Wyrok - I SAB/Rz 8/26 - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie - z dnia 28 maja 2026
Teza
Oddalono skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz, Sędzia WSA Piotr Popek /spr./, Sędzia WSA Jarosław Szaro, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 28 maja 2026 r. sprawy ze skargi R.M. na przewlekłe prowadzenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Przemyślu postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy miesięczne od sierpnia do grudnia 2014 r. oddala skargę. UZASADNIENIE R.M. (dalej: skarżOddalono skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz, Sędzia WSA Piotr Popek /spr./, Sędzia WSA Jarosław Szaro, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 28 maja 2026 r. sprawy ze skargi R.M. na przewlekłe prowadzenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Przemyślu postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy miesięczne od sierpnia do grudnia 2014 r. oddala skargę. UZASADNIENIE R.M. (dalej: skarż
Najważniejsze informacje
W skrócie
Wynik
oddalono skargę
Typ sprawy
sprawa karna
Tryb
posiedzenie niejawne
Role w sprawie
podejrzany
świadek
apelujący / skarżący
Data orzeczenia
28 maja 2026
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Przewodniczący
Jacek Surmacz
Podstawa prawna
Rozstrzygnięcie
Oddalono skargę
UZASADNIENIE
R.M. (dalej: skarżący) w piśmie z 3 lutego 2026 r. złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skargi na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w Przemyślu (dalej: NUS) i przewlekłe prowadzenie przez ten organ postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy miesięczne od sierpnia do grudnia 2014 r.Skarżący zarzucił organowi naruszenie przepisów:1. art. 139 § 1 w zw. z art. 140 § 1 i 2 w zw. z art. 120, art. 121, art. 122 § 1, art. 125 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111 z późn. zm., dalej: o.p.) w zw. z art. 153 w zw. z art. 170 u.p.e.a. w zw. z art. 2 w zw. z art. 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polski (dalej: Konstytucji RP) poprzez brak realizowania przez organ wiążących wytycznych zawartych w wyroku NSA z dnia 25 kwietnia 2024 r., sygn. akt I FSK 688/21, braku podejmowania przez organ w sprawie wnikliwych, szybkich i skoncentrowanych działań służących zakończeniu spraw w rozsądnym czasie i nieuzasadnione przedłużanie terminu zakończenia sprawy, co jest równoznaczne z przewlekłością postępowania.2. art. 207 § 1 i 2 oraz art. 208 § 1 w zw. z art. 139 § 1 w zw. z art. 120, art. 121, art. 122 § 1 i § 2, art. 125, art. 2a o.p. oraz w zw. z art. 2 w zw. z art. 7 Konstytucji RP poprzez brak merytorycznego rozpatrzenia wniosków – o umorzenie postępowania (wnioski z 12.05.2025 r., 23.07.2025 r., 28.11.2025 r.) i wydania ostatecznego rozstrzygnięcia tj. decyzji o umorzeniu postępowania podatkowego, które z uwagi na przedawnienie zobowiązań podatkowych, stało się bezprzedmiotowe i powinno być niezwłocznie umorzone, co jest równoznaczne z bezczynnością organu.Skarżący wniósł o stwierdzenie, że organ dopuścił się przewlekłego prowadzenia sprawy i bezczynności z rażącym naruszeniem prawa, zobowiązanie organu do wydania decyzji kończącej przedmiotowe postępowanie w terminie 30 dni od dnia doręczenia organowi orzeczenia sądu, dopuszczenie dowodów z dokumentów wskazanych w skardze oraz zasądzenie kosztów postępowania.W uzasadnieniu skargi podał, że przedmiotowe postępowanie jest prowadzone przez organ ponownie w związku z wyrokiem NSA z 25 kwietnia 2024 r. I FSK 688/21, uchylającym wyrok Sądu I instancji z 24 listopada 2020 r. I SA/Rz 554/20 i decyzję ostateczną Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie (dalej: DIAS) z 15 lipca 2020 r., nr 1801-IOV-2.4103.49.2019, oraz decyzję DIAS z 10 października 2024 r., nr 1801- IOV-2.4103.54.2024, uchylającą decyzję NUS z 16 stycznia 2019 r., nr 1813-SPV.4103.10.2018 i przekazującą sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji. W ramach ponownego rozpoznania sprawy, organ miał uwzględnić wytyczne NSA, w szczególności przeprowadzić wnioskowane przez skarżącego dowody i dla pozbawienia skarżącego prawa do odliczenia podatku - wykazać jego świadomy udział w oszustwie podatkowym.Skarżący podkreślił, że pomimo upływu ponad roku od momentu przekazania mu sprawy do ponownego rozpoznania, organ nie zrealizował żadnych wytycznych NSA. Ponadto pomimo przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ nie realizuje obowiązku umorzenia postępowania i w sposób nieuzasadniony przedłuża termin zakończenia sprawy.Według skarżącego od momentu podjęcia postępowania (23.10.2024 r.) do dnia złożenia niniejszej skargi, organ nie podjął istotnych czynności, do których podjęcia został zobowiązany: nie prowadzi żadnych przesłuchań, nie gromadzi nowych istotnych dla sprawy dowodów. W tym okresie organ wydał dwa postanowienia o włączeniu do akt sprawy materiału dowodowego, jednak materiał ten był już przedmiotem analizy prowadzonej przez organ w trakcie pierwotnego postępowania podatkowego. Dodatkowo, postanowienia o włączeniu do akt sprawy tych dokumentów, były wydawane na krótko przed upływem wyznaczonego terminu do zakończenia postępowania, co świadczy o pozorowaniu działań w sprawie i podejmowania ich wyłącznie dla skutków formalnych. Przedstawiony przez DIAS w piśmie z 5 stycznia 2025 r. harmonogram działań organu, zawiera cyklicznie wydawane postanowienia o wyznaczeniu nowego, ostatecznego terminu załatwienia sprawy, które dopełniają działania czysto techniczne (np. adnotacje z rozmów, adnotacje z analizy dokumentów, etc.), nie mające wpływu na poszerzenie materiału dowodowego, niezbędnego do zakończenia sprawy, co utwierdza skarżącego w przekonaniu o ich pozorności.Zdaniem skarżącego wielokrotne przedłużanie terminu załatwienia sprawy było okolicznościach niniejszej sprawy nieuzasadnione. Nie wynikało bowiem z przeprowadzania faktycznych działań, służących załatwieniu sprawy w możliwie najkrótszym terminie. Organ przedłużał postępowanie, lakonicznie powołując się na wynikającą z wyroku NSA konieczność uzupełnienia i przeanalizowania "obszernego materiału dowodowego w sprawie". W ocenie skarżącego działania organu były pozorowane, nie zmierzały w żaden sposób do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy zgodnie z wytycznymi NSA.Niezależnie od przewlekłego prowadzenia przez organ postępowania podatkowego, zdaniem skarżącego organ pozostaje w bezczynności w związku z brakiem wydania decyzji o umorzeniu postępowania podatkowego, które z uwagi na przedawnienie zobowiązań podatkowych, stało się bezprzedmiotowe i powinno być niezwłocznie umorzone.Skarżący wskazał, że wyczerpał środki zaskarżenia poprzez skierowanie ponaglenia do organu wyższego stopnia (na postawie art. 141 § 1 pkt 1 o.p).W odpowiedzi na skargi NUS stwierdził, że twierdzenia skarżącego o bezczynności i przewlekłości postępowania nie mają uzasadnionych podstaw. Organ wskazał jakie czynności były podejmowane w toku postępowania:- 19 marca 2025r. wydano postanowienie o dopuszczeniu dowodów z wymienionych dokumentów (m.in. przekazanych jako załącznik do odwołania kopii formularzy odbioru sprzętu z serwisu, wezwania DIAS z 12 sierpnia 2019 r. do przedłożenia dokumentów TAX FRRE i innych, protokołów przesłuchań świadków z kontroli prowadzanych przez Urzędu Kontroli Skarbowej w [...], wyciągu z kopi decyzji podatkowych, wydruków korespondencji e-mail);- 8 maja 2025 r. wydano postanowienie o dopuszczeniu materiałów zgromadzonych w toku postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Regionalną w [...] (m.in. pism [...] Oddziału Straży Granicznej, tłumaczeń materiałów uzyskanych w ramach międzynarodowej pomocy prawnej z Litwy, protokołów przesłuchań osób podejrzanych, postanowień o przedstawieniu zarzutów, protokołów przesłuchań świadków).NUS wskazał również, wystąpił do podatkowych władz Ukrainy o dokonanie ustaleń dotyczących zakupów smartfonów dokonywanych w firmie E., przez wytypowane w toku postepowania osoby, dotychczas uzyskując odpowiedzi na 12 zapytań (1 zapytanie nie zostało jeszcze zrealizowane).Według organu zarzut braku realizacji wyroku NSA w ponownie prowadzonym postępowaniu jest niezasadny. Organ podkreślił, że w związku ze stwierdzonym w wyroku kasacyjnym NSA naruszeniem zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego oraz pominięciem wniosków co do przeprowadzenia dowodów przesłuchania lub konfrontacji świadków, uzupełniono materiał dowodowy, w tym również o protokoły przesłuchań pracowników firmy E., zgodnie z wnioskiem strony. Organ wyjaśnił również, że zrezygnowano z przeprowadzenia konfrontacji pomiędzy pracownikiem podatnika M.M., a G.Z., reprezentującym firmę K.J., ponieważ uznano to za zbędne w świetle zeznań zawartych w protokole przesłuchania z 22 września 2015 r. pozyskanego z Prokuratury, w których M.M. nie potwierdzi swych wcześniejszych zeznań.NUS wskazał również, że w ponownie prowadzonym postępowaniu wykorzystano zarówno materiał dowodowy zgromadzony w toku kontroli podatkowej, uzupełniony w toku pierwotnie prowadzonego postepowania, jak też pozyskany przez DIAS w toku postępowania odwoławczego. Dodatkowo organ uzyskał materiały z Prokuratury Regionalnej w [...] oraz Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu i dokonał aktualizacji wcześniej pozyskanych dowodów w odniesieniu do bezpośrednich dostawców podatnika, występując do organów podatkowych o wydane wobec tych podmiotów decyzje. Wystąpiono również do władz ukraińskich celem uzyskania wyjaśnień dotyczących nabycia towarów przez obywateli Ukraińskich w procedurze TAX FREE.Organ podkreślił, że prowadzone postępowanie ma bardzo skomplikowany charakter, w sprawie zabrano obszerny materiał dowodowy, strona nie skorzystała zaś z możliwości zapoznania się z aktami sprawy.Zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału z 3 marca 2026 r. rozdzielono skargi zawarte w ww. piśmie na: skargę na bezczynność organu w zakresie prowadzenia przez NUS postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy od sierpnia do grudnia 2014 r. (II SAB/Rz 4/26) oraz skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania przez NUS w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne okresy od sierpnia do grudnia 2014 r. (II SAB/Rz 8/26).W piśmie procesowym z 30 kwietnia 2026 r. (replika skarżącego) skarżący argumentował dodatkowo, że dowody włączone do akt postanowieniami z 18 marca 2025 r. i 8 maja 2025 r. w przeważającej większości nie są nowymi dowodami w sprawie i były już przedmiotem oceny NSA. Ponowne dopuszczanie dokumentów jako dowodów w żaden sposób nie może świadczyć o realizowaniu wiążących wytycznych zawartych w wyroku NSA. Zdaniem skarżącego również włączanie do akt kolejnych decyzji podatkowych dotyczących kontrahentów nie może świadczyć o realizacji wytycznych NSA, ponieważ sąd ten ocenił już, że decyzje podatkowe wydane wobec innych kontrahentów skarżącego nie świadczą o świadomym jego udziale w oszustwie karuzelowym. Skarżący podkreślił, że organ dotychczas nie przeprowadził jakiegokolwiek dowodu wnioskowanego przez skarżącego – w toku ponownego rozpoznania sprawy nie przesłuchał żadnego świadka. W jego ocenie włączenie protokołów przesłuchań pozyskanych od innych organów, nie zastępuje przeprowadzenia dowodów w niniejszej sprawie, zwłaszcza gdy dowody te zostały przeprowadzone bez zapewnienia skarżącemu czynnego udziału i w sprawach dotyczących innych okresów podatkowych. Organ nie podejmuje żadnych istotnych czynności i nie wydaje decyzji umarzającej postępowanie, pomimo upływu terminu przedawnienia.Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, a sformułowane w niej zarzuty okazały się nietrafne.Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem legalności (zgodności z prawem). Stosownie natomiast do treści art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, która obejmuje orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a.W niniejszej sprawie skarżący zarzuca NUS przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy miesięczne od sierpnia do grudnia 2014 roku.Na wstępie należy wskazać, że przed wniesieniem skargi skarżący wyczerpał środki zaskarżenia, stosownie do wynikającego z przepisu art. 52 § 1 p.p.s.a. wymogu, składając 3 grudnia 2025 r. w trybie art. 141 § 1 o.p., ponaglenie na niezałatwienie sprawy w terminie przez NUS.W niniejszej sprawie treść złożonej skargi wskazuje, że skarżący upatruje przewlekłość w prowadzeniu przez NUS postępowania podatkowego w braku realizowania przez ten organ wytycznych sformowanych w wyroku kasacyjnym NSA z 25 kwietnia 2024 r. I FSK 688/21, nie podejmowaniu przez organ I instancji wnikliwych, szybkich i skoncentrowanych działań służących zakończeniu sprawy w rozsądnym czasie i wydaniu przez organ I instancji decyzji o umorzeniu postępowania jako bezprzedmiotowego z uwagi na przedawnienie zobowiązań podatkowych skarżącego w podatku od towarów i usług za miesiące od października do grudnia 2014 r. oraz nieuzasadnionym przedłużaniu terminu jej zakończenia.Wyjaśnić należy, że ze stanem pasywności organu jakim jest przewlekłość prowadzenia postępowania, mamy do czynienia wówczas, kiedy postępowanie, od strony formalnej, jest prowadzone, tj. organ nie pozostaje "w zwłoce", niemniej jednak samo postępowanie jest prowadzone w nieefektywny sposób, tj. opieszale. Szczególnie czytelną formą przewlekłości jest podejmowanie w ramach postępowania jedynie formalnych czynności, będących w efekcie przejawem pozorowania przez organ swojej aktywności.W orzecznictwie przyjmuje się, że pod pojęciem "przewlekłego prowadzenia postępowania" należy rozumieć sytuację działania organu administracji publicznej w sposób nieefektywny przez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu bądź wykonywanie czynności pozornych, powodujących, że tylko formalnie organ nie jest bezczynny. Przewlekłość w prowadzeniu postępowania wystąpi wówczas, gdy organ nie załatwia sprawy w terminie, nie pozostając jednocześnie w bezczynności, a podejmowane przez ten organ czynności procesowe nie charakteryzują się koncentracją niezbędną w świetle art. 125 o.p., ustanawiającego zasadę szybkości postępowania, względnie mają charakter czynności pozornych, nieistotnych dla merytorycznego załatwienia sprawy. Przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ zaistnieje zatem wówczas, gdy będzie mu można skutecznie przedstawić zarzut niedochowania należytej staranności w takim zorganizowaniu postępowania administracyjnego, by zakończyło się ono w rozsądnym terminie, względnie zarzut prowadzenia czynności (w tym dowodowych) pozbawionych dla sprawy jakiegokolwiek znaczenia czy mnożenie przez organ czynności dowodowych ponad potrzebę wynikającą z istoty sprawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 sierpnia 2013 r. II OSK 549/13).W ramach skargi na przewlekłość postępowania sąd administracyjny kontroluje co do zasady tok i poprawność czynności organu, ich właściwe natężenie, koncentrację materiału dowodowego, prawidłowość i celowość z punktu widzenia rozstrzygnięcia. W celu ustalenia czy istnieje przewlekłość postępowania konieczne jest zbadanie, czy czynności organu zmierzają do należytego i szybkiego załatwienia sprawy, w jakich odstępach czasu są one podejmowane oraz czy nie są to czynności pozorne, nieprowadzące w istocie do wydania rozstrzygnięcia. Może o niej również świadczyć opieszałość w wyznaczeniu i przeprowadzeniu czynności procesowych, które są konieczne do załatwienia sprawy, czy też mnożenie czynności dowodowych ponad potrzeby wynikające z istoty sprawy.Oceny sprawności postępowania podatkowego Sąd dokonał po wnikliwej analizie czynności faktycznych dokonanych w sprawie prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. Z akt sprawy wynika, że przebieg postępowania podatkowego na jego spornym etapie, tj. od wydania przez organ odwoławczy decyzji kasacyjnej z 10 października 2024 r. i przekazania akt sprawy organowi I instancji (23 października 2024 r.), do wniesienia skargi (3 lutego 2026 r.), przedstawiał się następująco:- decyzją z 10 października 2024 r. DIAS uchylił decyzję NUS z 16 stycznia 2019 r. i zwrócił sprawę do ponownego rozpatrzenia;- 22 października 2024 r. NUS wystąpił z wnioskiem do Prokuratury Rejonowej w [...] o umożliwienie zapoznania się z materiałem dowodowym i wyrażenie zgody na wykorzystanie w prowadzonych postępowaniach;- 23 października 2024 r. akta sprawy zostały przekazane przez organ odwoławczy,- 22 listopada 2014 r. NUS wydał na podstawie art. 140 § 1 o.p. postanowienie o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy;- 17 stycznia 2025 r. organ zapoznał się z aktami śledztwa;- 22 stycznia 2025 r. NUS wystąpił z wnioskiem do Prokuratury Rejonowej w [...] o umożliwienie wykorzystania pozyskanych materiałów w prowadzonym postępowaniu oraz wydał kolejne postanowienie o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy;- 18 marca 2025 r. NUS wydał postanowienie o dopuszczeniu dowodów z wymienionych dokumentów (m.in. przekazanych jako załącznik do odwołania kopii formularzy odbioru sprzętu z serwisu, wezwania DIAS z 12 czerwca 2019 r. do przedłożenia dokumentów TAX FRRE i paragonów z kasy fiskalnej oraz dowodów KW, protokołów przesłuchań świadków z kontroli prowadzanych przez Urzędu Kontroli Skarbowej w [...], wyciągu z kopi decyzji podatkowych, wydruków korespondencji e-mail) oraz wystosował zapytanie do [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] w sprawie K.J.;- 3 kwietnia 2025 r. organ I instancji wystosował zapytanie do [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] w sprawie B. Sp. z o.o.;- 4 kwietnia 2025 r. skierowano zapytania do Urzędu Skarbowego w [...] oraz do Pierwszego Urzędu Skarbowego [...] w sprawie L.Z.;- 24 kwietnia 2025 r. skierowano zapytanie do [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] w sprawie L.Z.;- 8 maja 2025 r. NUS wydał postanowienie o dopuszczeniu dowodów z wymienionych dokumentów materiałów zgromadzonych w toku postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Regionalną w [...] (m.in. pism [...] Oddziału Straży Granicznej, tłumaczeń materiałów uzyskanych w ramach międzynarodowej pomocy prawnej z Litwy, protokołów przesłuchań osób podejrzanych, postanowień o przedstawieniu zarzutów, protokołów przesłuchań świadków);- 19 maja 2025 r. dokonano analizy dokumentów TAX-FREE;- 23 maja 2025 r. organ I instancji wystąpił do administracji podatkowej Ukrainy (14 wniosków);- 26 maja 2025 r. NUS wydał na podstawie art. 140 § 1 o.p. kolejne postanowienie o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy;- 6 maja 2025 r. organ I instancji odpowiedział stronie w sprawie jej wniosku o umorzenie postępowania;- 12 czerwca 2025 r. organ I instancji odpowiedział stronie w sprawie skargi skierowanej do Ministra Finansów;- 8 lipca 2025 r. dokonywano adnotacji dotyczącej analizy obrotów podatnika;- 28 lipca 2025 r. NUS wydał na podstawie art. 140 § 1 o.p. kolejne postanowienie o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy;- 31 lipca 2025 r. organ I instancji odpowiedział na pismo rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorstw informujące o przystąpieniu do sprawy;- 1 sierpnia 2025 r. organ I instancji odpowiedział stronie w sprawie jej kolejnego wniosku o umorzenie postępowania;- 1 września 2025 r. NUS wydał postanowienie o dopuszczeniu dowodów z wymienionych dokumentów (m.in. wyciągi z wydruków decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w [...] wydanych wobec K.J., wyciąg z kserokopii decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] oraz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] wydanych wobec B. Sp. z o.o. w likwidacji);- 3 września 2025 r. skierowano do strony zapytanie w sprawie podania dodatkowych danych osobowych nabywców towarów w systemie TAX-FREE;- 29 września 2025 r. organ I instancji wydał na podstawie art. 140 § 1 o.p. kolejne postanowienie o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy;- 28 listopada 2025 r. NUS ponownie wyznaczył nowy termin zakończenia postępowania;- 10 grudnia 2025 r. organ I instancji wystosował zapytanie do Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w Rzeszowie w sprawie przekazania kserokopii protokołów przesłuchań.W dniu 3 grudnia 2025 r. skarżący wystosował do DIAS ponaglenie na nieterminowe działanie NUS w zakresie prowadzonych postępowań w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za sierpień - grudzień 2014 r., styczeń - luty 2014 r., marzec 2015 r. i czerwiec 2015 r. wnosząc o wyznaczenie ostatecznego terminu zakończenia spraw, wyjaśnienie przyczyn oraz ustalenie osób winnych przewlekłego prowadzenia tych postępowań. Skarżący argumentował, że NUS siedem razy zmieniał termin zakończenia postępowania co niepodważalnie godzi w zasadę zaufania do organów podatkowych oraz w zasadę szybkości postępowania. Według skarżącego od podjęcia postępowania w dniu 10 października 2014 r. NUS nie podejmuje istotnych czynności dowodowych: nie prowadzi przesłuchiwań, nie gromadzi nowych dowodów. Postanowienia o włączeniu do akt sprawy materiału dowodowego obejmują materiały, które był już przedmiotem analizy prowadzonej przez NUS w Przemyślu w trakcie pierwotnego postępowania podatkowego, wydawane są na krótko przed upływem terminu wyznaczonego do zakończenia postępowania co świadczy o działaniu instrumentalnym, wyłącznie dla skutków formalnych. Ponadto według skarżącego istotną okolicznością sprawy jest fakt przedawnienia zobowiązań podatkowych, których postępowania dotyczą i konieczność ich umorzenia jako bezprzedmiotowych, co zostało szczegółowo uzasadnione w załączonym wniosku o umorzenie postępowań. Skarżący zaznaczył, że dalsze prowadzenie spraw naraża go na poważne i wymierne konsekwencje niepewności w obrocie gospodarczym.Postanowieniem z 5 stycznia 2026 r. DIAS uznał ponaglenie za nieuzasadnione. W uzasadnieniu wskazano, że analiza przebiegu i częstotliwości czynności podjętych przez organ podatkowy I instancji w przedmiotowych sprawach świadczy, że zmierzały one do ustalenia stanu faktycznego i były podejmowane bez zbędnej zwłoki. Czynności zaś miały na celu wyczerpujące i jednoznaczne wyjaśnienie stanu faktycznego. Organ I instancji kierował się wytycznymi sformułowanymi w wyrokach NSA i zmierzał do szybkiego zakończenia postępowania, nie mając jednak wpływu szybkość udzielenia odpowiedzi przez podmioty wskazane w zapytaniu/prośbie o udzielnie informacji. Z pisma z 19 grudnia 2025 r. wynika, że NUS oczekuje na odpowiedź ukraińskiej administracji. Podejmuje też czynności dotyczące wniosków dowodowych strony m.in. w zakresie przesłuchania podróżnych nabywających towary w systemie TAX-FREE (strona przedstawi zestawienie 325 osób). DIAS zaznaczył, że chronologia działań nie odzwierciedla w pełni pracy o charakterze analitycznym, niemniej jednak na podstawie wpływu korespondencji można zauważyć, że organ I instancji podejmował działania na bieżąco. Pojmowane czynności wskazują na ciągłe prowadzenie postępowania, działania zaś były adekwatne do stopnia skomplikowania sprawy oraz pozyskiwanego materiału dowodowego. Organ I instancji informował skarżącego, w odpowiedzi na składane przez niego wnioski o umorzenie postępowania podatkowego, o aktualnym stanie sprawy i przeprowadzonych czynnościach dowodowych oraz że do jego argumentacji dotyczącej kwestii przedawnienia odniesie się w decyzjach kończących postępowanie podatkowe.Dokonując kontroli sprawności postępowania w niniejszej sprawie należy zaznaczyć, że treść złożonej skargi wskazuje, iż skarżący upatruje przewlekłość NUS de facto w braku formalnego zakończenia postępowania podatkowego, tj. nie wydaniu przez organ I instancji decyzji o umorzeniu postępowania jako bezprzedmiotowego z uwagi na przedawnienie zobowiązań podatkowych skarżącego w podatku od towarów i usług za miesiące od października do grudnia 2014 r. Skarżący zarzuca, że organ nie realizuje wytycznych zawartych w wyroku kasacyjnym NSA, nie podejmuje żadnych istotnych czynności, nie przeprowadza dowodów wnioskowanych przez skarżącego (w toku ponownego rozpoznania sprawy nie przesłuchał żadnego świadka - włączenie protokołów przesłuchań pozyskanych od innych organów, nie zastępuje przeprowadzenia dowodów w sprawie). W opinii skarżącego wielokrotnie przedłużanie terminu załatwienia sprawy było nieuzasadnione, gdyż nie wynikało z przeprowadzania faktycznych działań, lecz było działaniem pozorowanym, nie zmierzającym w żaden sposób do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy zgodnie z wytycznymi NSA.W ocenie Sądu organowi I instancji nie można zarzuć przewlekłego prowadzenia postępowania. Czas trwania analizowanego etapu postępowania, tj. od 23 października 2024 r. (przekazanie akt sprawy przez organ odwoławczy, po wydaniu decyzji kasacyjnej dotyczącej rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od sierpnia do grudnia 2014 r.) do grudnia 2025 r. (wniesienie przez skarżącego ponaglenia 3 grudnia 2025 r.) oraz zakres czynności w nim dokonanych, nie potwierdzają twierdzeń skargi o opieszałym działaniu organu. Podejmowane czynności wskazują, że organ podejmował działania na bieżąco, dokonywał analizy otrzymanych informacji i od jej wyników uzależniał kolejne czynności. Odstępy czasu pomiędzy poszczególnymi czynnościami nie jawią się jako odległe, zaś czas trwania poszczególnych etapów postępowania spowodowany był oczekiwaniem na informacje oraz dokumenty pozyskiwane od innych podmiotów.Z akt sprawy wynika również, że organ podatkowy dopełnił obowiązku wynikającego z art. 140 o.p., tj. przed upływem terminów załatwienia sprawy, wydawał postanowienia o wyznaczeniu nowych terminów, zawiadamiając o tym stronę, podając przy tym przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin zakończenia kontroli. W uzasadnieniach wydanych postanowień o przedłużeniu czynności weryfikacyjnych, organ wskazywał przyczyny niedotrzymania terminu. Lektura uzasadnień postanowień NUS o wyznaczeniu nowych terminów zakończenia sprawy, postanowienia oraz złożonej przez organ odpowiedzi na skargę prowadzi do wniosku, że zostały w nich wskazane rzeczywiste przyczyny takiego procedowania przez ten organ. Wyznaczenie nowych terminów załatwienia sprawy uzasadnione było koniecznością przeprowadzenia postępowania dowodowego, a także, co zrozumiałe, oceny tego materiału i jego przeanalizowania pod kątem zastosowania właściwych przepisów prawa. Według Sądu, należy je uznać za uzasadnione i istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, brak jest podstaw do twierdzenia, że miały one charakter lakoniczny i pozorny. Mimo więc, że organ miał obowiązek załatwienia sprawy w terminie wynikającym z art. 139 § 1 o.p., każdorazowo dopełnił formalnych obowiązków, warunkujących przedłużenia terminów zakończenia postępowania.W przekonaniu Sądu, analizując przebieg postępowania nie sposób stwierdzić opieszałości postępowania, ani też podzielić stanowiska skarżącego dotyczącego fasadowości czy pozorności podejmowanych przez organ I instancji działań.Zdaniem Sądu, wbrew twierdzeniu skarżącego, wydawane postanowienia o wyznaczeniu nowego, ostatecznego terminu załatwienia sprawy nie były czynnościami pozornymi, niemającymi wpływu na poszerzenie materiału dowodowego, niezbędnego do zakończenia sprawy. Wyznaczenie nowego terminu załatwienia sprawy uzasadnione było koniecznością przeprowadzenia postępowania dowodowego, a także, co zrozumiałe, oceny tego materiału i jego przeanalizowania pod kątem zastosowania właściwych przepisów prawa.W trakcie postępowania podatkowego organ podjął szereg czynności szczegółowo opisanych w odpowiedzi na skargę. W szczególności uzyskał materiały od Prokuratury Rejonowej w [...] oraz Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu, wystąpił również z wnioskami do władz Ukrainy celem wyjaśnienia okoliczności dotyczących nabycia towarów przez obywateli ukraińskich w procedurze TAX FREE.Niewątpliwie te działania stanowią czynności istotne dla wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy i jej merytorycznego załatwienia, w kierunku wskazanym przez NSA w wyroku kasacyjnym. Zdaniem Sądu w świetle całokształtu podjętych przez organ czynności, brak jest podstaw do zarzucania organowi nie podejmowania działań niezbędnych do wyjaśnienia sprawy i zakończenia postępowania, a jedynie pozorowania działania. Nie jest słuszne stanowisko skarżącego, że czynności organu I instancji miały charakter pozorny i zmierzały wyłącznie do bezpodstawnego przedłużania postępowania. Zdaniem Sądu w kontrolowanym postępowaniu nie mamy do czynienia z sytuacją, kiedy organ podejmuje w ramach postępowania jedynie formalne czynności, będące w efekcie przejawem pozorowania swojej aktywności. Organ I instancji nie dysponował jeszcze materiałem dowodowym koniecznym dla należytego wyjaśnienia sprawy i zakończenia postępowania, podejmował więc działania w celu jego pozyskania i koniecznej analizy.W opinii Sądu należy przychylić się do stanowiska organu o skomplikowanym stanie faktycznym sprawy, w której zgromadzono obszerny materiał dowodowy wymagający od organu znacznego nakładu pracy w celu jego weryfikacji. Akta sprawy potwierdzają opisane w odpowiedzi na skargę czynności podejmowane przez organ. Wynika z nich, że celem działań podejmowanych przez NUS było jednoznaczne wyjaśnienie istotnych okoliczności faktycznych i prawnych niezbędnych do końcowego rozstrzygnięcia sprawy. Działania te niewątpliwie wpływają na długość prowadzonego postępowania, jednak ich podjęcie było niezbędne dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Sam skarżący wystąpił w toku postępowania o przesłuchanie 325 podróżnych nabywających towary w systemie TAX-FREE, w związku z czym organ I instancji podjął działania w celu realizacji tych wniosków dowodowych. Wydłużenie czasu postepowania wynikało zatem nie z opieszałości organu, lecz z konieczności zebrania pełnego materiału dowodowego w celu załatwienia sprawy. Obszerność pozyskanego materiału oraz konieczność wnikliwej jego analizy wpłynęła niewątpliwie na przebieg postępowania i konieczność wydłużania czasu jej trwania.Każdy kolejno pozyskany materiał (dokumentacja, wyjaśnienia, informacje od innych organów czy podmiotów) sprawia, że zachodzi konieczność jego oceny, zestawienia czy konfrontacji z tym co do tej pory zdołano zebrać czy ustalić, co w niniejszej sprawie zyskuje na doniosłości przez wzgląd na podkreślaną zawiłość materii postępowania podatkowego, powiązania dowodów lub zdarzeń z udziałem innych podmiotów. Tak więc nie można zgodzić się z argumentacją skargi dotyczącej pozorności podejmowanych przez organ działań oraz przewlekłego prowadzenia postępowania.Należy zaznaczyć, że ocena, czy postępowanie jest prowadzone w sposób przewlekły nie może być prowadzona w oderwaniu od charakteru sprawy. Jak wynika z akt administracyjnych, postępowanie prowadzone wobec skarżącego ma szeroki zakres tematyczny, co niewątpliwie czyni je pracochłonnym. W sprawach, gdzie zachodzi konieczność przeprowadzenia m.in. obszernych analiz i oględzin wielu dokumentów, nie można od organu wymagać, aby naczelną dyrektywą dla niego było jak najszybsze zakończenie postępowania. Skarżący nie wykazał zaś, aby opisane czynności organu były czynnościami pozornymi, zbędnymi czy nieefektywnymi.W świetle zarzutów skargi zaznaczenia wymaga, że zgłoszony przez skarżącego wniosek dowodowy o przesłuchanie świadków – pracowników firmy E. celem udowodnienia faktu istnienia towaru i rzeczywistej jego sprzedaży został przez organ zrealizowany. Materiał dowodowy został uzupełniony o protokoły przesłuchań ww. osób, które zostały przeprowadzone w ramach równolegle toczącego się postępowania kontrolnego przez Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Przemyślu oraz przez Prokuraturę. Wbrew twierdzeniom skarżącego, wykorzystanie materiałów dowodowego zgromadzonego w innych postępowaniach nie świadczy o braku relacji jego wniosków dowodowych o przesłuchanie świadków. Nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie dowodów zebranych winnym postępowaniu, co prowadziłoby do nieuzasadnionego przedłużania postępowania. Istotne jest, aby strona miała zagwarantowane prawo czynnego udziału w postępowaniu poprzez możliwość zapoznania się z treścią dowodów włączonych do akt sprawy i odniesienia się do nich. Co znamienne, ani skarżący, ani jego pełnomocnik, na etapie ponownego prowadzenia postępowania podatkowego ani razu nie skorzystał z prawa zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy.Z treści skargi można wnosić, że zdaniem skarżącego, organ bezzasadnie przeciąga postępowanie, zamiast je umorzyć z uwagi na bezprzedmiotowość spowodowaną przedawnieniem zobowiązań podatkowych skarżącego.Podkreślić należy, że wyznacznikiem niezbędnego okresu trwania postępowania podatkowego nie mogą być podstawowe terminy ustawowe, lecz czas potrzebny do wyjaśnienia badanych zagadnień. O przewlekłości postępowania nie przesądza zatem sam czas jego trwania. Szybkość postępowania nie może być realizowana kosztem wnikliwości, w związku z czym obowiązek wnikliwego działania został wymieniony przez ustawodawcę na pierwszym miejscu. Taka postawa organu, ukierunkowana wyłącznie na szybkie załatwienie sprawy, stałaby także w sprzeczności z zasadami wynikającymi z przepisów Ordynacji podatkowej.Ponadto to organ jest "gospodarzem" postępowania i do niego, nie zaś do strony postępowania, należy podejmowanie decyzji w zakresie kompletności zgromadzonego materiału dowodowego. Z art. 122 i art. 187 § 1 o.p. wynika, że w toku postępowania organy podatkowe mają obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Zaniedbanie organu, polegające na niedopełnieniu obowiązku zgromadzenia pełnego materiału dowodowego, jak również uproszczona ocena zebranego, niepełnego materiału dowodowego, jest wadą postępowania uzasadniającą uchylenie decyzji administracyjnej wydanej w wyniku takiego zaniedbania. Zakończenie sprawy mimo niewyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności naruszałoby w sposób istotny zasady wypływające z art. 122 i art. 187 § 1 o.p.Organ prowadząc sprawę może uwzględniać zasadę szybkości postępowania, ale nie może tego czynić w oderwaniu od zasady legalizmu (art. 120 o.p.) oraz zasady prawdy obiektywnej (art. 122 o.p.). Jeżeli wydana w sprawie decyzja miałaby zostać oparta na niepełnym materiale dowodowym, to organ dążąc do realizacji zasady szybkości postępowania, naruszałby w sposób istotny ww. zasady (por. wyrok NSA z 17 listopada 2021 r. I FSK 1914/21).Co się zaś tyczy kwestii materialnoprawnej odnoszącej się do przedawnienia zobowiązań podatkowych skarżącego, będącej przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego i kwestionowanego przez skarżącego stanowiska organu o skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego to należy wskazać, ze tego rodzaju kwestie, nie mogą być badane w ramach rozpoznawania skargi na przewlekłość. Ocena bytu czy wysokości zobowiązania podatkowego przekracza ramy niniejszego postępowania. Wskazana kwestia będzie podlegała badaniu w przypadku ewentualnego zaskarżenia do sądu merytorycznego rozstrzygnięcia organu w tym zakresie. Dopiero bowiem decyzje kończące postępowanie podatkowe pozwalają stronom tego postępowania na polemikę w zakresie merytorycznych kwestii dotyczących bytu zobowiązania podatkowego poprzez wniesienie środków zaskarżenia, w tym wypadku odwołania, w którym postawić można zarzut przedawnienia.Podkreślenia wymaga także, że eksponowane przez skarżącego wnioski o umorzenie postępowania nie obligowały organu do ich rozpatrzenia jako samodzielnych żądań. W odpowiedzi na ww. wnioski organ wyraził swe stanowisko odmowne, natomiast brak szczegółowej argumentacji jest uzasadniony, skoro postępowanie jest w toku.Z przedstawionych względów za niezasadne Sąd uznał zarzuty naruszenia art. 139 § 1 w zw. z art. 140 § 1 i 2 w zw. z art. 120, art. 121, art. 122 § 1, art. 125 o.p. w zw. z art. 2 w zw. z art. 7 Konstytucji RP.Nietrafione są również zarzuty naruszenia art. 153 w zw. z art. 170 u.p.e.a., (przepisy tej ustawy nie miały w sprawie zastosowania), ani odpowiadające im przepisy ustawy o postępowaniu przez sądami administracyjnym (art. 153 w zw. z art. 170 p.p.s.a), gdyż realizacja wytycznych zwartych w wyroku kasacyjnym NSA nie jest przedmiotem badania w postępowaniu wywołanym skargą na przewlekłość i może zostać oceniona dopiero w decyzji kończącej postępowanie podatkowe.Na marginesie wymaga podkreślenia, że Sąd bada stan przewlekłości na moment wniesienia skargi w tym przedmiocie. Dlatego nie może być argumentem na poparcie stanowiska afirmowanego w uzasadnieniu skargi, podniesiona w replice na odpowiedź organu na skargę okoliczność, że w równolegle toczącym się, analogicznym postępowaniu podatkowym za inny okres (kwiecień 2015 r.), inny organ (Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu) wydał już decyzję wobec podatnika. Decyzja ta zapadła wszak 17 kwietnia 2026 r., co tylko potwierdza, że charakter sprawy i zakres niezbędnych czynności dowodowych, determinowany między innymi wskazaniami NSA oraz aktywnością w tym zakresie strony, nie pozwalał na zakończenie postępowania przed terminem, w którym wniesiono skargę w niniejszej sprawie.Podsumowując, Sąd uznał zarzuty podniesione w skardze za bezzasadne. Zestawienie podjętych czynności, chronologia wydarzeń zachodzących w sprawie wskazują na rozległy i skomplikowany charakter, a ustalenie wszystkich faktów w zakresie niezbędnym do rozstrzygnięcia, wymaga szczegółowego rozeznania stanu faktycznego, w tym poprzez zgromadzenie i rozpatrzenie kompletnego materiału dowodowego. Na tle okoliczności sprawy wynikających z akt przedłożonych Sądowi nie może być mowy o pasywności organu. Jak już nadmieniono, przewlekłość ma miejsce, gdy czynności organu nie zmierzają do należytego i szybkiego załatwienia sprawy, są podejmowane w długich odstępach czasu, są pozorne, nieprowadzące w istocie do wydania rozstrzygnięcia, a nawet zbędne. W przedmiotowej sprawie sytuacja taka nie wystąpiła. W ocenie Sądu, występująca w sprawie regularność i częstotliwość działań organu świadczy o tym, że organ podejmował czynności prowadzące do wyjaśnienia sprawy. Nie można zatem przypisać organowi przewlekłego prowadzenia postępowania podatkowego w sytuacji, gdy wypełniając swe ustawowe obowiązki podejmuje on wszelkie możliwe i konieczne dla jej zakończenia działania. Natomiast badanie kwestii przedawnienia na obecnym etapie postępowania byłoby przedwczesne i wykraczałoby poza ramy postępowania wywołanego skargą na przewlekłość.Z przedstawionych względów Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.., oddalił skargę.