Wyrok - I GSK 358/26 - Naczelny Sąd Administracyjny - z dnia 2 czerwca 2026
Teza
Oddalono skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Piszczek (spr.) Sędzia NSA Joanna Wegner Sędzia NSA Michał Kowalski Protokolant asystent sędziego Tomasz Sasak po rozpoznaniu w dniu 2 czerwca 2026 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Z. Sp. z o.o. w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 maja 2025 r. sygn. akt V SA/Wa 137/25 w sprawie ze skargi Z. Sp. z o.o. w G. na decyzję Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 13 grudnia 2019 r. nr RR.przOddalono skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Piszczek (spr.) Sędzia NSA Joanna Wegner Sędzia NSA Michał Kowalski Protokolant asystent sędziego Tomasz Sasak po rozpoznaniu w dniu 2 czerwca 2026 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Z. Sp. z o.o. w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 maja 2025 r. sygn. akt V SA/Wa 137/25 w sprawie ze skargi Z. Sp. z o.o. w G. na decyzję Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 13 grudnia 2019 r. nr RR.prz
Najważniejsze informacje
W skrócie
Wynik
uchylono zaskarżone orzeczenie i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania
Typ sprawy
sprawa cywilna
Etap
skarga kasacyjna
Tryb
rozprawa
Role w sprawie
apelujący / skarżący
Data orzeczenia
2 czerwca 2026
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Przewodniczący
Joanna Wegner
Podstawa prawna
art. 76
kpa
art. 107
kpa
art. 174
ppsa
art. 151
ppsa
art. 113
ppsa
art. 12
appsa
art. 183
ppsa
art. 133
ppsa
Pokaż pozostałe podstawy prawne (7)
Rozstrzygnięcie
Oddalono skargę kasacyjną
UZASADNIENIE
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 15 maja 2025 r., sygn. akt V SA/Wa 137/25, oddalił skargę Z. Sp. z o.o. w G. (dalej zwanej także: skarżącą albo spółką) na decyzję Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z 13 grudnia 2019 r., nr RR.prz.027.41.2019, w przedmiocie ustalenia wysokości nienależnie pobranych środków z tytułu refundacji wywozowej.Ustalony stan faktyczny i prawny sprawy przedstawiał się w sposób następujący.Prezes Agencji Rynku Rolnego decyzją z 16 stycznia 2013 r. przyznał spółce refundację wywozową do wniosku WPR1 o numerze [...] z 6 kwietnia 2012 r. MRN [...], w wysokości 1 781,30 EUR, tj. 7.404,51 zł z tytułu wywozu towaru o kodzie ERN 0201 30 00 9120 w ilości 7 013,0 kg. Następnie Naczelnik WUCS w Poznaniu wydał 15 lutego 2019 r. decyzję dotyczącą zmiany zapisów w wymienionym zgłoszeniu celnym. Zmianie uległy zapisy dotyczące pola 34a (kod kraju pochodzenia).Postępowanie administracyjne wszczęte z urzędu przez Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa doprowadziło do wydania decyzji z 29 sierpnia 2019 r., którą określono skarżącej wysokość nienależnie pobranych środków z tytułu refundacji wywozowej wypłaconej na podstawie decyzji z 16 stycznia 2013 r.Minister Rolnictwa i Rozwoju Wsi, po rozpatrzeniu odwołania spółki, decyzją z 13 grudnia 2019 r. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Generalnego KOWR.Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 21 października 2020 r., sygn. akt V SA/Wa 379/20, po rozpoznaniu skargi spółki na decyzję Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z 13 grudnia 2019 r. oddalił skargę.Skargę kasacyjną od wyroku WSA w Warszawie z 21 października 2020 r. wniosła spółka, zaskarżając orzeczenie w całości.Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 27 września 2024 r., sygn. akt I GSK 1349/21, uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie wraz ze wskazaniami dotyczącymi dalszego postępowania.Wskazanym na wstępie wyrokiem z 15 maja 2025 r., sygn. akt V SA/Wa 137/25, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (aktualnie: tekst jedn. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej: p.p.s.a.), oddalił skargę spółki na decyzję Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z 13 grudnia 2019 r.Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła skarżąca, zaskarżając go w całości. W granicach wskazanych w przepisie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przez Sąd pierwszej instancji przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:1. art. 151 p.p.s.a., w powiązaniu z niżej wskazanymi przepisami, przez nieuzasadnione oddalenie skargi na decyzję Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa ustalającą kwotę nienależnie pobranych środków z tytułu refundacji wywozowej, pomimo naruszenia tych przepisów przez organ I i/lub II instancji, tj.:1) art. 12 ust. 1 i 2 rozporządzenia Komisji (WE) nr 612/2009 z dnia 7 lipca 2009 r. ustanawiającego wspólne szczegółowe zasady stosowania systemu refundacji wywozowych do produktów rolnych (Dz. Urz. UE L z 2009 r., poz. 186, str. 1, z późn. zm.; dalej: rozporządzenie nr 612/2019) przez jego błędną wykładnię a w konsekwencji zastosowanie, tj. przyjęcie, iż rozbieżności (ustalone w protokole kontroli Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu w następującym zakresie: (1) płci pomiędzy kategorią ubojową, a płcią zgłoszoną do rejestracji w bazie IRZ; (2) dwukrotne uboje zwierząt o tym samym numerze identyfikacyjnym; (3) uboje zwierząt o tym samym numerze identyfikacyjnym w dwóch różnych ubojniach; (4) niezgodności w wieku pomiędzy danymi w paszporcie, a wiekiem wynikającym z uzębienia ubitych sztuk; (5) rozbieżności między wagą bitą ciepłą (WBC), a wagą schłodzonych ćwierci; stanowią nieprawidłowości w odniesieniu do pochodzenia towaru – mięsa wołowego, a tym samym, iż przesądza to o tym, iż strona dokonała wywozu towaru, którego pochodzenia nie można ustalić w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, gdy ww. rozbieżności odnoszą się do zwierząt, a nie do produktów o których stanowi przepis art. 12 ust. 1 i 2 rozporządzenia nr 612/2009 (w sprawie nie ma bowiem wątpliwości, iż mięso będące przedmiotem wywozu zostało całkowicie uzyskane we Wspólnocie/pochodzi ze Wspólnoty – ww. mięso uzyskane zostało w zakładzie/pochodzi z zakładu skarżącej, zlokalizowanego na terenie Polski);2) art. 7 w zw. z art. 77 § 1 oraz art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (aktualnie: tekst jedn. Dz. U. z 2025 r. poz. 1691; zwanej dalej: k.p.a.) w taki sposób, że w toku postępowania zarówno organ I jak i II instancji nie dokonały wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, a także nie zebrały w sposób wyczerpujący i nie rozpatrzyły całego materiału dowodowego, podczas gdy:a) ww. organy nie wzięty pod uwagę innych dokumentów urzędowych "korzystających" z domniemania o którym mowa w art. 76 § 1 k.p.a., tj. świadectw zdrowia wystawionych przez organ urzędowej kontroli żywności wraz z załącznikami (ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego nie "wartościuje" dokumentów urzędowych, a tym samym nie przyznaje pierwszeństwa niektórym/wybranym z nich);b) ww. organy zaniechały ustalenia czy doręczono skarżącej decyzję Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu zmieniającą zgłoszenie celne;c) ww. organy nie włączyły do akt postępowania następujących dokumentów urzędowych: rejestru z systemu Identyfikacji i Rejestracji Zwierząt (IRZ) oraz dzienników badania przed ubojowego i poubojowego;- co w konsekwencji doprowadziło do wydania skarżonej decyzji w oparciu o wybrane dowolnie (wybiórczo) przez ww. organy jedynie dwa dokumenty, tj. protokół kontroli Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu oraz decyzję Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu zmieniającą zgłoszenie celne oraz do błędnego uznania, iż środki uzyskane na mocy decyzji o przyznaniu refundacji wywozowej stanowią "kwotę nienależnie pobraną";3) art. 107 § 1 pkt 6 k.p.a., art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 6, 7, 8, 11 k.p.a., przez brak uzasadnienia prawnego decyzji – ww. organy nie wyjaśniły podstaw prawnych, tj. nie dokonały wykładni przepisów stanowiących podstawę prawną rozstrzygnięcia zawartego w decyzji (ograniczyły się jedynie do ich przytoczenia), tj. zaniechały m.in. wyjaśnienia stronie dlaczego środki uzyskane na mocy decyzji o przyznaniu refundacji wywozowej zakwalifikowane zostały – w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa – jako "kwota nienależnie pobrana" (ww. organy nie wskazały m.in. dlaczego ww. środki stanowią "kwotę nienależnie pobraną" a nie "kwotę pobraną w nadmiernej wysokości"), co w konsekwencji uniemożliwiło stronie odniesienie się do rozstrzygnięcia skarżonej decyzji, a także doprowadziło do naruszenia podstawowych zasad postępowania i prawa administracyjnego;2. art. 133 § 1 w zw. z art. 62 pkt 1 oraz art. 113 § 1 p.p.s.a. przez wydanie wyroku oddalającego skargę na decyzję Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi:1) na podstawie niekompletnych akt sprawy, tj. w sytuacji zaniechania skompletowania akt niezbędnych do rozpoznania sprawy, m.in. załączników do protokołu kontroli Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu (załącznikami do ww. protokołu są m.in. świadectwa urzędowe potwierdzające polskie pochodzenie zwierząt), pisma skarżącej skierowanego do Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa w sprawie połączenia spraw dot. nienależnie pobranych środków z tytułu refundacji wywozowej, pisma Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa stanowiącego odpowiedź na ww. pismo skarżącej;2) na podstawie własnych ustaleń, tj. dowodach oraz informacjach nieznajdujących się w aktach sprawy – zarówno organ I jak i II instancji w momencie wydawania decyzji administracyjnych nie posiadały zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzji Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu oraz informacji o tym, że ww. decyzja jest ostateczna (zwrotne potwierdzenie doręczenia decyzji celnej Minister Rolnictwa i Rozwoju Wsi otrzymał już po zakończeniu postępowania administracyjnego, tj. dopiero przed rozprawą przed Wojewódzkim Sądem Administracyjny w Warszawie);3. art. 113 § 1 i 2 w zw. z art. 12a § 4 p.p.s.a. przez zamknięcie rozprawy pomimo tego, iż skarżąca nie miała możliwości zapoznania się z pismem Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi przekazującym Sądowi I instancji zwrotne potwierdzenie odbioru decyzji celnej, a zatem w sytuacji pozbawienia skarżącej możliwości ustosunkowania się do niego, co powinno skutkować nieważnością postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 pkt 5 p.p.s.a.;4. art. 134 § 1 w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a. przez nierozpoznanie istoty sprawy w wyniku nieuprawnionego przyjęcia, że "(...) przedmiotem niniejszego postępowania było wyłącznie ustalenie kwoty nienależnie pobranych środków refundacji wywozowej, a nie kwestia pochodzenia spornego towaru", w sytuacji gdy kwestie te są ze sobą nierozerwalnie powiązanie albowiem postępowanie w sprawie dot. pobranych środków refundacji wywozowej nie ogranicza się wyłącznie do ustalenia samej kwoty (tj. jej wysokości określonej w EUR/PLN), a przede wszystkim zmierza (a przynajmniej powinno zmierzać) do ustalenia, czy rzeczywiście ww. środki można uznać za "nienależnie pobrane";5. art. 141 § 4 p.p.s.a. przez nie zawarcie w uzasadnieniu skarżonego wyroku stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia, tj. zaniechania przez Sąd I instancji wyjaśnienia skarżącej powodów uznania, iż w sprawie protokół kontroli Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu oraz decyzja Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu zmieniająca zgłoszenie celne, są "wartościowszymi" dokumentami urzędowymi aniżeli inne dokumenty urzędowe, tj. świadectwa urzędowe, które wskazują na polskie pochodzenie zwierząt (świadectwa urzędowe wskazujące na pochodzenie towaru nie zostały zmienione).W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi w oparciu o art. 188 p.p.s.a., ewentualnie, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego oraz o przeprowadzenie rozprawy przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w niniejszej sprawie.W odpowiedzi na skargę kasacyjną Minister Rolnictwa i Rozwoju Wsi wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi, zgodnie z art. 204 pkt 1 p.p.s.a.Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a.Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a.; żadna jednak ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę związany był granicami skargi kasacyjnej, czyli wnioskami skargi kasacyjnej i jej podstawami. Zaznaczenia wymaga, że zakres kontroli instancyjnej dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny jest ograniczony w tym sensie, że jest wyznaczony zarzutami i żądaniami strony zawartymi w skutecznie wniesionej skardze kasacyjnej. Innymi słowy, NSA może uwzględnić tylko te zarzuty kasacyjne, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej. Nie może natomiast zastępować strony i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów.Jak wynika z akt sprawy, zaskarżony wyrok został wydany w warunkach związania Sądu pierwszej instancji na mocy art. 190 p.p.s.a. wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 września 2024 r., sygn. akt I GSK 1349/21, którym Sąd ten uchylił wcześniejszy wyrok WSA w Warszawie z 21 października 2020 r., sygn. akt V SA/Wa 379/20, oddalający skargę i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia sądowi wojewódzkiemu. W wytycznych, dla WSA ponownie rozpatrującego sprawę, NSA stwierdził: "Rozpoznając ponownie sprawę, WSA w Warszawie przeanalizuje zebrany w sprawie materiał dowodowy, wezwie organ, o ile nim dysponuje, do uzupełnienia materiału dowodowego zebranego w sprawie, w szczególności poprzez nadesłanie: protokołu kontroli Naczelnika WUCS w Poznaniu z dnia 28 września 2017 r., pisma przekazującego w/w protokół kontroli Dyrektorowi Generalnemu Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, a także dowodu doręczenia skarżącej decyzji Naczelnika WUCS w Poznaniu zmieniającej zgłoszenie celne. Przedstawienie przez organ uzupełnionego materiału dowodowego powinno również zawierać precyzyjną informację odnoszącą się do ustalenia, czy decyzja Naczelnika WUCS w Poznaniu z dnia 15 lutego 2019 r. jest decyzją ostateczną".Jak wynika z akt sprawy organ przekazał do WSA wskazane w ww. wyroku NSA dokumenty, a Sąd pierwszej instancji ponownie procedując w sprawie odniósł się do nich w zaskarżonym wyroku.Zarzutu w odniesieniu do powyżej powołanego art. 190 p.p.s.a., stanowiącego o związaniu wykładnią, w niniejszej skardze kasacyjnej nie postawiono.Przechodząc natomiast do postawionych w tej sprawie zarzutów naruszenia przepisów postępowania, przypomnieć należy, że dla ich skuteczności koniecznym jest wykazanie, że naruszenie konkretnych przepisów mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (por. w tej mierze, np. wyroki NSA z: 21 stycznia 2015 r., sygn. akt II GSK 2162/13; 27 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1752/13; 10 października 2014 r., sygn. akt II OSK 793/13, CBOSA). Przez "wpływ", o którym mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. należy rozumieć istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym podniesionym w zarzucie skargi kasacyjnej, a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem, zaś związek ten, jakkolwiek nie musi być realny (uchybienie mogło mieć istotny wpływ), to jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy, co wymaga uprawdopodobnienia istnienia wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy, a więc innymi słowy oznacza obowiązek wykazania oraz uzasadnienia, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia, a w sytuacji gdyby do nich nie doszło, wyrok sądu administracyjnego pierwszej instancji byłby (mógłby być) inny (por. wyrok NSA z 12 marca 2025 r., sygn. akt II GSK 1888/21). Skoro przy tym na gruncie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. jest mowa o "naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy", to za trafny trzeba uznać wniosek, że nie chodzi o każde (jakiekolwiek) naruszenia przepisów postępowania, lecz o naruszenie kwalifikowane jego skutkiem, a mianowicie skutkiem, którego wpływ może nie pozostawać bez wpływu na inny wynik sprawy, co wymaga – jak powyżej wyjaśniono – uprawdopodobnienia istnienia wpływu zarzucanego naruszenia prawa na wynik sprawy.W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego wskazanego elementu nie zawierają. Skarżąca kasacyjnie spółka, mimo wskazania szeregu przepisów, których naruszenia – jej zdaniem – dopuścił się Sąd pierwszej instancji nie wykazała w uzasadnieniu skargi kasacyjnej w czym miał wyrazić się "istotny wpływ" naruszenia przywołanych przepisów prawa na wynik sprawy.Można byłoby na tym poprzestać, jednak Sąd drugiej instancji odnosząc się do najdalej idącego zarzutu (to jest naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a.), pragnie wskazać, że nie zasługuje on na uwzględnienie także i z przyczyn merytorycznych. Przepis ten wymienia podstawowe elementy uzasadnienia wyroku sądu pierwszej instancji. W sprawie – wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej – WSA w Warszawie uzasadnił swój wyrok zgodnie dyspozycją tego przepisu. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji zawarł bowiem wszystkie elementy przewidziane w tym przepisie. Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego wówczas, gdy uzasadnienie sporządzone jest w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego orzeczenia. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się również w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny. Tworzy to więc po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli (por. wyrok NSA z 12 października 2010 r., sygn. akt II OSK 1620/10; wyrok NSA z 12 stycznia 2012 r., sygn. akt II GSK 1399/10). Omawiany przepis może stanowić także samodzielną podstawę kasacyjną wówczas, gdy uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia. Wiążący pogląd w tym zakresie został wyrażony w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2010 r., sygn. akt. II FSK 8/09 (ONSAiWSA 2010, z. 3, poz. 39).Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że żadna z wyżej wskazanych okoliczności w tej sprawie nie występuje. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku pozwala na dokonanie kontroli instancyjnej i na jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego przyjętego przez Sąd pierwszej instancji.Na marginesie wskazać także należy, że niezasadne są zarzuty procedowania przez WSA na podstawie niekompletnych akt sprawy, a także pozbawienia skarżącej możliwości zapoznania się z pismem Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi. Nie ulega bowiem wątpliwości, że opisywane w uzasadnieniach tych zarzutów decyzje znajdowały się w aktach administracyjnych przesłanych Sądowi, a wezwanie organu do przedłożenia Sądowi zwrotnych potwierdzeń doręczeń skarżącej kasacyjnie mieściło się w dyspozycji art. 106 § 3 p.p.s.a. Nie stanowi bowiem ustalenia czy uzupełnienia stanu faktycznego w sprawie, lecz rozwiewa wątpliwości, co do ustaleń poczynionych przez organ. Trzeba podkreślić, że decyzja Naczelnika WUCS w Poznaniu z 15 lutego 2019 r. dotycząca zmiany zapisów w zgłoszeniu celnym zaistniała w obrocie prawnym oraz jest ostateczna i prawomocna, nie była również przedmiotem kontroli sądowadministracyjnej. Zatem protokół kontroli Naczelnika WUCS wraz załącznikami nie stanowiły dowodów niezbędnych dla rozpoznania sprawy. Z tego względu zarzuty naruszenia art. 133 § 1 w zw. z art. 62 pkt 1 oraz art. 113 § 1 p.p.s.a. należy uznać za nietrafne.Pozostałych zarzutów także nie sposób podzielić. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzuty kasacyjne są oparte na nieprawidłowym założeniu poczynionym przez stronę, mianowicie, że wspólnotowe pochodzenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 i 2 rozporządzenia nr 612/2009 należy oceniać uwzględniając wyłącznie miejsce uboju zwierząt rozumiane, jako miejsce uzyskania produktu, z całkowitym pominięciem miejsca chowu tych zwierząt. Takie podejście jest sprzeczne z art. 23 ust. 2 lit. d) rozporządzenia Rady nr 2913/92, gdzie przez pojęcie "towary całkowicie uzyskane w danym kraju" rozumie się produkty uzyskane od żywych zwierząt tam wyhodowanych. Z kolei z kolumny 3 załącznika 11 do rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny wynika, że procesem obróbki lub przetworzenia wykonanym na materiałach niepochodzących, które nadaje im status produktów pochodzących, w przypadku mięsa wołowego (kod CN 0201 i 0202), jest ubój, poprzedzony tuczeniem przez okres co najmniej trzech miesięcy. Ponieważ, ze względu na stwierdzone nieprawidłowości, nie jest możliwa jednoznaczna identyfikacja bydła, od którego pochodzi uzyskane mięso, to tym samym nie jest możliwe ustalenie, czy bydło to zostało wyhodowane w Polsce lub czy ubój był poprzedzony tuczeniem przez okres co najmniej trzech miesięcy, a tym samym nie jest możliwe ustalenie miejsca pochodzenia mięsa uzyskanego w wyniku uboju tego bydła. W efekcie, przepis art. 12 ust. 1 i 2 rozporządzenia nr 612/2009 wyklucza możliwość przyznania refundacji wywozowych. Zgodnie bowiem z ww. przepisami refundacje przyznaje się na produkty, które niezależnie od sytuacji celnej dotyczącej opakowań zostały dopuszczone do swobodnego obrotu i pochodzą ze Wspólnoty. Jednocześnie w celu przyznania refundacji przyjmuje się, że produkty są pochodzenia wspólnotowego, jeżeli zostały całkowicie uzyskane we Wspólnocie lub, gdy zostały poddane ostatniemu istotnemu przetworzeniu lub istotnej obróbce we Wspólnocie, zgodnie z przepisami art. 23 lub 24 rozporządzenia (EWG) nr 2913/92.Podsumowując należy stwierdzić, że prawidłowo WSA w Warszawie uczynił akceptując stanowisko organu, że refundację wypłaconą na podstawie zgłoszenia celnego MRN [...] w stosunku do ilości mięsa, co do której nie ustalono jego pochodzenia, należało uznać za nienależną.Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a..