Wyrok - I SA/Gd 355/26 - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku - z dnia 16 czerwca 2026
Teza
Uchylono indywidualną interpretację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Specjalista Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 czerwca 2026 r. sprawy ze skargi Gminy O. na interpretację indywidualną Wójta Gminy Ostaszewo z dnia 18 marca 2026 r. nr KW.3120.04.2026 w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza oUchylono indywidualną interpretację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Specjalista Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 czerwca 2026 r. sprawy ze skargi Gminy O. na interpretację indywidualną Wójta Gminy Ostaszewo z dnia 18 marca 2026 r. nr KW.3120.04.2026 w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza o
Najważniejsze informacje
W skrócie
Wynik
zasądzono świadczenie
Typ sprawy
sprawa nieprocesowa
Tryb
rozprawa
Tematy
odbiór i zagospodarowanie odpadów komunalnych
samorząd terytorialny
Role w sprawie
apelujący / skarżący
wnioskodawca
Data orzeczenia
16 czerwca 2026
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Przewodniczący
Alicja Stępień
Podstawa prawna
Rozstrzygnięcie
Uchylono indywidualną interpretację
UZASADNIENIE
1. Zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia 18 marca 2026 r. nr KW.3120.04.2026 Wójt Gminy Ostaszewo (dalej jako: "Wójt", "organ interpretacyjny"), działając na podstawie art. 14j § 1w zw. z art. 14b, art. 14c i art. 14k § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm., dalej jako: "O.p."), po rozpatrzeniu wniosku Gminy O. (dalej jako: "Skarżąca", "Strona", "Gmina") z dnia 9 marca 2026 r. o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, uznał za nieprawidłowe stanowisko Strony, zgodnie z którym budowle wchodzące w skład Infrastruktury, będące własnością Gminy, służące do wykonywania zadań z zakresu odprowadzania ścieków, nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.2. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego i prawnego sprawy:2.1. Wnioskiem z dnia 9 marca 2026 r. (data wpływu do organu: 10 marca 2026 r.) Strona zwróciła się o wydanie interpretacji indywidualnej co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w jej indywidualnej sprawie.W opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Strona wskazała, że jest właścicielem infrastruktury kanalizacyjnej zlokalizowanej na terenie Gminy (dalej: Infrastruktura), w tym oczyszczalni ścieków.Gmina nie wykazuje posiadanej infrastruktury kanalizacyjnej w deklaracjach na podatek od nieruchomości. Niniejszym wnioskiem Gmina zmierza do ustalenia czy stosowana przez nią praktyka jest prawidłowa.Działając na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej, ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, Gmina wykonuje zadania o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy O. w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Do zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, należą sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).Tym samym, za pośrednictwem infrastruktury kanalizacyjnej, Gmina realizuje swoje zadania własne polegające na odbiorze ścieków na terenie Gminy O. Odbiór i oczyszczanie ścieków są podstawową, odrębną od innych działalnością Gminy. Celem tej działalności nie jest realizowanie zadań gospodarczych (zarobkowych).Na podstawie ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, przychody własne Gminy realizowane są w oparciu o taryfy ustalane na kolejne trzyletnie okresy, zatwierdzane przez organ regulacyjny (Państwowe Gospodarstwo Wodne Wody Polskie). Podkreślenia wymaga fakt, że zgodnie z przepisami przychody z opłat za odbiór ścieków powinny pokryć koszty działalności Gminy w tym zakresie. Jednak ze względów społecznych oraz z uwagi na aktualną politykę Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie, wysokość opłat w taryfach kalkulowana jest w taki sposób, że przychody nie bilansują się z kosztami i nie występuje zysk z prowadzonej działalności. W praktyce przychodami z zatwierdzonych taryf Gmina niejednokrotnie nie jest w stanie pokryć rosnących kosztów gospodarki ściekowej.Na dzień złożenia niniejszego wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji na terenie Gminy obowiązuje taryfa opłat za odbiór ścieków na lata 2023-2026 (dalej: Taryfa 2023-2026) zatwierdzona decyzją Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Gdańsku z dnia 20 czerwca 2023 r.Ustalenie opłat w ramach taryfy odbywa się w oparciu o kwoty niezbędnych przychodów koniecznych do osiągnięcia w danym okresie obrachunkowym. Przychody te natomiast - tak jak wskazano powyżej powinny bilansować się z kosztami działalności, w tym m. in.: kosztami eksploatacji i utrzymania infrastruktury, podatkami i opłatami, należnościami nieregularnymi, kosztami odprowadzania ścieków do urządzeń niebędących w posiadaniu Gminy.Zgodnie z treścią uzasadnienia wniosku o zatwierdzenie Taryfy przewidywana marża zysku w okresie obowiązywania Taryfy 2023-2026 została ustalona na poziomie zerowym.Ponadto, z analizy treści tabel alokacji zamieszczonych we wnioskach taryfowych dotyczących taryf obowiązujących w latach 2021-2023 wynika również, że nie założono marży zysku w tymże okresie.Z powyższych zapisów uzasadnień wniosków taryfowych jednoznacznie wynika, iż intencją Skarżącej nie jest osiąganie zysku z tytułu realizacji zadań w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków przy wykorzystaniu Infrastruktury. Wszelkie przychody przewidziane w taryfach obowiązujących od roku 2021 służyły/ służą bowiem wyłącznie do pokrycia części kosztów związanych z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb Gminy, tj. przede wszystkim wydatków koniecznych na utrzymanie i eksploatację Infrastruktury. Przy czym, w praktyce przychody te nie pokrywają całości ww. kosztów.2.2. Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego Strona sformułowała pytanie:"Czy w opisanym stanie faktycznym, budowle wchodzące w skład Infrastruktury, będące własnością Gminy, służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego odprowadzania ścieków, związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2025, poz. 707 tj., dalej jako: "u.p.o.l.")?W opinii Skarżącej, budowle wchodzące w skład Infrastruktury, będące własnością Gminy, służące do wykonywania zadań z zakresu odprowadzania ścieków, nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l..W ocenie Skarżącej warunkiem uznania konkretnej aktywności za działalność gospodarczą konieczne jest, aby podmiot ją prowadzący wykonywał ją z jednoznacznym zamiarem wypracowania (osiągnięcia) zysku (wymiernych korzyści majątkowych). Tym samym działalność, która nie ma charakteru zarobkowego, nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu u.p.o.l.Tym samym, w celu ustalenia czy aktywność polegająca na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty związana z wykorzystaniem Infrastruktury należącej do Gminy stanowi działalność gospodarczą w myśl UPP, przeanalizować należy, czy przedmiotowa działalność wykonywana jest z zamiarem wypracowania zysku.Zgodnie z art. 7 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, zadaniem własnym gminy jest m.in. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w tym w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.Gmina realizuje powyższe zadanie na podstawie ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz. U. z 2024, poz. 757 ), zgodnie z którą jest zobowiązana do opracowania i zatwierdzania taryfy za zbiorowe odprowadzanie ścieków.W pierwszej kolejności podkreślić należy, że prowadzona przez Gminę działalność w zakresie gospodarki ściekowej nie jest działalnością nakierowaną na osiąganie korzyści majątkowych (zysku). Gmina realizuje zadania własne o charakterze użyteczności publicznej, w szczególności w zakresie realizacji obowiązku odbioru oraz oczyszczania ścieków od mieszkańców, które to zadanie wynika wprost z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym. Zadanie to Gmina realizuje bez względu na wynik ekonomiczny.Co więcej, Gmina jest zobowiązana do opracowania taryfy za zbiorowe odprowadzanie ścieków, która to taryfa następnie musi być zatwierdzona przez Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej. Podkreślenia wymaga fakt, że przychody z opłat wynikających z taryf za odbiór ścieków, zgodnie z przepisami, mają na celu pokrycie kosztów działalności Zakładu. Jednak jak pokazuje praktyka, intencją Wód Polskich (w celu ochrony odbiorców przed wzrostem cen) jest minimalizacja kosztów Strony (i co za tym idzie przychodów) z działalności ściekowej, co wymusza na przedsiębiorstwach wod.-kan. sporządzanie taryf, w których założone koszty są znacznie niższe od tych realnie ponoszonych przez podmioty prowadzące działalność w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków.Powyższe powoduje, że działalność w zakresie odbioru i oczyszczania ścieków nie tylko nie jest prowadzona z zamiarem generowania zysku, ale generuje straty. Wody Polskie odmawiają bowiem akceptacji taryf opłat za odbiór ścieków, która uwzględniałaby jakikolwiek zysk z tejże działalności.Jak wskazano wyżej, osiąganie zarobku nie jest i nie było ani celem, ani zamiarem, ani faktyczną możliwością Gminy, co potwierdzają taryfy obowiązujące w latach 2021-2023 i oraz 2023-2026. Nie założono w nich marży zysku. W związku z powyższym, działalność w zakresie odbioru i oczyszczania ścieków nie tylko nie była, ale nawet nie mogła być przez Gminę prowadzona z zamiarem generowania zysku.W konsekwencji, należy uznać, że działalność ta nie wypełnia jednej z konstytutywnych przesłanek wskazanych w art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców - nie jest ona działalnością zarobkową.Powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, przesadza o tym, że budowle wchodzące w skład Infrastruktury nie są związane z działalnością gospodarcza w rozumieniu przepisów u.p.o.l.. Tym samym nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.Strona przytoczyła szereg orzeczeń na poparcie swojego stanowiska.2.3. Wójt Gminy w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2026 r. nr KW.3120.04.2026 stwierdził, że stanowisko Strony jest nieprawidłowe.W uzasadnieniu interpretacji organ interpretacyjny wskazał, że na ocenę prawidłowości stanowiska Skarżącej nie mogą wpłynąć powołane przez nią orzeczenia sądów administracyjnych i innych organów, bowiem stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osądzonych w określonych stanach faktycznych. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych).W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały one wydane. Zatem wskazane we wniosku wyroki nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie i nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy.Natomiast w celu ustalenia prawidłowego stanowiska względem pytania przedstawionego przez Skarżącą należy sięgnąć przede wszystkim do przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz innych ustaw, do których te przepisy bezpośrednio lub pośrednio odsyłają.W opisanym we wniosku stanie faktycznym Strona prowadzi działalność w zakresie odprowadzania ścieków. Nie ulega wątpliwości, że przedmiotowa działalność jest działalnością zorganizowaną i wykonywaną w sposób ciągły. Nie kwestionuje tego również sama Skarżąca.Zgodnie jednak z przedstawionym przez Stronę stanem faktycznym w taryfach dla zbiorowego odprowadzania ścieków obowiązujących od 2021 r. nie założono marży zysku. Ponadto Gmina wskazała, że ze względów społecznych oraz z uwagi na aktualną politykę Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie, wysokość opłat w taryfach kalkulowana jest w taki sposób, aby przychody bilansowały się z kosztami i nie występował zysk z prowadzonej działalności. Jak wskazuje Strona, w praktyce Zakład przychodami z zatwierdzonych taryf nie jest w stanie pokryć rosnących kosztów gospodarki ściekowej.Jakkolwiek Organ podatkowy zgadza się z Wnioskodawcą, że powyższe okoliczności świadczą o braku intencji osiągania zysku przez Gminę, to w jego ocenie nie wykluczają one potencjalnej możliwości osiągnięcia zysku w bieżącym lub w przyszłych okresach rozliczeniowych - przykładowo gdyby w przyszłości z jakichkolwiek przyczyn przychody Gminy z działalności kanalizacyjnej przewyższyłyby ponoszone realnie koszty.Tym samym, w ocenie Organu interpretacyjnego, to właśnie potencjalna możliwość osiągnięcia dochodów przez Stronę przesądza o tym, że prowadzona przez nią działalność ma charakter zarobkowy.W konsekwencji, zdaniem Wójta, opisana przez Skarżącą we wniosku działalność spełnia wszystkie przesłanki umożliwiające zaklasyfikowanie jej jako działalności gospodarczej, w myśl ustawy Prawo przedsiębiorców, a co za tym idzie, również ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wójta, wszystkie administrowane przez Stronę budowle wchodzące w skład Infrastruktury uznać należy za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.W tym stanie rzeczy organ interpretacyjny uznał za nieprawidłowe stanowisko Strony, zgodnie z którym budowle wchodzące w skład Infrastruktury, będące własnością Gminy, służące do wykonywania zadań z zakresu odprowadzania ścieków, nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l..3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższą interpretację indywidualną, Skarżąca reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika - doradcę podatkowego, wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz o zasadzenie od organu podatkowego na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania.Zaskarżonej interpretacji zarzucono:1) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 4, art. 5 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2024 r. poz. 236 ze zm.) dalej jako ,,u.p.p.’’, poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że budowle wchodzące w skład infrastruktury kanalizacyjnej będącej własnością Gminy O., służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego odprowadzania ścieków, związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej i, tym samym, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.;2) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 121 § 1 oraz art. 14c § 1 O.p., poprzez działania naruszające zasadę pogłębiania zaufania do organu, ze względu na wydanie interpretacji w oparciu o własne ustalenia organu podatkowego co do hipotetycznej możliwości uzyskania zysku przez Gminę, wychodzące poza opis stanu faktycznego oraz brak merytorycznej poprawności i staranności działania, ze względu na wydanie interpretacji sprzecznej z zaprezentowanym przez Skarżącą orzecznictwem sądowym wydanym w zbliżonych sprawach.4. W odpowiedzi na skargę Wójt Gminy Ostaszewo wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:5.1. Skarga zasługuje na uwzględnienie.5.2. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r. poz. 143, dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, opinie zabezpieczające i odmowy wydania opinii zabezpieczających.Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność tej czynności, a art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio.Podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.Będąc związany granicami skargi, Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona interpretacja indywidualna narusza przepisy prawa materialnego.5.3. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że w rozpoznawanej sprawie Gmina była zainteresowanym, o którym mowa w art. 14b §1 O.p., natomiast o właściwości rzeczowej Wójta Gminy do wydania indywidualnej interpretacji przesądził art. 14j §1 tej ustawy. W świetle art. art. 165 ust. 1 Konstytucji RP nieuzasadnione jest utożsamianie Gminy jako zainteresowanej osoby prawnej oraz Wójta, jako organu interpretacyjnego. Wskazać należy, że na mocy art. 11a ustawy o samorządzie gminnym organami gminy są: rada gminy oraz wójt (burmistrz, prezydent miasta), a wójt jako organ wykonawczy gminy kieruje jej bieżącymi sprawami oraz reprezentuje ją na zewnątrz (art. 31 powołanej ustawy).Stąd w rozpoznawanej sprawie ujawnia się dualizm w funkcjach prawnych Wójta, który jako organ reprezentujący Gminę wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, a jako organ interpretacyjny, wydał zaskarżoną interpretację. Jednakże w pierwszym przypadku Wójt czerpie z osobowości prawnej Gminy i działa w jej imieniu, natomiast w drugim realizuje swoją autonomiczną kompetencję, nadaną mu w art. 14j § 1 O.p. Sytuacja owego dualizmu jest konsekwencją rozwiązań legislacyjnych przyjętych intencjonalnie przez ustawodawcę, stąd zasadne, zwłaszcza w świetle art. 165 ust. 2 Konstytucji RP, jest stanowisko, że nie można utracić przymiotu strony tylko z tego powodu, że organ danego podmiotu praw i obowiązków przyznanych przepisami prawa materialnego był w danym postępowaniu organem rozstrzygającym sprawę co do jej istoty na mocy odrębnych przepisów kompetencyjnych (podobnie także: SN w wyroku z 7 czerwca 2001 r., III RN 104/00, OSNP 2002/1/4; rozstrzygniecie zapadłe na gruncie ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.).Z tego względu, jak stwierdził NSA w postanowieniu z 10 kwietnia 2014r., sygn. akt II FSK 542/14, w świetle art. 50 p.p.s.a. w związku z art. 14b § 1, art. 14j § 1 i art. 14c § 3 O.p. gmina, której organ wykonawczy, tj. wójt, burmistrz lub prezydent miasta, wydał indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego na wniosek tejże gminy, jest legitymowana do wniesienia skargi do sądu administracyjnego, jeżeli ma w tym interes prawny, który należy rozumieć, jako uprawnienie do kontroli sądowej aktu, o którym mowa w art. 3 §2 pkt 4a p.p.s.a., o ile gmina była podmiotem zainteresowanym w postępowaniu interpretacyjnym, o którym mowa w art. 14b § 1 O.p., czyli dążyła w drodze uzyskania interpretacji podatkowej do wyjaśnienia swoich obowiązków podatkowych. W przedstawione stanowisko wpisuje się również postanowienie NSA z 15 grudnia 2025 r. sygn. akt III FSK 1169/25 ( CBOSA).W sprawie niniejszej warunki powyższe zostały spełnione.5.4. Przechodząc do istoty sporu w niniejszej sprawie wskazać należy, że sprowadza się ona do stwierdzenia, czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym, budowle wchodzące w skład infrastruktury kanalizacyjnej, będące własnością Gminy, służące do wykonywania zadań z zakresu odprowadzania ścieków są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym czy podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.Wymaga podkreślenia, że sporne zagadnienie było już przedmiotem wielu orzeczeń wojewódzkich sądów administracyjnych (por. wyroki: WSA w Lublinie z 5 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 822/15, WSA w Krakowie z 30 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1185/21, WSA w Gorzowie z 12 maja 2022 r., sygn. akt I SA/Go 90/22, WSA w Gdańsku z 11 października 2022 sygn. akt I SA/Gd 412/22, z 21 kwietnia 2026 r., sygn.. akt I SA/Gd 126/26, WSA w Olsztynie z 29 maja 2024 r. sygn. akt I SA/Ol 133/24, WSA w Gorzowie z 29 maja 2025 r. sygn. akt I SA/Go 82/25, z dnia 7 maja 2026 r., sygn. akt I SA/Go 89/26 WSA w Szczecinie z 19 marca 2026 r. sygn. akt I SA/Sz 811/25 - wszystkie te orzeczenia oraz inne powołane w uzasadnieniu wyroku dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl dalej jako CBOSA).Pogląd wyrażony w powołanych orzeczeniach Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w całości podziela, odpowiednio uwzględniając argumentację w nich zawartą w uzasadnieniu wyroku.Wskazać zatem należy, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (z zastrzeżeniem ust. 2a, który w sprawie nie ma zastosowania). Jednocześnie, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l odsyła do definicji legalnej działalności gospodarczej, zawartej w art. 3 u.p.p..Strony były zgodne, że badając, czy Stronę skarżącą można uznać za prowadzącą działalność gospodarczą, należy odwołać się do definicji legalnej zawartej w art. 3 u.p.p. Działalnością gospodarczą jest wobec powyższego zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.Dla uznania, że dany podmiot prowadzi działalność gospodarczą, koniecznym jest spełnienie tych wszystkich przesłanek. Skarżąca kwestionowała spełnienie warunku zarobkowości prowadzonej przez siebie działalności. Nie było natomiast kwestionowane, że jej działalność nosi cechy zorganizowania i ciągłości, jak również wykonywania jest we własnym imieniu.Z orzecznictwa NSA (por. np. wyrok z 18 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1954/10, CBOSA) wynika, że działalność zarobkowa, będąca postacią działalności gospodarczej, polega na tym, że jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu (zarobku), rozumianego jako nadwyżka przychodów nad poniesionymi kosztami. Działalność pozbawiona tego aspektu jest działalnością charytatywną, społeczną kulturalną i inną (określaną mianem "non profit").W doktrynie rozróżnia się pojęcie zysku od zarobku, wskazując, że wyłącznie z tym drugim mamy do czynienia z działalnością "non profit", która wprawdzie jest zarobkowa, to jednak dochód z niej osiągnięty w całości jest przeznaczany na pokrycie kosztów oraz/lub realizację celów statutowych podmiotu działalność tę wykonującego (por. K. Kohutek (w:) M. Brożyna, M. Chudzik, K. Kohutek, J. Molis, S. Szuster, Komentarz do art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, stan prawny 1 maja 2005 r., Lex i powołana tam literatura). W stosunkach zewnętrznych wspomniana działalność w zasadzie niczym nie będzie odbiegać od działalności innych podmiotów prowadzących ją w celu osiągnięcia zysku (a nie "tylko" zarobku).Wskazane rozróżnienie na pojęcie zysku i zarobku ma zatem znaczenie jedynie w stosunkach "wewnętrznych" danego podmiotu, jako że przesądza o celach przeznaczenia wypracowanego dochodu (zarobku). Z zarobkowym charakterem działalności wiąże się uczestnictwo w obrocie gospodarczym. Wymóg ten spełniony jest wówczas, gdy działalność gospodarcza realizowana jest poprzez odpłatne (ekwiwalentne) świadczenia wzajemne spełniane w ramach obrotu gospodarczego. Działalnością gospodarczą jest więc tylko działalność zewnętrzna ("między przedsiębiorcami") mająca na celu np. świadczenie usług osobom trzecim. Nie jest zaś działalnością gospodarczą działalność prowadzona na potrzeby samej osoby prawnej lub zrzeszonych w niej członków (por. postanowienie SN z 29 kwietnia 1998r., III CZP 7/98; OSNC 1998/11/188, wyrok NSA z 26 września 2008 r., sygn. akt II FSK 789/07).Zarobkowy charakter działalności jest podstawową i kluczową cechą charakteryzującą działalność gospodarczą. Jej zarobkowy charakter oznacza, że zamiarem (celem) podjęcia działalności gospodarczej jest osiągnięcie zysku. Zysk z kolei należy definiować jako nadwyżkę przychodów nad kosztami. Trzeba przy tym liczyć się z możliwością nieuzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, co oznaczać będzie poniesienie straty. Tym samym, o zarobkowym charakterze działalności gospodarczej nie decyduje faktyczne osiągnięcie zysku, lecz zamiar jego osiągnięcia (cel). Podkreślić zatem należy, iż o zarobkowości działalności decyduje cel jej wykonywania. Jeżeli zakłada się osiągnięcie zysku w związku z działalnością, to znaczy, że został określony cel zarobkowy tej działalności. Samo określenie celu ma jednak wymiar subiektywny i mieści się w sferze zamiaru danego podmiotu (wyrok WSA w Poznaniu z 16 sierpnia 2012r., sygn. akt II SA/Po 427/12, CBOSA). Działalność podjęta w celu osiągnięcia zysków, będzie można określić jako działalność w celu zarobkowym nawet wówczas, gdy ten cel nie zostanie osiągnięty, tzn. przychody z działalności wystarczą jedynie na pokrycie kosztów tej działalności bądź gdy nie wystarcza nawet na to, wskutek czego działalność zakończy się stratą.W wymiarze subiektywnym Strona w przedstawionym we wniosku opisie nie prowadzi działalności z zamiarem osiągnięcia zysków, celem jej działalności jest zaspokojenie potrzeb ludności w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków w ramach zadań własnych Gminy - zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 u.s.g. Zatem można przyjąć, że w znaczeniu subiektywnym, działalność prowadzona przez Skarżącą nie jest działalnością gospodarczą. Z kolei biorąc pod uwagę, że obecnie przychody z opłat wynikających z taryf za odbiór ścieków mają jedynie na celu pokrycie kosztów działalności Gminy w tymże zakresie.Jak wyjaśniała Gmina na podstawie ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, przychody własne Gminy realizowane są w oparciu o taryfy ustalone na kolejne trzyletnie okresy, zatwierdzane przez organ regulacyjny (Państwowe Gospodarstwo Wodne Wody Polskie). Zgodnie z przepisami przychody z opłat za odbiór ścieków powinny pokryć koszty działalności. Jednakże ze względów społecznych oraz z uwagi na aktualną politykę Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie, wysokość opłat w taryfach kalkulowana jest w taki sposób, że przychody nie bilansują się z kosztami działalności i nie występuje zysk z prowadzonej działalności. W praktyce przychody te nie pokrywają w całości ww. kosztów.Zdaniem Sądu trzeba również zauważyć, że błędnym jest założenie, że potencjalna możliwość osiągnięcia zysków wskazuje na zarobkowy charakter działalności Skarżącej. Sama możliwość potencjalnego uzyskania zysku, nie stanowi przesłanki do uznania, iż dany podmiot prowadzi działalność gospodarczą.W rozpoznawanej sprawie bez wątpienia na podstawie okoliczności opisanych we wniosku i w odniesieniu do tego zakresu działalności Gminy należy uznać, że działalność ta nie jest nakierowana na osiągnięcie zysku.W sprawie istotnym jest, że działalność opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie jest nakierowana na osiągnięcie zysku. Przychody Skarżącej za świadczone usługi mają wyłącznie na celu pokrycie kosztów związanych z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb Gminy, tj. przede wszystkim wydatków koniecznych na utrzymanie i eksploatację infrastruktury związanej ze zbiorowym odprowadzaniem ścieków na terenie Gminy.Podsumowując należy przyjąć, że zarobkowy charakter ma działalność, która jest prowadzona w celu (z subiektywnym zamiarem) osiągania zysków, nawet jeżeli dana działalność nie zawsze będzie obiektywnie dochodowa. Przeciwieństwem działalności zarobkowej w tym rozumieniu jest działalność niezarobkowa, czyli taka, której rzeczywistym przeznaczeniem nie jest generowanie czystych zysków, nawet jeżeli w toku jej wykonywania pewne niezamierzone zyski w pewnym momencie się pojawią (por. wyrok WSA w Poznaniu z 7 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Po 201/21, CBOSA).Skoro ze stanu faktycznego zaprezentowanego przez Skarżącą jednoznacznie wynika, że opisana działalność nie zakłada osiągnięcia zysku (w wymiarze subiektywnym i obiektywnym), zaś odpłatność za świadczone usługi ma jedynie na celu pokrycie dokonywanych wydatków, nie można jej uznać za działalność zarobkową i tym samym nie mieści się ona w pojęciu działalności gospodarczej, której definicja zawarta została w art. 3 u.p.p.Biorąc pod uwagę powyższe nieprawidłowe jest stanowisko organu interpretacyjnego, iż budowle wchodzące w skład infrastruktury kanalizacyjnej będące własnością Gminy, służące do wykonywania zadań z zakresu zbiorowego odprowadzania ścieków, są budowlami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej.Zatem należy uznać za zasadne podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa materialnego; tj. art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 1a ust 1 pkt 4 art. 5 u.p.o.l. w związku z art. 3 u.p.p.5.5. Rozpatrując ponownie wniosek organ będzie mieć na względzie ocenę prawną zawartą w uzasadnieniu niniejszego wyroku.5.6. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit.a) p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a., w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687), zasądzając od organu na rzecz skarżącej kwotę 680 zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania, obejmującą uiszczony wpis od skargi w kwocie 200 zł oraz zwrot kosztów zastępstwa procesowego obejmującego wynagrodzenie pełnomocnika - doradcy podatkowego, w wysokości 480 zł.., w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687), zasądzając od organu na rzecz skarżącej kwotę 680 zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania, obejmującą uiszczony wpis od skargi w kwocie 200 zł oraz zwrot kosztów zastępstwa procesowego obejmującego wynagrodzenie pełnomocnika - doradcy podatkowego, w wysokości 480 zł.