Wyrok - III FSK 225/25 - Naczelny Sąd Administracyjny - z dnia 18 marca 2026
Teza
Oddalono skargę kasacyjną. Egzekucyjne postępowanie, egzekucja świadczeń pieniężnych. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Borszowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Protokolant sekretarz sądowy Agnieszka Krysińska-Kłos, po rozpoznaniu w dniu 18 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. sp. z o.o. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 listopada 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 743/24 w sprawie ze skargi G. sp. z o.o. z siedzibą w K. na postanowienie DyrOddalono skargę kasacyjną. Egzekucyjne postępowanie, egzekucja świadczeń pieniężnych. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Borszowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Protokolant sekretarz sądowy Agnieszka Krysińska-Kłos, po rozpoznaniu w dniu 18 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. sp. z o.o. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 listopada 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 743/24 w sprawie ze skargi G. sp. z o.o. z siedzibą w K. na postanowienie Dyr
Najważniejsze informacje
W skrócie
Wynik
oddalono skargę
Typ sprawy
sprawa cywilna
Kwota główna
150.000 zł · zaległość podatkowa z decyzji
Etap
skarga kasacyjna
Tryb
rozprawa
Role w sprawie
apelujący / skarżący
Data orzeczenia
18 marca 2026
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Przewodniczący
Paweł Borszowski
Rozstrzygnięcie
Oddalono skargę kasacyjną
UZASADNIENIE
Zaskarżonym wyrokiem z 21 listopada 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 743/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę G. sp. z o.o. z siedzibą w K. (dalej: "Skarżąca") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: "Organ") z 24 kwietnia 2024 r. w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych.Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).Skarżąca reprezentowana przez adwokata zaskarżyła powyższe rozstrzygnięcie w całości zarzucając orzeczeniu naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć (i miały) istotny wpływ na wynik sprawy, a to:a. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") w zw. z art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r., poz. 735 ze zm., dalej: "k.p.a.") przejawiające się w tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyniku niewłaściwej kontroli działalności organu administracji publicznej nie zastosował środka określonego w ustawie w postaci uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, pomimo że zaniechania Organu sprowadzające się do zaniechania działania podjęcia wszelkich kroków w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy, a tym samym niezbadania akt sprawy o ogłoszenie upadłości spółki G. sp. z o. o., z której wynikają dokumenty wskazujące na oszacowanie majątku oraz jego zinwentaryzowanie,b. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. przejawiające się w tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyniku niewłaściwej kontroli działalności organu administracji publicznej nie zastosował środka określonego w ustawie w postaci uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, pomimo że zaniechania Organu sprowadzające się do niedokonania wszechstronnej oraz całościowej oceny materiału dowodowego, w tym treści postanowienia Sądu Rejonowego [...] w [...] oddalającego wniosek o ogłoszenie upadłości oraz odpowiedzi tymczasowego nadzorcy spółki E. J., które nie tylko wskazywały na istnienie majątku spółki, lecz również na sposób wyceny tegoż majątku,c. art. 143 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. przejawiające się w tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyniku niewłaściwej kontroli działalności organu administracji publicznej nie zastosował środka określonego w ustawie w postaci uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, ustalając, iż to Skarżąca powinna podać sposób szacowania jej majątku, podczas gdy zgromadzony materiał dowodowy w sprawie jasno wskazuje, że w postępowaniu o ogłoszenie upadłości majątek ten był szacowany trzykrotnie i to bez wykonywania dokumentacji zdjęciowej,d. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2020 r., poz. 1427 ze zm., dalej: "u.p.e.a.") przejawiające się w tym, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyniku niewłaściwej kontroli działalności organu administracji publicznej nie zastosował środka określonego w ustawie, tj. uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, pomimo tego, iż Organ dopuścił się naruszenia przepisów postępowania w ten sposób, iż nie wezwał Spółki do złożenia aktualnego oświadczenia o stanie majątkowym w trybie art. 37b u.p.e.a., podczas, gdy z dokumentacji przedstawionej przez spółkę w toku postępowania zażaleniowego wynikały składniki majątkowe, z których mogła być prowadzona egzekucja,e. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 59 § 2 u.p.e.a. przejawiające się w tym, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyniku niewłaściwej kontroli działalności organu administracji publicznej nie zastosował środka określonego w ustawie, tj. uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, pomimo braku wystąpienia przesłanek do zastosowania tego przepisu (art. 59 § 2 u.p.e.a.), tj. braku przesłanek do umorzenia postępowania egzekucyjnego ze względu na fakt posiadania przez Skarżącą majątku pozwalającego na jego spieniężenie i następnie pokrycie wydatków egzekucyjnych,f. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 59 § 2 u.p.e.a. przejawiające się w tym, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyniku niewłaściwej kontroli działalności Organu administracji publicznej nie zastosował środka określonego w ustawie, tj. uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, pomimo braku dokonania analizy i estymacji wydatków egzekucyjnych.W oparciu o tak postawione zarzuty, Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, o wyznaczenie rozprawy oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych od Organu na rzecz Skarżącej. Ponadto wniosła o przeprowadzenie w oparciu o treść art. 106 § 3 p.p.s.a. dowodu uzupełniającego z dokumentów w postaci: wydruku z portalu informacyjnego sądów powszechnych obrazującego wyrok Sądu Rejonowego [...] w [...], Wydział [...] Gospodarczy z 4 listopada 2022 r., sygn. akt [...], wyroku Sądu Okręgowego w [...], Wydział [...] Gospodarczy Odwoławczy z 27 czerwca 2024 r., w sprawie o sygn. akt [...], potwierdzeń przelewów z 9 stycznia 2025 r., 9 grudnia 2024 r., 11 lipca 2024 r., 7 października 2024 r., 6 września 2024 r., 5 sierpnia 2024 r.W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Organu wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie od Skarżącej na rzecz strony przeciwnej kosztów postępowania (w tym kosztów zastępstwa procesowego) według norm przepisanych.Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W badanej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, z punktu widzenia przedmiotu rozpoznawanej sprawy, wskazać należy na treść art. 59 § 2 u.p.e.a., zgodnie z którym postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku, gdy dalsza egzekucja administracyjna będzie bezskuteczna z powodu braku majątku lub źródła dochodu zobowiązanego, z których jest możliwe wyegzekwowanie środków pieniężnych przewyższających koszty egzekucyjne.W orzecznictwie wskazuje się, że to organowi egzekucyjnemu ustawa pozostawiła ocenę "perspektyw" wszczętego postępowania egzekucyjnego i wybór: prowadzenie egzekucji lub umorzenie postępowania. Użycie przez ustawodawcę w art. 59 § 2 u.p.e.a. zwrotu "może być umorzone" oznacza, że po stronie organu nie istnieje obowiązek umorzenia postępowania egzekucyjnego, ale tylko uprawnienie do jego umorzenia, którego warunkiem jest stwierdzenie, iż w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne (por. wyroki NSA: z 28 września 2023 r., sygn. akt III FSK 476/23; z 21 kwietnia 2023 r., sygn. akt III FSK 1960/21).Należy zauważyć, że przez wzgląd na uznaniowy charakter postanowienia wydawanego na tej podstawie, ustawodawca nie określa, w jaki konkretnie sposób organ powinien stwierdzić (wykazać) tę okoliczność. Istotą uznania administracyjnego jest bowiem stworzenie wspomnianemu podmiotowi swoistego "luzu decyzyjnego" – pewnej przestrzeni uznaniowego orzekania, ograniczonej jedynie kierunkowymi dyrektywami wyboru konsekwencji (por. wyroki NSA: z 31 sierpnia 2023 r., sygn. akt I GSK 2005/19; z 23 lipca 2025 r., sygn. akt III FSK 141/25). W tym kontekście należy podkreślić, że art. 59 § 2 u.p.e.a. ustanawia dwie przesłanki jego zastosowania.Po pierwsze, dalsza egzekucja administracyjna musi być bezskuteczna z powodu braku majątku lub źródła dochodu zobowiązanego. Po drugie, brak ten musi mieć taki charakter, że nie istnieje realna możliwość wyegzekwowania środków pieniężnych w wysokości przewyższającej koszty egzekucyjne. Wskazać zatem należy, że podjęcie przez organ egzekucyjny rozstrzygnięcia o umorzeniu lub odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego – na zasadzie uznania administracyjnego – w trybie art. 59 § 2 u.p.e.a. wymaga oceny, czy egzekucja należności pieniężnej będzie celowa, tzn. wymaga ustalenia, czy koszty egzekucji byłyby wyższe od kwoty możliwej do wyegzekwowania (por. wyrok NSA z 13 marca 2013 r., sygn. akt II GSK 2373/11). W związku z tym ustalenie, że zobowiązany nie posiada majątku, w stosunku do którego możliwa byłaby egzekucja, powinno skutkować umorzeniem postępowania egzekucyjnego. Rozwiązanie to chroni wierzyciela przed ponoszeniem kosztów egzekucyjnych, jeżeli nie mogą one być ściągnięte od zobowiązanego (P. M. Przybysz, Art. 59 [w.] Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2025).Ocena ta musi być jednakże poprzedzona wszechstronnym ustaleniem stanu faktycznego sprawy, co wynika z odesłania zawartego w art. 18 u.p.e.a., zgodnie z którym jeżeli przepisy niniejszej ustawy (u.p.e.a.) nie stanowią inaczej, do czynności wierzyciela podejmowanych przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego na podstawie niniejszej ustawy i w postępowaniu egzekucyjnym – przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego stosuje się odpowiednio. Oznacza to, że odpowiednie stosowanie zasad ogólnych postępowania administracyjnego w postępowaniu egzekucyjnym, musi nastąpić przy uwzględnieniu specyfiki postępowania egzekucyjnego i rządzących tym postępowaniem zasad (por. wyrok NSA z 5 lipca 2024 r., sygn. akt III FSK 1100/23).Odnosząc powyższe rozważania do realiów niniejszej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, zgodnie z którym organ szczegółowo zrelacjonował podejmowane w toku postępowania egzekucyjnego czynności, opisując zastosowane środki egzekucyjne oraz działania mające na celu ustalenie składników majątkowych spółki. Z akt administracyjnych wynika, że organ podjął szereg czynności zmierzających do ustalenia sytuacji majątkowej Skarżącej. Czynności te miały charakter kompleksowy i obejmowały zarówno działania skierowane bezpośrednio do organów spółki, jak i do podmiotów trzecich dysponujących wiedzą o jej sytuacji prawnej i finansowej.W szczególności organ zwrócił się pismem z 7 grudnia 2023 r. do Pani M. D. i Pani M. R. (prezes i wiceprezes zarządu Skarżącej) o udzielenie szczegółowych informacji dotyczących sytuacji finansowej spółki. W odpowiedzi z 19 grudnia 2023 r. poinformowano, że spółka posiada rachunki bankowe w [...] S.A. i [...] S.A., nie generuje przychodu, na dzień 19 grudnia 2023 r. nie posiada środków trwałych stanowiących majątek, nie posiada nieruchomości i papierów wartościowych oraz wymagalnych wierzytelności, postępowania egzekucyjne wobec spółki są prowadzone przez Komorników Sądowych przy Sądzie Rejonowym [...] w [...]. Równolegle organ podjął czynności zmierzające do weryfikacji tych informacji poprzez skierowanie pisma z 8 grudnia 2023 r. do Pani E. J. – tymczasowego nadzorcy sądowego Skarżącej – o wskazanie majątku spółki oraz przedstawienia aktualnego stanu postępowania w przedmiocie wniosku o zabezpieczenie majątku. W odpowiedzi wskazano, że Sąd Rejonowy [...] w [...] postanowieniem z 7 sierpnia 2023 r. o sygn. akt [...] oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości.Ponadto organ dokonał ustaleń, z których wynikało, że spółka nie prowadzi działalności gospodarczej w K., nie składała dokumentów świadczących o uzyskiwaniu dochodu (ostatnie zeznanie podatku dochodowego od osób prawnych zostało złożone 28 czerwca 2023 r., w którym została wykazana strata w wysokości ok. 150.000 zł), w rejestrze podatników VAT w deklaracjach kwartalnych wykazała kwotę nadwyżki do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości ok. 7.000 zł, nie jest właścicielem nieruchomości. Wykazał również, że na dzień poprzedzający wydanie postanowienia, łączna kwota kosztów egzekucyjnych powstałych w dotychczas prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym, (nie wyegzekwowane) wyniosła 496,34 zł, przy łącznej kwocie dochodzonych zaległości – 88.027,75 zł.W kontekście powyższych ustaleń nie można pominąć również okoliczności, prowadzenia wobec Skarżącej postępowań egzekucyjnych przez komorników sądowych. Okoliczność ta ma doniosłe znaczenie, gdyż jak zasadnie uznał Sąd pierwszej instancji, trudno więc przyjąć, aby majątek ruchomy, przedstawiający jakąkolwiek wartość, został pominięty w toku prowadzonych postępowań.Na tle tak ustalonego stanu faktycznego Wojewódzki Sąd Administracyjny trafnie podzielił stanowisko organu egzekucyjnego w zakresie oceny, że dalsze prowadzenie egzekucji administracyjnej byłoby bezcelowe. Brak jest bowiem realnych perspektyw wyegzekwowania należności w wysokości przewyższającej koszty egzekucyjne. W świetle powyższego nie sposób uznać zasadności zarzutów naruszenia przepisów postępowania oznaczonych w skardze kasacyjnej literami a, b, c, e oraz f. Sąd pierwszej instancji przeprowadził bowiem prawidłową kontrolę działalności Organu. Nie można więc uznać w niniejszej sprawie, aby Organ dopuścił się naruszenia wskazanych przepisów k.p.a., trafnie także uznał zaistnienie przesłanek z art. 59 § 2 u.p.e.a.W konsekwencji powyższego chybiony jest także zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 59 § 2 u.p.e.a. (oznaczony w skardze kasacyjnej literą d) z uwagi na to, że Organ nie wezwał spółki do złożenia aktualnego oświadczenia o stanie majątkowym w trybie art. 37b u.p.e.a., podczas, gdy w ocenie Skarżącej z dokumentacji przedstawionej przez spółkę w toku postępowania zażaleniowego wynikały składniki majątkowe, z których mogła być prowadzona egzekucja. Zgodnie z art. 37b § 1 u.p.e.a. w zakresie niezbędnym do wszczęcia lub prowadzenia egzekucji administracyjnej organ egzekucyjny lub wierzyciel wzywa zobowiązanego do złożenia oświadczenia o posiadanym majątku i źródłach dochodu oraz o prawdziwości i zupełności tego oświadczenia. Kompetencja określona tym przepisem przysługuje zatem organowi egzekucyjnemu lub wierzycielowi. Ponadto, jak słusznie wskazuje się w literaturze, artykuł ten będzie miał zastosowanie w sytuacji, w której wezwanie zobowiązanego do złożenia oświadczenia będzie niezbędne do uzyskania wiadomości warunkujących zastosowanie czy też skuteczność stosowanego środka egzekucyjnego, czy też środków egzekucyjnych (P. Rączka, Art. 37b [w.] Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, red. R. Hauser, M. Wierzbowski, Legalis/el. 2024). W realiach niniejszej sprawy taka sytuacja nie zachodziła, albowiem organ dysponował już wystarczającymi i aktualnymi informacjami dotyczącymi sytuacji majątkowej Skarżącej, pozwalającymi na dokonanie oceny bezskuteczności dalszej egzekucji.Naczelny Sąd Administracyjny, odnosząc się do wniosków o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z dokumentu zawartych w skardze kasacyjnej uznał, że wnioskowane przeprowadzenie dowodu z dokumentu nie jest niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w niniejszej sprawie i nie skorzystał z możliwości przeprowadzenia dowodu uzupełniającego zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a.Mając na względzie powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. i art. 209 p.p.s.a.Paweł Borszowski (spr.) Tomasz Kolanowski Wojciech StachurskiPaweł Borszowski (spr.) Tomasz Kolanowski Wojciech Stachurski