Wyrok - III FSK 1404/25 - Naczelny Sąd Administracyjny - z dnia 10 czerwca 2026
Teza
Oddalono skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Wojciech Stachurski (sprawozdawca), Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, po rozpoznaniu w dniu 10 czerwca 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 czerwca 2025 r., sygn. akt III SA/Wa 241/25 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji SkarbOddalono skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Wojciech Stachurski (sprawozdawca), Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, po rozpoznaniu w dniu 10 czerwca 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 czerwca 2025 r., sygn. akt III SA/Wa 241/25 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarb
Najważniejsze informacje
W skrócie
Wynik
oddalono skargę
Typ sprawy
sprawa cywilna
Etap
skarga kasacyjna
Tryb
posiedzenie niejawne
Role w sprawie
apelujący / skarżący
Data orzeczenia
10 czerwca 2026
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Przewodniczący
Krzysztof Przasnyski
Podstawa prawna
art. 498
kc
art. 80
kpa
art. 124
kpa
art. 126
kpa
art. 107
kpa
art. 151
ppsa
art. 145
ppsa
art. 183
ppsa
Pokaż pozostałe podstawy prawne (2)
Rozstrzygnięcie
Oddalono skargę kasacyjną
UZASADNIENIE
1. Wyrok sądu pierwszej instancji.Wyrokiem z 10 czerwca 2025 r., III SA/Wa 241/25, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę A. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 2 grudnia 2024 r., nr 1401-IEE3.7192.222.2024.7.KMZ, w przedmiocie określenia wysokości nieprzekazanej kwoty zajętej wierzytelności.Z uzasadnienia wyroku wynika, że w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec S. Sp. z o.o. (dalej: ,,Zobowiązany") Naczelnik Urzędu Skarbowego [...], działając na postawie art. 89 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2023 r., poz. 2505, z późn. zm., dalej ,,u.p.e.a."), dokonał w Spółce zajęcia wierzytelności pieniężnej, należnej Zobowiązanemu z tytułu wzajemnych rozliczeń pieniężnych. Postanowieniem z 2 sierpnia 2024 r. organ określił Spółce wysokość nieprzekazanej kwoty zajętych wierzytelności w wysokości 421.936,07 zł, zaś postanowieniem z 2 grudnia 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Sąd nie zgodził się z zrzutami skargi, kwestionującymi istnienie wierzytelności, której przekazania Spółka miałaby się bezpodstawnie uchylać. Zdaniem sądu, dokonane przez organ egzekucyjny zawiadomieniem z 18 października 2022 r. zajęcie było skuteczne. Organy wykazały również, że Spółka bezpodstawnie uchylała się od przekazania zajętej przez organ egzekucyjny wierzytelności.Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).2. Skarga kasacyjna.Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji wniósł pełnomocnik Spółki. Zaskarżonemu w całości wyrokowi zarzucił na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm., dalej jako: ,,p.p.s.a."):1) naruszanie prawa materialnego, tj. art. 71a § 1 i 9 u.p.e.a. poprzez niedostrzeżenie z urzędu, że charakter porozumienia pomiędzy Spółką Zobowiązanym mógł mieć charakter podstawy prawnej pozwalającej na uchylenie się przez dłużnika zajętej wierzytelności od przekazania zajętej wierzytelności organowi - tj. że zawarte pomiędzy Spółką a Zobowiązanym porozumienie miało charakter wstąpienia przez Spółkę w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. że porozumienie było subrogacją - a tym samym podstawą prawna przewidzianą przez art. 518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061, z późn. zm., dalej ,,k.c."), o charakterze mającym taki same znaczenie jak potrącenie czy przedawnienie, o których wypowiada się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na stronie 14 uzasadnienia wyroku;2) naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 151 p.p.s.a. poprzez bezzasadne oddalenie skargi, w sytuacji w której postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 2 grudnia 2024 r. naruszało art. 7 i art. 77 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2024 r. poz. 572, z późn. zm., dalej ,,k.p.a."), w ten sposób, że organy wydające rozstrzygnięcia w toku postępowania administracyjnego nie przeprowadziły z urzędu dowodu na okoliczność charakteru, znaczenia i podstawy prawnej porozumienia zawartego pomiędzy Spółką a Zobowiązanym, pomimo tego, że ciężar dowodu w postępowaniu administracyjnym spoczywa na organie rozpoznającym sprawę;3) naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, w sytuacji gdy istniały podstawy do jej uwzględnienia oraz w konsekwencji uchylenia postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 2 sierpnia 2024 r., a to wskutek naruszenia przez organ postępowania administracyjnego m.in.:- art. 80 k.p.a., poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, która w niniejszej sprawie przybrała cechy oceny dowolnej;- art. 124 § 2 k.p.a., poprzez brak wskazania w treści zaskarżonego postanowienia faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów na których się oparł oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej;- art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 o.p. w zw. z art. 89 § 1 u.p.e.a., poprzez zaniechanie wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego - wbrew ciążącemu na organie drugiej instancji obowiązkowi w tym zakresie i w konsekwencji niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, nieodniesienie się do zarzutów Spółki wskazanych w zażaleniu z 16 sierpnia 2024 r. ani argumentacji prawnej zw. z porozumieniem pomiędzy Skarżącą a Zobowiązanym, a w konsekwencji uznanie, że powstanie u dłużnika zajętej wierzytelności określonych w ustawie obowiązków zostało udowodnione, podczas gdy w tym zakresie jest to wobec braku przeprowadzenia postępowania dowodowego (...) - gołosłowne stanowisko organu;- art. 124 § 2 i art. 107 § 3 w zw. z art. 126 k.p.a. w zw. z art. 18 w zw. z art. 166b u.p.e.a. - na skutek bezzasadnego zaniechania ustosunkowania się do kwestii prawnych podniesionych w zażaleniu oraz w efekcie brak wyjaśnienia wszystkich istotnych kwestii prawnych w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, przede wszystkim do tego, że na skutek porozumienia pomiędzy Spółką a Zobowiązanym, Spółka faktycznie przestała być dłużnikiem Zobowiązanego, czego konsekwencją jest brak obowiązku realizacji zajęć organu egzekucyjnego;- art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. art. 71a § 9 u.p.e.a. poprzez pominięcie, że Spółka pozostaje z Zobowiązanym w stałych relacjach biznesowych polegających na świadczeniu określonych usług w ramach prowadzonych działalności gospodarczych przez oba te podmioty i w konsekwencji niezbadanie w toku postępowania czy dłużnik zajętej wierzytelności w sposób zasadny uchylił się od jej przekazania i stosuje w tym względzie unormowania dotyczące np. potrącenia wierzytelności wzajemnych z art. 498 § 1 k.c.;- art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. art. 71a § 9 u.p.e.a., poprzez pominięcie w ustaleniach faktycznych okoliczności wskazywanej przez Spółkę, że zajęcie wierzytelności zostało odebrane przez ówczesnego Prokurenta Spółki, który nie przekazał Spółce informacji o samym zajęciu jak oraz udzielonej odpowiedzi, podczas gdy ta okoliczność ma oczywisty wpływ na możliwość ustalenia czy nieprzekazanie organowi zajętej wierzytelności przez Skarżącą - ma charakter bezpodstawny;- art. 107 § 3 k.p.a. poprzez sporządzenie wadliwego uzasadnienia zaskarżonego postanowienia pozbawionego wyjaśnienia kluczowych kwestii, które legły u podstaw wydania zaskarżonego postanowienia, w szczególności w postaci braku wyjaśnienia dlaczego organ apriorycznie zakłada zasadność cofnięcia koncesji stronie oraz braku wyjaśnienia dlaczego organ nie przeanalizował skutków rozstrzygnięcia w sferze społecznej jak i z perspektywy słusznego interesu strony;4) naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i nieuzasadnione oddalenie skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a., na skutek niedostrzeżenia naruszenia przez organ pierwszej i drugiej instancji przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.W oparciu o te zarzuty autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i uchylenie w całości postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 2 grudnia 2024 r. oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 2 sierpnia 2024 r. Ewentualnie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Wniósł także o zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Jednocześnie zrzekł się rozpoznania skargi kasacyjnej na rozprawie.Organ nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.Naczelny Sąd Administracyjny orzekając w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania (art. 183 § 1 p.p.s.a.), nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku. W sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania, o których mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a., a liczne i bardzo rozbudowane zarzuty skargi kasacyjnej są niezasadne.Zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej dotyczą dwóch spornych kwestii, tj. skuteczności zawiadomienia Spółki o zajęciu wierzytelności oraz uznania przez organ egzekucyjny, że Spółka bezpodstawnie uchylała się od przekazania zajętej wierzytelności.Na wstępnie należy wyjaśnić, że skontrolowane przez sąd pierwszej instancji postanowienie zapadło w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Postępowanie to prowadzone jest na podstawie przepisów u.p.e.a., a jeżeli nie stanowią one inaczej, także na podstawie stosowanych odpowiednio przepisów k.p.a. (art. 18 u.p.e.a.). W postępowaniu egzekucyjnym nie mają natomiast zastosowania przepisy o.p. Stąd też całkowicie chybiony jest zarzuty skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 o.p. w zw. z art. 89 § 1 u.p.e.a. Wbrew konstrukcji tego zarzutu, przepis art. 89 § 1 u.p.e.a. nie daje podstaw, aby do opisanej w nim czynności "zajęcia innej wierzytelności pieniężnej" można było stosować wymienione przepisy o.p.Zaskarżonego wyroku nie podważają też zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. 71a § 9 u.p.e.a. Nieprzekonujące jest twierdzenie pełnomocnika Spółki, że "zajęcie" [zawiadomienie o zajęciu z 18 października 2022 r.] zostało odebrane przez ówczesnego Prokurenta Spółki – Pana B. W., który nie przekazał Spółce informacji o samym zajęciu. Sąd pierwszej instancji badał tę kwestię i słusznie stwierdził, że skarżąca Spółka nie ma w tym względzie racji. Z akt administracyjnych sprawy wynika bowiem, że zawiadomienie o zajęciu wierzytelności zostało doręczone osobie uprawnionej do obioru w lokalu siedziby Spółki (k. 4). W odpowiedzi na to zawiadomienie Pan B. W. w piśmie z 28 października 2022 r. oświadczył, że uznaje zajętą wierzytelność i przekaże organowi środki na pokrycie zajęcia (k. 5). Udzielając tej odpowiedzi Pan B. W. występował jako Prezes Zarządu Spółki (odcisk pieczątki o treści "B. W. PREZES ZARZĄDU"). O pełnieniu przez niego wówczas tej funkcji świadczy także wypis z Krajowego Rejestru Sądowego, z którego wynika, że został on wpisany do KRS jako prezes zarządu Spółki 25 września w 2014 r., zaś wykreślony dopiero 18 kwietnia 2023 r. (k. 100-103 akt administracyjnych). W świetle powyższego rację ma organ odwoławczy oraz sąd pierwszej instancji, że Spółka została skutecznie poinformowana o zajęciu wierzytelności i co za tym idzie, ciążyły na niej obowiązki wynikające z art. 89 § 1 u.p.e.a.Niezasadne są również zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące ustaleń organów egzekucyjnych o "bezpodstawnym" uchylaniu się przez Spółkę od przekazania zajętej wierzytelności. Prawidłowo sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że użyty w art. 71a § 1 u.p.e.a. zwrot "bezpodstawnie uchyla się" oznacza tyle co "bez podstawy prawnej". W orzecznictwie wskazuje się, że zwrot ten należy interpretować jako przesłankę prawną, a nie faktyczną. Skuteczne uchylenie się dłużnika od przekazania zajętej wierzytelności ma miejsce w sytuacji wystąpienia okoliczności natury prawnej. Uzasadnieniem dla uchylania się przez dłużnika zajętej wierzytelności od przekazania zajętej wierzytelności albo części wierzytelności organowi egzekucyjnemu mogą być tylko takie okoliczności prawne, które umożliwiają mu skuteczne uchylanie się od wykonania zobowiązania względem wierzyciela (por. np. wyroki NSA: z 26 stycznia 2012 r., II GSK 1515/10; z 18 sierpnia 2020 r., II FSK 1409/18; z 21 lipca 2022 r., III FSK 711/21; z 3 listopada 2022 r., III FSK 1054/21; z 27 stycznia 2026 r., III FSK 1008/25). Poglądy te w całości podziela skład orzekający w tej sprawie.Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej, nie może stanowić podstawy prawnej do uchylania się przez Spółkę od przekazania organowi zajętej wierzytelności fakt zawarcia porozumienia z 3 stycznia 2022 r., dotyczącego wzajemnych rozliczeń Spółki z Zobowiązanym. Po pierwsze, takie porozumienie nie znosi obowiązku wynikającego z art. 89 § 1 u.p.e.a., tj. przekazania zajętej kwoty organowi egzekucyjnemu na pokrycie dochodzonej należności. Spółka nie była zatem uprawniona do przekazywania zajętych świadczeń pieniężnych innym wierzycielom. Po drugie, co wykazał organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, w okresie od 20 października 2022 r. (data doręczenia Spółce zawiadomienia o zajęciu z 18 października 2022 r.) do 31 grudnia 2023 r. (data ostatniej przedstawionej w toku kontroli faktury) Zobowiązany świadczył Spółce regularne usługi, co potwierdzają faktury VAT wystawione na łączną kwotę 6.154.153,72 zł. Faktury te były rozliczane zgodnie z zawartym porozumieniem z 3 stycznia 2022 r., poprzez wypłatę wynagrodzeń na rzecz beneficjentów. Wypłaty były regulowane w formie gotówkowej. Spółka przekazała Zobowiązanemu łączną kwotę 4.571.837,08 zł, jednakże pomiędzy wystawionymi fakturami, a potwierdzeniem wpłat przez Spółkę istnieje różnica w kwocie łącznej 1.582.316,64 zł (s. 9 uzasadnienia). Tymczasem łączna kwota dochodzonej od Spółki wierzytelności, na dzień wystawienia zawiadomienia o zajęciu, wynosiła 330.906,89 zł. Trudno więc zgodzić się ze skarżącą Spółką, że nie istniała wierzytelność, którą Spółka powinna zgodnie z zajęciem przekazać organowi egzekucyjnemu.Skarga kasacyjna nie podważyła skutecznie powyższych ustaleń. Rację ma oczywiście pełnomocnik Spółki, że to na organie administracyjnym prowadzącym postępowanie spoczywa ciężar dowodu. W orzecznictwie wskazuje się jednak na obowiązek współdziałania strony z organem administracyjnym w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. O ile na organie spoczywa ciężar udowodnienia faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, to jednak na stronie ciąży obowiązek współdziałania z organem i przedstawienia konkretnych dowodów na poparcie swoich twierdzeń (por. wyroki NSA: z 6 lutego 2008 r., II FSK 1671/06; z 28 maja 2008 r., II FSK 491/07; z 6 grudnia 2012 r., II FSK 182/11; z 11 stycznia 2013 r., II FSK 1470/11; z 20 lipca 2018 r., II FSK 2038/16; z 18 października 2018 r., I FSK 1926/16; z 25 stycznia 2019 r., I FSK 133/17; z 30 maja 2019 r., I FSK 1081/17; z 2 lipca 2019 r., II FSK 2739/17; z 28 listopada 2024 r., I OSK 2832/23; z 20 lutego 2025 r., II GSK 1586/21).W tej sprawie Spółka nie wykazała "podstawy" do nieprzekazywania organowi egzekucyjnemu zajętej wierzytelności, co skutkowało wydaniem postanowienia o wysokość nieprzekazanej kwoty. Kontrolując zaskarżone postanowienie sąd pierwszej instancji zasadnie uznał, że nie narusza ono prawa. Wydany w tej sprawie wyrok nie narusza przepisów prawa wymienionych w skardze kasacyjnej.Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.Skarga kasacyjna została rozpozna na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a.SWSA (del.) Krzysztof Przasnyski SNSA Wojciech Stachurski SNSA Paweł BorszowskiSWSA (del.) Krzysztof Przasnyski SNSA Wojciech Stachurski SNSA Paweł Borszowski