Wyrok - I SA/Lu 145/26 - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie - z dnia 10 czerwca 2026
Teza
Oddalono skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Wałejko Sędziowie Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz (sprawozdawca) Sędzia WSA Andrzej Niezgoda po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 czerwca 2026 r. sprawy ze skargi S. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w L. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 30 stycznia 2026 r. nr 0601-IEE.7192.223.2025.10 w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego - oddalOddalono skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Wałejko Sędziowie Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz (sprawozdawca) Sędzia WSA Andrzej Niezgoda po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 czerwca 2026 r. sprawy ze skargi S. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w L. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 30 stycznia 2026 r. nr 0601-IEE.7192.223.2025.10 w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego - oddal
Najważniejsze informacje
W skrócie
Wynik
oddalono skargę
Przedmiot
skarga administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Typ sprawy
sprawa administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Kwota główna
4.140 zł · kwota żądania
Etap
postępowanie administracyjne sądowe / skarga na decyzję lub akt
Tematy
skarga administracyjna
kontrola administracyjna
Role w sprawie
apelujący / skarżący
Data orzeczenia
10 czerwca 2026
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Przewodniczący
Andrzej Niezgoda
Podstawa prawna
Rozstrzygnięcie
Oddalono skargę
UZASADNIENIE
Zaskarżonym postanowieniem z dnia 30 stycznia 2026 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Lublinie z dnia 4 grudnia 2025 r. nr 0610-SEE-l.7113.826.2025.1 w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, prowadzonego wobec S. spółki z o.o. w L. (spółki, skarżącej, zobowiązanej).Jak wynika z akt sprawy oraz treści zaskarżonego rozstrzygnięcia, organ egzekucyjny wystawił na spółkę zarządzenie zabezpieczenia z 10 stycznia 2023 r. nr 0610-5EW-1.4250.2.2022-ZZ obejmujące podatek dochodowy od osób prawnych za 2018 r. w wysokości należności głównych 5.871.689 zł i 4.140 zł wraz z odsetkami, na podstawie decyzji zabezpieczającej z 9 stycznia 2023 r. nr 0610-SEW-1.4250.2.2022.3.1 Doręczył spółce odpis zarządzenia wraz z odpisem zawiadomienia o zabezpieczeniu wierzytelności rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w B. S.A. W toku postępowania zabezpieczającego organ egzekucyjny zajął tytułem zabezpieczenia kwotę 141,07 zł.Następnie, organ wystawił tytuł wykonawczy z 16 stycznia 2025 r. nr 0610-SEW-2.723.31860.2025, obejmujący zaległość w podatku dochodowym od osób prawnych za 2018 r. w wysokości należności głównej 5.871.682 zł wraz z odsetkami wynikającym z decyzji z 16 grudnia 2024 r. nr 0601-IOD-2.4100.114.2024.Z dniem wystawienia tytułu wykonawczego postępowanie zabezpieczające prowadzone na podstawie zarządzenia zabezpieczenia z 10 stycznia 2023 r. przekształciło się w postępowanie egzekucyjne. Z tego powodu organ wystosował do B. S.A. aktualizację zawiadomienia o zabezpieczeniu wierzytelności z rachunku bankowego, a odpisy aktualizacji i tytułu wykonawczego doręczył spółce.Z kolei w dniu 27 lutego 2025 r. organ wystawił tytuł wykonawczy nr 0610-SEW-2.723.148814.2025, obejmujący zaległość w podatku dochodowym od osób prawnych za 2018 r. w wysokości 4.140 zł. Pismem z 20 marca 2025 r. poinformował pełnomocnika spółki o przekształceniu się postępowania zabezpieczającego w postępowanie egzekucyjne oraz przekształceniu zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne.W toku postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny, pomimo poszukiwania składników majątku spółki, nie był w stanie zastosować innych środków egzekucyjnych, z uwagi na brak składników podlegających zajęciu.W tych warunkach, postanowieniem z 4 grudnia 2025 r. nr 0610-SEE-l.7113.826.2025.1 organ egzekucyjny umorzył postępowania egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych 0610-SEW-2.723.31860.2025 i 0610-SEW-2.723.148814.2025.Na powyższe postanowienie spółka złożyła zażalenie, zarzucając naruszenie art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (u.p.e.a.) przez jego bezpodstawne zastosowanie polegające na tym, że nie istnieją obowiązki spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2018 r. Ponadto, skarżąca podniosła, iż zobowiązanie wygasło wskutek przedawnienia. Spółka zarzuciła również naruszenie art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a., art. 59 § 1a pkt 1 u.p.e.a. w związku z art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. lub art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a. przez ich bezpodstawne niezastosowanie.Organ odwoławczy wskazał na treść art. 59 § 1, § 2, § 4 u.p.e.a. i wyjaśnił, że przez egzekucję bezskuteczną należy rozumieć proces niedający oczekiwanych rezultatów. Bezskuteczność egzekucji rozumiana jest jako stan oznaczający brak możliwości prowadzenia egzekucji wobec danego podmiotu. Podkreślił, że w postępowaniu, którego ramy wyznacza art. 59 § 2 u.p.e.a., organ nie jest zobowiązany ani uprawniony do czynienia ustaleń w zakresie skuteczności prowadzonej egzekucji jako takiej, ma jedynie ustalić, czy możliwe jest uzyskanie w toku prowadzanej egzekucji kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne.W zaskarżonym postanowieniu wskazano, że w wyniku zajęcia zabezpieczającego bank przekazał kwotę 141,07 zł. Organ egzekucyjny poszukiwał składników majątkowych mogących stanowić źródło środków pieniężnych na zaspokojenie dochodzonych należności. Ustalono, że spółka nie posiada pojazdów, nie występuje jako strona czynności cywilnoprawnych, nie posiada rachunku bankowego, nieruchomości, nie występowała w roku 2025 jako kontrahent. W składanych za lata 2023-2024 deklaracjach w podatku dochodowym od osób prawnych wykazała przychód 0 zł, natomiast w 2022 r. przychód w wysokości 3,14 zł. Pod adresem wskazanym jako jej siedziba spółka nie prowadzi działalności.Spółka została zarejestrowana 7 sierpnia 2012 r., jej kapitał zakładowy wynosi 5.000 zł, a wspólnikiem posiadającym 100% udziałów i jednocześnie prezesem zarządu jest P. S..Organ odwoławczy stwierdził, że podjęte czynności egzekucyjne i zastosowane środki wykazały bezskuteczność egzekucji skierowanej do majątku spółki. Podejmowanie kolejnych czynności egzekucyjnych byłoby bezcelowe, w sytuacji braku majątku, z którego możliwe jest zaspokojenie wierzyciela. Zasada celowości postępowania egzekucyjnego, wynikająca z art. 7 § 2 u.p.e.a., sprzeciwia się dokonywaniu czynności egzekucyjnych i pobieraniu opłat za te czynności, co do których przed ich podjęciem można stwierdzić, że nie doprowadzą do przymusowego wyegzekwowania należności w kwocie przewyższającej koszty egzekucyjne.Odpowiadając na argumenty zażalenia organ odwoławczy zwrócił uwagę, że z dniem 30 lipca 2020 r. weszła w życie ustawa z dnia 11 września 2019 r. (Dz. U. z 2019 r., poz. 2070 z późn. zm.) o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw. Doprowadziła ona do rozdzielenia podstaw zarzutów oraz przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego. Obecnie nie istnieje możliwość powoływania tych samych okoliczności w ramach zarzutu oraz żądania umorzenia postępowania. Podniesiona w zażaleniu kwestia nieistnienia obowiązku oraz jego wygaśnięcia wskutek przedawniania nie może więc stanowić przesłanki braku dopuszczalności egzekucji uregulowanej w art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a., tylko zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej.W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego pełnomocnik spółki wniosła także zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, podnosząc zarówno nieistnienie, jak i wygaśnięcie obowiązku. Zarzuty zostały ostatecznie rozstrzygnięte w administracyjnym toku instancji postanowieniami Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z 16 lipca 2025 r., w których stwierdzono niedopuszczalność zarzutu nieistnienia obowiązku oraz oddalono zarzut wygaśnięcia obowiązku.Z tego powodu w przedmiotowej sprawie nie ma też zastosowania podniesiony w zażaleniu art. 59 § 1a pkt 1 u.p.e.a. stanowiący, że postępowanie egzekucyjne umarza się w całości albo w części na wniosek wierzyciela albo z urzędu, jeżeli organ egzekucyjny jest jednocześnie wierzycielem, w przypadku wystąpienia przyczyny określonej w art. 33 § 2 pkt 1-5.W skardze na powyższe postanowienie S. spółka z o.o. w L. wniosła o jego uchylenie, uchylenie poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wraz z odsetkami w wysokości odsetek ustawowych za opóźnienie w spełnieniu świadczenia pieniężnego za czas po upływie tygodnia od dnia doręczenia orzeczenia w niniejszej sprawie organowi do dnia zapłaty, a ponadto z odsetkami w wysokości odsetek ustawowych za opóźnienie w spełnieniu świadczenia pieniężnego od uiszczonego przez skarżącą wpisu od skargi za czas od dnia jego poniesienia do dnia zapłaty. Wniosła także o przeprowadzenie rozprawy.Spółka zarzuciła naruszenie art. 59 § 2 u.p.e.a. przez jego bezpodstawne zastosowanie pomimo tego, że obowiązki wskazane w tytułach wykonawczych nie wynikają z decyzji administracyjnej z uwagi na to, że decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Lublinie w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2018 r. z 27 czerwca 2024 r. 0610-SPV-2.4100.1.2023 oraz decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2018 rok z 16 grudnia 2024 r. 0601-IOD-2.4100.114.2024 nie zostały skutecznie doręczone, są tzw. nieaktem, który nigdy nie wszedł do obrotu, a w konsekwencji zobowiązanie spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2018 r. wygasło na skutek jego przedawnienia.Zdaniem skarżącej, organ egzekucyjny wiedział, że pełnomocnictwo radcy prawnego P. P. nie zostało złożone do akt postępowania podatkowego, które zostało wszczęte w dniu 18 września 2023 r. postanowieniem Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Lublinie z 25.08.2023 r., ani też pełnomocnik ten nie zgłosił umocowania w tym postępowaniu podatkowym, a jego substytucja nigdy nie obejmowała doręczeń w postępowaniu podatkowym, ponieważ radca prawny P. O. – który udzielił substytucji P. P. – nie został umocowany do doręczeń. Również P. O. – pomimo udzielenia mu przez spółkę pełnomocnictwa szczególnego PPS-1 – nie złożył tego pełnomocnictwa do akt postępowania podatkowego, ani nie zgłosił swojego umocowania do działania w imieniu skarżącej w tym postępowaniu podatkowym.Spółka zarzuciła też naruszenie art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. przez jego niezastosowanie. Podniosła, że niedopuszczalność egzekucji stanowi przesłankę formalną braną pod uwagę z urzędu na każdym etapie sprawy. Organ egzekucyjny nie może się zasłaniać ostatecznymi postanowieniami wierzyciela w sprawach zarzutów w celu zaniechania oceny czy egzekucja jest dopuszczalna. Ma obowiązek ocenić dopuszczalność egzekucji bez względu na ostateczne rozstrzygnięcie wierzyciela w sprawie zarzutów i w żaden sposób nie jest związany tym rozstrzygnięciem, ponieważ dotyczy ono odmiennego przedmiotu niż dopuszczalność egzekucji, co wynika wprost z treści art. 29 § 1 u.p.e.a. Do oceny dopuszczalności egzekucji nie znajduje zatem zastosowania art. 110 k.p.a., W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, popierając stanowisko prezentowane w zaskarżonym postanowieniu.Zarządzeniem z dnia 10 kwietnia 2026 r. sprawa została skierowana do rozpoznania w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a.Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:Skarga jest niezasadna, bowiem zaskarżone postanowienie odpowiada prawu.Przedmiotem sporu jest postanowienie organu egzekucyjnego o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wszczętego i prowadzonego wobec spółki z tytułu zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2018 r. wraz z odsetkami. W istocie jednak przedmiotem sporu jest uzasadnienie tego postanowienia i zastosowana przez organ podstawa prawna rozstrzygnięcia, ponieważ skarżąca twierdzi, że egzekwowane należności nie istnieją – decyzje administracyjne w przedmiocie tych zobowiązań nie weszły do obrotu prawnego (w wyniku wadliwych doręczeń), a zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu. W tym kontekście skarżąca podniosła, że egzekucja wszczęta i prowadzona do jej majątku była niedopuszczalna, a organ winien umorzyć postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Podstawą umorzenia postępowania egzekucyjnego przez organ był natomiast przepis art. 59 § 2 u.p.e.a., bowiem organ stwierdził brak majątku, z którego można było prowadzić skuteczną egzekucję.Zgodnie z treścią aktualnie obowiązującego przepisu art. 59 § 1 u.p.e.a., postępowanie egzekucyjne umarza się w całości albo w części w przypadku: 1) niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, w tym ze względu na zobowiązanego; 2) niewykonalności obowiązku o charakterze niepieniężnym; 3) niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27; 4) śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek: a) jest ściśle związany ze zobowiązanym, b) nie jest ściśle związany ze zobowiązanym, a egzekucja jest prowadzona wyłącznie z prawa majątkowego, które wygasło wskutek śmierci zobowiązanego; 5) gdy postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania; 6) gdy z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego wystąpi wierzyciel; 7) gdy odrębne ustawy tak stanowią. Postępowanie egzekucyjne umarza się w całości albo w części na wniosek wierzyciela albo z urzędu, jeżeli organ egzekucyjny jest jednocześnie wierzycielem, w przypadku wystąpienia przyczyny określonej w art. 33 § 2: 1) pkt 1-5; 2) pkt 6, jeżeli przyczyna braku wymagalności obowiązku ma charakter trwały lub wystąpiła przed wszczęciem egzekucji administracyjnej (art. 59 § 1a u.p.e.a.). Postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku, gdy dalsza egzekucja administracyjna będzie bezskuteczna z powodu braku majątku lub źródła dochodu zobowiązanego, z których jest możliwe wyegzekwowanie środków pieniężnych przewyższających koszty egzekucyjne (art. 59 § 2 u.p.e.a.). W zakresie należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 § 1 pkt 8 lit. a-f i h oraz pkt 9, postępowanie egzekucyjne umarza się w całości albo w części w przypadku: 1) określonym w § 1 pkt 1, 4, 6 i 7 oraz § 2; 2) niespełnienia w zagranicznym tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy; 3) gdy zachodzi błąd co do zobowiązanego (art. 59 § 2a u.p.e.a.). Organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego na żądanie zobowiązanego, wierzyciela albo z urzędu. Postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego zawiera informację o uchyleniu czynności egzekucyjnych zgodnie z art. 60 § 1 zdanie pierwsze (art. 59 § 4 u.p.e.a.). Na postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego przysługuje zażalenie zobowiązanemu oraz wierzycielowi niebędącemu jednocześnie organem egzekucyjnym (art. 59 § 5 u.p.e.a.). W przypadku umorzenia postępowania egzekucyjnego z przyczyny określonej w: 1) § 1 pkt 4 lit. b i pkt 5-7 lub § 2, 2) § 1a, jeżeli brak wymagalności obowiązku albo wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części nastąpiły po zastosowaniu środka egzekucyjnego - pozostają w mocy skutki związane z zastosowaniem środka egzekucyjnego (art. 59 § 6 u.p.e.a.).Przepis w tym brzmieniu, jak zasadnie wskazał organ, ma zastosowanie do oceny niniejszej sprawy, bowiem postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte po 30 lipca 2020 r.Nowelizacją ustawy egzekucyjnej, która weszła w życie z dniem 30 lipca 2020r. (Dz. U. z 2019 r. poz. 2070), zmieniono zarówno podstawy zarzutu, jak i przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego. Było to konsekwencją przede wszystkim zmiany charakteru tego pierwszego środka zaskarżenia. W sposób celowy rozdzielono te instytucje po to, aby środki obrony nie mogły się dublować (A. Cudak, Zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej, C.H. Beck 2022, s. 132). Nie istnieje aktualnie możliwość powoływania tych samych okoliczności w ramach zarzutu oraz żądania umorzenia postępowania (A. Cudak, op. cit., str. 145). Stanowisko to potwierdza także uzasadnienie projektu nowelizacji (Druk nr 3753) w zakresie art. 33 § 2, w którym wskazano, że "przepis określa katalog przypadków będących podstawą zgłoszenia zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. Projekt zakłada rozdzielenie środków zaskarżenia wnoszonych w toku postępowania egzekucyjnego na takie, które dotyczą bezpośrednio należności pieniężnej, i takie, które dotyczą bezpośrednio postępowania egzekucyjnego i czynności egzekucyjnych. W związku z tym katalog podstaw zarzutów został ograniczony jedynie do zarzutów kwestionujących samą należność, za rozstrzygnięcie których odpowiada wierzyciel. Są to podstawy zarzutów, w przypadku których w obowiązującym stanie prawnym organ egzekucyjny jest związany stanowiskiem wierzyciela. Są nimi: nieistnienie obowiązku, określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4, deklaracji, o której mowa art. 3a § 1, bądź przepisu prawa, błąd co do osoby zobowiązanego, brak uprzedniego doręczenia upomnienia, wygaśnięcie obowiązku (w pojęciu mieszczą się m.in. wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie), brak wymagalności obowiązku w związku z odroczeniem terminu wykonania obowiązku, jego rozłożeniem na raty albo z innego powodu (np. wstrzymanie wykonania decyzji przez sąd)".Zasadnie zatem w zaskarżonym postanowieniu stwierdzono, iż w ramach podstaw umorzenia postępowania egzekucyjnego nie może być badana kwestia nieistnienia obowiązku. Zagadnienie to może być wyłącznie przedmiotem zarzutu wskazanego w art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a.Podkreślić trzeba, że zarzut taki skarżąca odrębnie wniosła i został on rozpatrzony postanowieniami wierzyciela z dnia 25 marca 2025 r. i 7 maja 2025 r. Zażalenia na te postanowienia, podobnie jak skargi strony na ostateczne rozstrzygnięcia organu odwoławczego w tym przedmiocie, zostały oddalone (wyroki tut. Sądu w sprawach sygn. akt I SA/Lu 511/25 i I SA/Lu 512/25 nie są prawomocne).We wskazanych postanowieniach organ uznał, że zarzut nieistnienia obowiązku z art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. jest niedopuszczalny, na podstawie art. 34 § 2 pkt 3 lit a) u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem, wierzyciel wydaje postanowienie, w którym stwierdza niedopuszczalność zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, jeżeli zarzut jest albo był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, administracyjnym lub sądowym. W tym wypadku ustawodawca także wprowadził więc zasadę niekonkurencyjności środków prawnych, zapobiegając w ten sposób powielaniu środka zaskarżenia i komplikacjom wynikającym z uruchomienia różnych trybów ochrony interesu jednostkowego w tej samej co do przedmiotu sprawie.Zważywszy na chronologię czynności podejmowanych przez organy stwierdzono, że zarzut nieistnienia zobowiązania, u podstaw którego - według wskazanych przez skarżącą argumentów - miało być niedoręczenie stronie (jej ustanowionemu pełnomocnikowi) decyzji określającej zobowiązanie podatkowe (zarówno w pierwszej, jak i w drugiej instancji) i brak wejścia tych decyzji do obrotu prawnego, w dacie wniesienia zarzutów był już przedmiotem rozpoznania w postępowaniu podatkowym obejmującym określenie zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2018 r. Decyzja organu pierwszej instancji została wydana w tej sprawie w dniu 27 czerwca 2024 r., zaś skarżąca złożyła od niej odwołanie, w którym m.in. podniosła opisany wyżej zarzut. Został on rozpoznany przez organ odwoławczy (decyzja z dnia 16 grudnia 2024 r.), a następnie – w związku ze skargą strony – przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, który wyrokiem z dnia 30 grudnia 2025r. sygn. akt I SA/Lu 116/25 oddalił skargę spółki. Orzeczenie to nie jest wprawdzie prawomocne, jednak jego przedmiotem były m.in. zarzuty związane z prawidłowością wejścia decyzji organów obu instancji do obrotu prawnego w związku ze sposobem ich doręczenia. Jeśli od wyroku tego została lub zostanie wywiedziona skarga kasacyjna, to także to postępowanie – jako kontynuacja uprzednio wszczętego postępowania podatkowego – będzie tym, w którym zarzut, o którym mowa, będzie mógł być (zależnie od treści skargi) rozpatrzony (a zasadniczo będzie mogło w nim być poddane kontroli stanowisko sądu pierwszej instancji w tym zakresie).Uznanie zarzutu za niedopuszczalny (podobnie jak jego oddalenie) nie otwiera jednak drogi do rozpatrywania podnoszonej w zarzucie kwestii w ramach żądania umorzenia postępowania egzekucyjnego, na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. (por. wyrok NSA z 28 października 2025 r., sygn. akt III FSK 759/24), czego wydaje się oczekiwać w niniejszej sprawie skarżąca. Podnoszona przez nią kwestia braku wejścia do obrotu prawnego decyzji i przedawnienia zobowiązania nie pozostaje poza kontrolą merytoryczną, bowiem - jak wskazano w postanowieniach w przedmiocie zarzutów – dokonał jej organ, a następnie sąd administracyjny w sprawie dotyczącej zobowiązania podatkowego. Nie jest to też przesłanka umorzenia postępowania, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Przez pojęcie niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, w znaczeniu użytym w art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a., należy rozumieć wyłącznie przeszkody procesowe, formalne, uniemożliwiające w sposób trwały prowadzenie egzekucji administracyjnej. Natomiast w tym pojęciu nie mieszczą się przeszkody materialnoprawne (zob. wyroki NSA z dnia 6 lutego 2026 r., sygn. akt III FSK 23/25; z 28 października 2025 r., sygn. akt III FSK 1454/24). Użytemu przez ustawodawcę w art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. zwrotowi "niedopuszczalna egzekucja administracyjna" nie należy przydawać znaczenia, które pokrywałoby się swym zakresem z którąkolwiek inną przesłanką umorzenia postępowania egzekucyjnego. Ustawodawca, używając tego zwrotu, działał racjonalnie i zmierzał do tego, aby "niedopuszczalność egzekucji administracyjnej" pojmowana była w sposób wąski, ściśle odpowiadający brzmieniu tego przepisu (wyrok NSA z dnia 29 września 2023 r., sygn. akt I GSK 2006/19).Przedawnienie zobowiązania podatkowego, na które powołuje się strona skarżąca, nie stanowi o niedopuszczalności egzekucji administracyjnej w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Przedawnienie zobowiązania podatkowego prowadzi do wygaśnięcia egzekwowanego obowiązku i w związku z tym może stanowić podstawę zarzutów egzekucyjnych (art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a.). Przy czym odrębną kwestią jest to, czy w realiach danej sprawy taki zarzut może być uznany za dopuszczalny. Ustawodawca przewidział bowiem możliwość uznania zarzutu za niedopuszczalny, jeżeli jest on albo był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, administracyjnym lub sądowym (art. 34 § 2 pkt 3 u.p.e.a.). Uznanie zarzutu za niedopuszczalny nie otwiera jednak drogi do rozpatrywania podnoszonej w zarzucie kwestii w ramach żądania umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. (wyrok NSA z dnia 28 października 2025 r., sygn. akt III FSK 759/24).Organ egzekucyjny nie jest zatem uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, szczególnie w postępowaniu, którego przedmiotem jest umorzenie postępowania egzekucyjnego. Z powołanego w skardze przepisu art. 29 § 1 u.p.e.a. wynika, że organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Kwestia ewentualnego badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym może mieć znaczenie jedynie w postępowaniach dotyczących zarzutów w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego (art. 33 § 2 u.p.e.a.), ale nie w postępowaniu, którego przedmiotem jest umorzenie postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 u.p.e.a.). Skoro zarówno w art. 33 § 1 u.p.e.a., jak i w art. 59 § 1 tej ustawy sformułowane zostały podstawy, w oparciu o które zobowiązany może kwestionować dopuszczalność prowadzonej egzekucji z racji na wykonanie obowiązku, to sprzeczne z założeniem niekonkurencyjności środków prawnych w ramach u.p.e.a. byłoby umożliwienie formułowania tego samego zarzutu w oparciu o odmienną podstawę (zob. wyrok NSA z dnia 8 marca 2023 r., sygn. akt I GSK 795/22).Jak wynika z art. 32 § 2 pkt 1 i § 4 u.p.e.a., organ egzekucyjny związany jest postanowieniem wierzyciela, gdyż po otrzymaniu zawiadomienia o wydaniu ostatecznego postanowienia o oddaleniu zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej albo stwierdzeniu jego niedopuszczalności - kontynuuje postępowanie egzekucyjne albo podejmuje zawieszone postępowanie egzekucyjne.Przepis art. 59 § 2 u.p.e.a. stanowi fakultatywną przesłankę umorzenia postępowania egzekucyjnego o charakterze celowościowym i ekonomicznym. Pozwala organowi na umorzenie postępowania egzekucyjnego w takich sytuacjach, gdy jego dalsze prowadzenie, pomimo niewyegzekwowania dochodzonego w trakcie postępowania obowiązku, nie przyniesie rezultatu. Nie zostaną osiągnięte cele postępowania, czyli dochodzona należność pieniężna, bądź też zachowanie dłużnika w przypadku zobowiązania niepieniężnego, nie zostaną zrealizowane. Stanowi to przesłankę racjonalizacji prowadzonego postępowania egzekucyjnego, pozwalającą na jego zakończenie w sytuacji, gdy nie może być ono uwieńczone sukcesem egzekucyjnym.Uprawnienie przewidziane w przepisie art. 59 § 2 u.p.e.a. przysługuje co do zasady organowi egzekucyjnemu. Przepis ten ma charakter uznaniowy, co oznacza, że organ egzekucyjny przy zaistnieniu w danym stanie faktycznym przesłanki bezskuteczności egzekucji może umorzyć postępowanie egzekucyjne, ale może też odmówić jego umorzenia. W związku z tym organ rozważając sposób rozstrzygnięcia, zobowiązany jest do szczególnego działania zmierzającego do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w jego ramach do wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego oraz dokonania jego oceny w myśl zasady swobodnej oceny dowodów. Znaczenie ma zatem stwierdzenie zaistnienia warunku uznaniowego umorzenia postępowania egzekucyjnego, o którym mowa w art. 59 § 2 u.p.e.a., tj. stwierdzenia, że w postępowaniu pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Należy więc uwzględnić sytuację majątkową zobowiązanego. Ustalenie bowiem, że nie posiada on majątku ani źródeł wpływów (przychodów), w stosunku do których możliwa byłaby egzekucja powinno zasadniczo skutkować umorzeniem postępowania. W orzecznictwie wskazuje się, że to organowi egzekucyjnemu ustawa pozostawiła ocenę "perspektyw" wszczętego postępowania egzekucyjnego i wybór: prowadzenie egzekucji lub umorzenie postępowania (por. wyroki NSA: z 28 września 2023 r., sygn. akt III FSK 476/23; z 21 kwietnia 2023 r., sygn. akt III FSK 1960/21). Rozwiązanie to chroni wierzyciela przed ponoszeniem kosztów egzekucyjnych, jeżeli nie mogą one być ściągnięte od zobowiązanego (P. M. Przybysz, Art. 59 [w.] Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2025).W tym kontekście należy podkreślić, że art. 59 § 2 u.p.e.a. ustanawia dwie przesłanki jego zastosowania. Po pierwsze, dalsza egzekucja administracyjna musi być bezskuteczna z powodu braku majątku lub źródła dochodu zobowiązanego. Po drugie, brak ten musi mieć taki charakter, że nie istnieje realna możliwość wyegzekwowania środków pieniężnych w wysokości przewyższającej koszty egzekucyjne.Odnosząc powyższe rozważania do realiów niniejszej sprawy, zdaniem Sądu organ szczegółowo zrelacjonował podejmowane w toku postępowania egzekucyjnego czynności, opisując brak możliwości zastosowania środków egzekucyjnych oraz działania mające na celu ustalenie składników majątkowych spółki. Z akt administracyjnych wynika, że organ podjął szereg czynności zmierzających do ustalenia sytuacji majątkowej skarżącej. Czynności te miały charakter kompleksowy i obejmowały zarówno działania skierowane bezpośrednio do organów spółki, jak i do podmiotów trzecich dysponujących wiedzą o jej sytuacji prawnej i finansowej.Jak wynika z ustaleń organu, jedyna kwota, jaką udało się zabezpieczyć na majątku spółki to 141,07 zł. Z systemów informatycznych WRO-SYSTEM, OGNIVO, e-ORUS, CZM, CEPIK, CBDKW wynika, że spółka nie posiada nieruchomości, pojazdów, nie występuje jako strona czynności cywilnoprawnych (nie posiada zatem wierzytelności), nie jest dla niej obecnie prowadzony rachunek bankowy. Pod zarejestrowanym adresem brak jest śladów aktywności spółki. Za lata 2023 – 2025 w deklaracjach CIT-8 wykazała przychód w wysokości 0 zł, a za 2022 r. – 3,14zł. Świadczy to o trwałym zaprzestaniu prowadzenia działalności i o braku jakiegokolwiek majątku, do którego można byłoby skierować czynności egzekucyjne. Równocześnie ustalono, że spółka dysponuje minimalnym kapitałem zakładowym, a jej prezesem zarządu i jedynym wspólnikiem jest cudzoziemiec.Te okoliczności nie zostały podważone przez skarżącą, która nie wskazywała majątku, z którego możliwe byłoby prowadzenie egzekucji.Na tle tak ustalonego stanu faktycznego organ trafnie wskazał, że dalsze prowadzenie egzekucji administracyjnej byłoby bezcelowe. Brak jest bowiem realnych perspektyw wyegzekwowania należności w wysokości przewyższającej koszty egzekucyjne. W konsekwencji spełniona została przesłanka umorzenia postępowania egzekucyjnego określona w art. 59 § 2 u.p.e.a.Z tych względów uznać należy, że skarga jest niezasadna i podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a. Tym samym niezasadnymi są również pozostałe jej wnioski, w tym wniosek o zasądzenie kosztów postępowania z odsetkami.. Tym samym niezasadnymi są również pozostałe jej wnioski, w tym wniosek o zasądzenie kosztów postępowania z odsetkami.