Wyrok - III SA/Wa 2481/25 - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie - z dnia 19 marca 2026
Teza
Oddalono skargę. Interpretacje podatkowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Trochim - Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 19 marca 2026 r. sprawy ze skargi M. K. na postanowienie Ministra Finansów i Gospodarki z dnia [...] sierpnia 2025 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji ogólnej oddala skargę. UZASADNIENIE 1.1. Zaskarżonym postanowieniem z [Oddalono skargę. Interpretacje podatkowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Trochim - Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 19 marca 2026 r. sprawy ze skargi M. K. na postanowienie Ministra Finansów i Gospodarki z dnia [...] sierpnia 2025 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji ogólnej oddala skargę. UZASADNIENIE 1.1. Zaskarżonym postanowieniem z [
Najważniejsze informacje
W skrócie
Wynik
oddalono skargę
Przedmiot
skarga administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Typ sprawy
sprawa administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Etap
postępowanie administracyjne sądowe / skarga na decyzję lub akt
Tryb
posiedzenie niejawne
Tematy
skarga administracyjna
kontrola administracyjna
Role w sprawie
płatnik składek / pracodawca
Data orzeczenia
19 marca 2026
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Przewodniczący
Aneta Trochim-Tuchorska
Podstawa prawna
Rozstrzygnięcie
Oddalono skargę
UZASADNIENIE
1.1. Zaskarżonym postanowieniem z [...] sierpnia 2025 r. Minister Finansów i Gospodarki (dalej: "Minister") utrzymał w mocy postanowienie Ministra Finansów z [...] czerwca 2025 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku M. K. (dalej: "Strona", "Skarżący") o wydanie interpretacji ogólnej.1.2. Jak wynika z akt sprawy, wnioskiem z 24 marca 2025 r. Strona wystąpiła do Ministra Finansów o wydanie interpretacji ogólnej w zakresie wykładni przepisów art. 2 ust. 1–3, art. 5 ust. 1 oraz art. 7 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, dotyczącej stosowania zasady jednokrotności nadawania numeru identyfikacji podatkowej w odniesieniu do oddziału przedsiębiorcy zagranicznego prowadzącego działalność na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.W uzasadnieniu wniosku Skarżący wskazał, że w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych występują rozbieżności dotyczące obowiązku posługiwania się przez oddział przedsiębiorcy zagranicznego odrębnym numerem identyfikacji podatkowej. Zdaniem Strony, organy podatkowe w wielu interpretacjach indywidualnych przyjmują, że oddział przedsiębiorcy zagranicznego – jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenia społeczne – powinien posługiwać się odrębnym numerem NIP nadanym oddziałowi.Strona wskazała jednocześnie, że stanowisko to pozostaje w sprzeczności z zasadą jednokrotności nadawania numeru identyfikacji podatkowej wynikającą z art. 5 ust. 1 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. W ocenie Skarżącego, oddział przedsiębiorcy zagranicznego stanowi jedynie wyodrębnioną organizacyjnie część działalności przedsiębiorcy zagranicznego i nie jest odrębnym podmiotem prawa, wobec czego powinien posługiwać się numerem identyfikacji podatkowej nadanym przedsiębiorcy zagranicznemu.Na poparcie swojego stanowiska Strona powołała szereg interpretacji indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym w szczególności interpretację z dnia 12 listopada 2020 r. nr 2461-IBPP1.4519.9.2026.10.MGO oraz interpretację z dnia 10 grudnia 2024 r. nr 0111-KDIB3-2.4018.15.2021.11.MGO. Interpretacje te zostały wydane po wykonaniu prawomocnych wyroków sądów administracyjnych uchylających wcześniejsze interpretacje organów podatkowych, w których prezentowano odmienną wykładnię przepisów.1.3. Postanowieniem z [...] czerwca 2025 r. Minister Finansów pozostawił wniosek Skarżącego o wydanie interpretacji ogólnej bez rozpatrzenia, wskazując na niespełnienie warunku określonego w art. 14a § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r., poz. 111 ze zm., dalej: "O.p."), polegającego na niewskazaniu niejednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego w określonych decyzjach, postanowieniach lub interpretacjach indywidualnych.W uzasadnieniu tego postanowienia organ wskazał, że w przywołanych przez Stronę interpretacjach indywidualnych organy podatkowe co do zasady zajmują jednolite stanowisko w kwestii nadawania numeru NIP oddziałowi przedsiębiorcy zagranicznego będącemu płatnikiem składek ubezpieczeniowych oraz podatku dochodowego. Zdaniem organu zmiana stanowiska we wskazanych sprawach była wynikiem wykonania prawomocnych wyroków sądów administracyjnych, a nie przejawem niejednolitej praktyki interpretacyjnej organów podatkowych.1.4. Pismem z 8 lipca 2025 r. Skarżący wniósł zażalenie na powyższe postanowienie. W zażaleniu podniósł w szczególności, że organ błędnie przyjął brak niejednolitego stosowania prawa podatkowego, mimo że w jego ocenie przedstawione interpretacje indywidualne wskazują na rozbieżność stanowisk organów podatkowych w analogicznych stanach faktycznych. Skarżący wskazał także, że rozbieżność ta znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, które wielokrotnie uchylały interpretacje indywidualne wydane w podobnych sprawach. W ocenie Strony, okoliczności te uzasadniały potrzebę wydania interpretacji ogólnej w celu zapewnienia jednolitego stosowania prawa.1.5. Utrzymując w mocy postanowienie wydane w pierwszej instancji Minister wskazał w szczególności, że analiza interpretacji indywidualnych powołanych przez Skarżącego nie potwierdza istnienia utrwalonej rozbieżności w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. Zdaniem organu odmienne rozstrzygnięcia w części spraw były konsekwencją wykonania prawomocnych wyroków sądów administracyjnych, a nie wynikiem równoległego funkcjonowania odmiennych linii interpretacyjnych.Minister podkreślił również, że instytucja interpretacji ogólnej ma charakter systemowy i służy eliminowaniu trwałych rozbieżności interpretacyjnych w praktyce organów podatkowych. Nie jest natomiast instrumentem służącym zastępowaniu kontroli sądowoadministracyjnej interpretacji indywidualnych.W konsekwencji Minister uznał, że Skarżący nie wykazał przesłanki niejednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 14a § 2 pkt 2 O.p., co uzasadniało pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji ogólnej bez rozpatrzenia.2. Na powyższe postanowienie Skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zarzucając naruszenie:– art. 14a § 2 pkt 2 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że Skarżący nie wykazał niejednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego w interpretacjach indywidualnych wydanych w analogicznych stanach faktycznych i prawnych, podczas gdy wskazał co najmniej dwie interpretacje indywidualne odnoszące się do tego samego zagadnienia;– art. 14a § 2 pkt 2 O.p. poprzez przyjęcie, że w sprawie nie zostały spełnione warunki uzasadniające wydanie interpretacji ogólnej, z uwagi na rzekomo jednolite stanowisko organów podatkowych, mimo że organ sam wskazał, iż w niektórych sprawach doszło do zmiany stanowiska w wyniku wykonania wyroków sądów administracyjnych;– art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 14a § 9 O.p. poprzez nieuwzględnienie utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczącego stosowania zasady jednokrotności nadawania numeru identyfikacji podatkowej oraz poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych.W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, że organ błędnie przyjął brak niejednolitego stosowania prawa podatkowego, mimo że przedstawione we wniosku interpretacje indywidualne odnoszą się do analogicznych stanów faktycznych i prezentują odmienne stanowiska w zakresie nadawania numeru identyfikacji podatkowej oddziałowi przedsiębiorcy zagranicznego. Zdaniem Skarżącego fakt, że część interpretacji została uchylona przez sądy administracyjne, nie eliminuje istnienia rozbieżności interpretacyjnych, lecz przeciwnie – potwierdza ich występowanie. Skarżący podniósł także, że w takiej sytuacji minister właściwy do spraw finansów publicznych powinien skorzystać z kompetencji przewidzianej w art. 14a O.p. i wydać interpretację ogólną w celu zapewnienia jednolitego stosowania prawa.Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zasądzenie kosztów postępowania oraz rozpoznanie sprawy na rozprawie.3. W odpowiedzi na skargę Minister wniósł o jej oddalenie.Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:4.1. Skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r. poz. 143, dalej: ".P.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.Zgodnie z art. 122 P.p.s.a. sąd rozpoznający sprawę w trybie uproszczonym może przekazać sprawę do rozpoznania na rozprawie. Gdy przedmiot skargi kwalifikuje sprawę do kategorii, o której mowa w art. 119 pkt 3 ustawy, rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym jest niezależne od woli stron. Uprawnieniem sądu jest ocena, czy sprawę rozpoznać w trybie uproszczonym, czy też zgodnie z art. 122 P.p.s.a. na rozprawie (wyrok NSA z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. akt I FSK 1122/20).Sąd nie dostrzegł powodów do rozpoznania tej sprawy na rozprawie. W szczególności, w sprawie nie pozostawały żadne wątpliwości, które wymagałyby usunięcia przez bezpośredni udział stron w posiedzeniu jawnym.4.2. Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest postanowienie Ministra z [...] sierpnia 2025 r. utrzymujące w mocy postanowienie organu pierwszej instancji z [...] czerwca 2025 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku Skarżącego o wydanie interpretacji ogólnej.4.3. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.4.4. Jak wynika z art. 14a § 1 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych wydaje interpretacje ogólne w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe.Jednocześnie art. 14a § 2 O.p. stanowi, że wniosek o wydanie interpretacji ogólnej powinien zawierać uzasadnienie konieczności jej wydania, w szczególności wskazanie niejednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego w interpretacjach indywidualnych wydanych w takich samych stanach faktycznych oraz w takich samych stanach prawnych.4.5. Jak trafnie wskazuje się w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, niejednolite stosowanie prawa podatkowego oznacza stan przekazania zainteresowanym wielu różniących się istotnie ocen prawnych, którego nie można usunąć poprzez zaskarżenie interpretacji indywidualnej do sądu administracyjnego lub zmianę interpretacji przez Ministra Finansów (por. wyrok NSA z 6 listopada 2015 r., II FSK 2253/13).W tym zakresie należy zgodzić się ze Skarżącym, że przesłanka niejednolitego stosowania prawa podatkowego może wynikać również z orzecznictwa sądów administracyjnych. Jednocześnie jednak instytucja interpretacji ogólnej nie może zastępować kontroli sądowoadministracyjnej interpretacji indywidualnych.To właśnie sądy administracyjne – sprawując kontrolę działalności administracji publicznej – dostrzegają i eliminują przypadki nieprawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego.W realiach niniejszej sprawy Skarżący powołał szereg interpretacji indywidualnych dotyczących kwestii nadawania numeru identyfikacji podatkowej oddziałowi przedsiębiorcy zagranicznego.Z analizy materiału sprawy wynika jednak, że wskazane interpretacje nie funkcjonują równolegle w obrocie prawnym w sposób świadczący o utrwalonej rozbieżności interpretacyjnej organów podatkowych.Skarżący powołał w szczególności interpretację indywidualną z dnia 12 listopada 2020 r. nr 2461-IBPP1.4519.9.2016.10.MGO wydaną w wykonaniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 18 października 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 644/17, utrzymanego w mocy wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 509/18.Skarżący wskazał również interpretację indywidualną z dnia 10 grudnia 2024 r. nr 0111-KDIB3-2.4018.15.2021.11.MGO wydaną w wykonaniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 29 czerwca 2022 r., sygn. akt I SA/Kr 109/22, utrzymanego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2024 r.Wskazane interpretacje (wydane w następstwie wykonania wyroków sądów) prezentują stanowiska, że na potrzeby wszystkich rozliczeń podatkowych w Polsce, oddział przedsiębiorcy zagranicznego może posługiwać się NIP nadanym uprzednio przedsiębiorcy zagranicznemu i brak jest podstaw do nadawania temu oddziałowi odrębnego od tego przedsiębiorcy zagranicznego NIP.Kolejna powołana interpretacja nr 0111-KDIB3-2.4018.13.2023.1.MGO z 17 listopada 2023 r. została uchylona wyrokiem WSA w Gliwicach z 23 lipca 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 26/24 (NSA wyrokiem z 30 stycznia 2025 r. sygn. akt III FSK 1274/24 oddalił skargę kasacyjną organu wniesioną od wyroku Sądu I Instancji).Naczelny Sąd Administracyjny podzielił stanowisko, że w ustawie o NIP brak jest podstaw do przyjęcia, iż podmiot, będący jednocześnie podatnikiem jakiegokolwiek podatku oraz płatnikiem podatku lub składek ubezpieczeniowych, jest zobowiązany do podwójnego zgłoszenia ewidencyjnego, a tym samym do posiadania dwóch NIP.Następne, powołane we wniosku interpretacje indywidualne, zostały uchylone wyrokami sądu pierwszej instancji:- nr 0111-KDIB3-2.4018.6.2023.3.MGO z 14 lipca 2023 r. (orzeczenie WSA w Warszawie z 20 grudnia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2149/23 nieprawomocne);- nr 0111-KDIB3-2.4018.8.2024.1.MGO z 26 czerwca 2024 r. (orzeczenie WSA w Poznaniu z 3 grudnia 2024 r., sygn. akt I SA/Po 532/24 nieprawomocne).Również w tych orzeczeniach sądy uznały, że powstanie oddziału i zatrudnienie przez niego pracowników, czyli de facto zatrudnienie ich przez spółkę, bez wątpienia związane jest obowiązkiem bycia płatnikiem. Jednakże przymiot bycia płatnikiem, w przypadku podmiotu, który na mocy odrębnych przepisów jest już podatnikiem, nie jest związany z obowiązkiem ponownego zgłoszenia ewidencyjnego i starania się o drugi NIP. Wynika to z wykładni art. 2 i literalnego odczytania art. 5 ust. 1 ustawy o NIP.Tym samym wydając ponownie interpretacje indywidualne, w wykonaniu tych wyroków, organ interpretacyjny będzie związany oceną prawną wyrażoną w tych orzeczeniach.Kolejne powołane interpretacje czekają na kontrolę sądwoadministacyjną.W tych warunkach nie można mówić o sytuacji, w której w obrocie prawnym funkcjonują równolegle interpretacje indywidualne prezentujące sprzeczne wykładnie tych samych przepisów prawa podatkowego w identycznych stanach faktycznych i prawnych, których nie dałoby się wyeliminować w drodze kontroli sądowoadministracyjnej.4.6. Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu, skorzystanie przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych z kompetencji do wydania interpretacji ogólnej będzie uzasadnione wówczas, gdy w praktyce stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe wystąpią rozbieżności wskazujące na potrzebę zapewnienia jednolitości wykładni przepisów prawa podatkowego. O wystąpieniu takiej potrzeby będzie można mówić przede wszystkim wtedy, gdy organy podatkowe rozpatrujące konkretne sprawy podatkowe wydają albo różne rozstrzygnięcia, albo nawet takie same, ale oparte na różnej wykładni tych samych przepisów prawa podatkowego (...). Wykładnia gramatyczna art. 14a uzasadnia przyjęcie, że dokonanie interpretacji przepisów prawa podatkowego lub wydanie objaśnienia podatkowego będzie dopuszczalne w przypadku wystąpienia rozbieżności w stosowaniu prawa podatkowego przez organy podatkowe. Natomiast dokonanie takiej wykładni z powodu rozbieżności występujących między orzecznictwem organów podatkowych a orzecznictwem sądów administracyjnych lub sądów powszechnych wykraczałoby poza granice określone komentowanym przepisem. (S. Babiarz [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XII).Ponadto, jak wskazał NSA w powoływanym już wyroku z 6 listopada 2015 r.: "Wydanie dwóch odmiennych interpretacji indywidualnych wskazuje, że co najmniej jedna z nich narusza prawo lub mówiąc inaczej – jest nieprawidłowa. Strona postępowania interpretacyjnego, zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a., może wnieść skargę na taką interpretację, doprowadzając do jej uchylenia i w konsekwencji ponowionego postępowania administracyjnego do jej zmiany. Interpretacja indywidualna może też zasadniczo w każdym czasie zostać, jako nieprawidłowa, zmieniona, na podstawie art. 14e § 1 O.p., przez Ministra Finansów (...)".Co równie istotne, w cytowanym wyroku NSA podkreślił, że przypadek niejednolitego stosowania prawa podatkowego w interpretacjach indywidualnych, to niewątpliwie większy obszar sprzecznych i niezharmonizowanych ze sobą wykładni operacyjnych i ocen możliwości zastosowania prawa, aniżeli wynikający z dwóch tylko interpretacji, z których jedna, jako nieprawidłowa, zostaje zmieniona zgodnie z obowiązującym prawem. Niejednolite stosowanie prawa podatkowego w interpretacjach indywidualnych wskazane w art. 14a § 2 pkt 2 O.p. to stan przekazania zainteresowanym wielu różniących się istotnie ocen w zakresie wykładni i stosowania prawa, który nie może zostać usunięty, uporządkowany i doprowadzony do wewnętrznej zgodności zaskarżeniem określonej interpretacji do sądu administracyjnego lub zmianą danej interpretacji przez Ministra Finansów.Zgodzić się również należy z Ministrem, że w realiach niniejszej sprawy nie można mówić o niejednolitym stosowaniu przepisów przez organy podatkowe, skoro brak jest utrwalonej i systemowej rozbieżności w praktyce interpretacyjnej tych organów, która wynikałaby z ich działania. Innymi słowy, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy nie można mówić o równoległym funkcjonowania odmiennych linii interpretacyjnych (por. wyrok NSA z 16 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1547/13 pkt 5.6).4.7. Reasumując, jak już wskazywano, niejednolite stosowanie prawa podatkowego w interpretacjach indywidualnych, o którym mowa w art. 14a § 2 pkt 2 O.p., oznacza stan przekazywania zainteresowanym wielu istotnie różniących się ocen w zakresie wykładni i stosowania prawa, którego nie można usunąć ani uporządkować poprzez zaskarżenie poszczególnych interpretacji do sądu administracyjnego bądź zmianę danej interpretacji przez Ministra Finansów (zob. wyrok NSA z 16 czerwca 2021 r., sygn. akt I FSK 1796/18).Z okoliczności rozpoznawanej sprawy wynika jednak, że o tak rozumianej niejednolitości praktyki interpretacyjnej, która uzasadniałaby wydanie interpretacji ogólnej, nie można mówić.Skoro zatem nie zostały spełnione warunki określone w art. 14a § 2 O.p., organ interpretacyjny zasadnie pozostawił wniosek o wydanie interpretacji ogólnej bez rozpatrzenia.4.8. Z tych względów skarga jako niezasadna podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 P.p.s.a..