraw osobistych i zawodowych znajduje się w Peru i tam postanowiła osiąść na stałe.4. Skarga kasacyjnaPowyższy wyrok został zaskarżony przez stronę w całości, a w skardze kasacyjnej na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego oraz prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:1) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 126 ust. 1 i 2 oraz w zw. z art. 128 ust. 3 ustawy o VAT przez ich błędną wykładnię, a w rezultacie niewłaściwe zastosowanie przez uznanie odmówienia skarżącej prawa do uzyskania zwrotu podatku w ramach systemu tax free pomimo spełnienia przez nią wszystkich obowiązków nałożonych przytoczonymi wyżej przepisami ustawy o VAT;2) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 77, art. 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. — Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735, ze zm.), dalej "k.p.a.", przez oddalenie skargi, w sytuacji gdy organ zaniechał wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego, w tym wzięcia pod uwagę peruwiańskiej karty pobytu skarżącej, czym finalnie dopuścił się błędnego ustalenia stanu faktycznego, że skarżąca nie ma stałego miejsca zamieszkania poza Unią Europejską.W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi przez uchylenie zaskarżonych decyzji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych.4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:4.1. Skarga kasacyjna jest zasadna, aczkolwiek nie wszystkie zarzuty w niej podniesione są trafne.4.2. Przedmiotem kontroli sądowej w niniejszej sprawie były czynności materialnoprawne organu polegające na odmowie potwierdzenia wywozu towarów na rachunkach zakupu tax free. Podstawą prawną tej kontroli jest art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Powyższa czynność organu administracyjnego bowiem dotyczy uprawnień wynikających z przepisów prawa. Czynność ta nie jest podejmowana w ramach postępowania administracyjnego, uregulowanego w kodeksie postępowania administracyjnego ani w postępowaniu uregulowanym w dziale IV, V i VI Ordynacji podatkowej.Zaskarżona czynność jest podejmowana w postępowaniu maksymalnie uproszczonym. Podróżny podczas opuszczania granic Unii Europejskiej okazuje formularze Tax Free i w celu wykazania stałego miejsca zamieszkania poza Unią Europejską okazuje dokumenty określone w art. 126 ust. 2 ustawy o VAT. Poza oceną przedłożonych dokumentów nie jest przeprowadzane żadne postępowanie dowodowe. Stąd też zarzuty skargi kasacyjnej naruszenia art. 7, 77, 107 § 3 k.p.a. są całkowicie chybione.4.3. W zakresie dokumentów wykazujących stałe miejsce zamieszkania skarżąca okazała paszport oraz kartę pobytu na okres 4 lat wystawioną przez władze Peru. Paszport RP jest dokumentem potwierdzającym obywatelstwo polskie oraz dokumentem podróży uprawniającym do przekraczania granic państwowych poza strefą Schengen. W ramach postępowania przewidzianego w art. 126 ustawy o VAT, funkcjonariusz służby celnej zobowiązany jest dokonać oceny przedłożonych dokumentów w zakresie miejsca stałego pobytu. Konkretnie musi stwierdzić, czy podróżny posiada stałe miejsce zamieszkania poza Unią Europejską.Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela stanowiska sądu pierwszej instancji, że karta pobytu w Peru nie jest dokumentem tożsamości. Dokument ten opatrzony jest zdjęciem oraz danymi osobowymi. Analizowany przepis art. 126 ust. 2 ustawy o VAT nie dotyczy tylko dokumentów tożsamości, przewidzianych w prawie polskim. Odnosi się do wszelkich dokumentów w tym również wystawionych przez władze innych krajów. Dokument ten był ważny przez okres czterech lat. Wskazano w nim adres w Peru.Z powyższych względów nie można się zgodzić z sądem pierwszej instancji, że skarżąca nie wykazała, że centrum spraw życiowych znajduje się poza Unią Europejską. Przede wszystkim ustawodawca posługuje się określeniem stałe miejsce zamieszkania. Ponadto bez znaczenia dla wykładni analizowanego przepisu są kwestie dotyczące obowiązku meldunkowego na terenie Polski. Niedopełnienie obowiązków wynikających z ewidencji ludności, dotyczących wyjazdu za granicę na okres powyżej 6 miesięcy, w żaden sposób nie świadczy o stałym zamieszkaniu.W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wbrew stanowisku sądu pierwszej instancji, skarżąca okazując kartę migracyjną wystawioną w Peru potwierdziła, że jej stałe miejsce zamieszkania znajduje się poza Unią Europejską.4.4. Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i orzekając merytorycznie w zakresie zasadności skargi na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ p.p.s.a. stwierdził bezskuteczność zaskarżonych czynności.4.5. O kosztach postępowania za obie instancje orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. w zw. z art. 203 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. W skład tych kosztów wchodzi wpis stały od skargi (200 zł.) oraz skargi kasacyjnej (100 zł.), opłata kancelaryjna z tytułu wniosku o sporządzenie i doręczenie uzasadnienia wyroku (100 zł.) oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej, które określono na podstawie § 14 ust.1 pkt 2a w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie, Dz. U. z 2026 , poz. 215).Alojzy Skrodzki Roman Wiatrowski Arkadiusz Cudak. W skład tych kosztów wchodzi wpis stały od skargi (200 zł.) oraz skargi kasacyjnej (100 zł.), opłata kancelaryjna z tytułu wniosku o sporządzenie i doręczenie uzasadnienia wyroku (100 zł.) oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej, które określono na podstawie § 14 ust.1 pkt 2a w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie, Dz. U. z 2026 , poz. 215).Alojzy Skrodzki Roman Wiatrowski Arkadiusz Cudak