Wyrok - II GSK 1301/25 - Naczelny Sąd Administracyjny - z dnia 10 grudnia 2025
Teza
Oddalono skargę kasacyjną. Gry losowe, Gry losowe i zakłady wzajemne. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Korycińska Sędzia NSA Wojciech Kręcisz Sędzia del. WSA Wojciech Sawczuk (spr.) po rozpoznaniu w dniu 10 grudnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej S. Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 30 grudnia 2024 r. sygn. akt I SA/Ke 160/24 w sprawie ze skargi S. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z dnia 26 stycznia 2024 r. nr 2601-IOA.4246.7.2023 w przOddalono skargę kasacyjną. Gry losowe, Gry losowe i zakłady wzajemne. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Korycińska Sędzia NSA Wojciech Kręcisz Sędzia del. WSA Wojciech Sawczuk (spr.) po rozpoznaniu w dniu 10 grudnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej S. Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 30 grudnia 2024 r. sygn. akt I SA/Ke 160/24 w sprawie ze skargi S. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z dnia 26 stycznia 2024 r. nr 2601-IOA.4246.7.2023 w prz
Najważniejsze informacje
W skrócie
Wynik
oddalono skargę
Przedmiot
skarga administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Typ sprawy
sprawa administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Etap
postępowanie administracyjne sądowe / skarga na decyzję lub akt
Tryb
posiedzenie niejawne
Tematy
skarga administracyjna
kontrola administracyjna
Role w sprawie
podejrzany
świadek
biegły
apelujący / skarżący
Data orzeczenia
10 grudnia 2025
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Przewodniczący
Małgorzata Korycińska
Rozstrzygnięcie
Oddalono skargę kasacyjną
UZASADNIENIE
I.Decyzją z 17 sierpnia 2023 r. nr 348000-COP.4246.4.2023 Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Kielcach, działając na podstawie art. 207 § 1 i 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651), w zw. z art. 2 ust. 3 i ust. 4, art. 3, art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 5 ust. 1 i ust. 1c i ust. 2, art. 6 ust. 1, art. 8, art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. a, art. 90 ust. 1 pkt 1, art. 91 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 847 ze zm. - dalej ugh), nałożył na [...] karę pieniężną wysokości po 100.000 zł za urządzanie gier hazardowych bez koncesji na automatach o nazwach:[...].Łączna wysokość nałożonej kary wyniosła 600.000 zł.Organ wyjaśnił, że orzeczona kara dotyczy automatów hazardowych ujawnionych w dniu 1 marca 2019 r. w kontenerze wolnostojącym na terenie Stacji Paliw [...] przy ul. [...] w [...].Hazardowy charakter zabezpieczonych automatów ustalono na podstawie przeprowadzonych eksperymentów procesowych, polegających na doświadczalnym odtworzeniu przebiegu dostępnych gier, a także dopuszczono dowody z dokumentów - przeprowadzonych opinii biegłego sądowego Sądu Okręgowego w [...] z zakresu badania technicznego automatów i urządzeń do gier, uzyskane w prowadzonym postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe.W automatach ujawniono również środki pieniężne, co także świadczy o ich hazardowych użytkowaniu.II.Po rozpoznaniu odwołania skarżącego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Kielcach decyzją z 26 stycznia 2024 r. nr 2601-IOA.4246.7.2023 utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.III.Wyrokiem z 30 grudnia 2024 r. sygn. akt I SA/Ke 160/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach oddalił skargę [...] na ww. decyzję DIAS.IV.Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiódł [...] zaskarżając go w całości i zarzucając:1. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 3 poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy skarżący wykazał, że postępowanie organów administracji było niezgodne z przepisami, a decyzje w sprawie wydane były z naruszeniem prawa określonego w ordynacji podatkowej i p.p.s.a. tj.:a) art. 200 § 1 Ordynacji Podatkowej, albowiem organ uniemożliwił pełnomocnikowi skarżącego zapoznanie się z materiałem dowodowym zgromadzonym w postępowaniu odwoławczym, a tym samym nie mógł odnieść się do zgromadzonego materiału przez organy i składać ewentualne wnioski dowodowe,b) art. 122, art. 180, art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie fundamentalnej zasady prawdy obiektywnej polegające na zaniechaniu dokonania ustaleń co do rzeczywistych czynności podejmowanych przez skarżącego i tym samym przedwczesne uznanie, iż skarżący był urządzającym gry hazardowe, skutkiem czego było dokonanie całkowicie dowolnej oceny dowodów zgromadzonych w postępowaniu i ich wybiórczą ocenę, a także brak ustalenia wszystkich okoliczności sprawy, w szczególności brak ustalenia w toku postępowania:- kto jest właścicielem gruntu, na którym znajdował się kontener wolnostojący na terenie Stacji Paliw [...] przy ul. [...] w [...],- jakie były strony umowy dzierżawy powierzchni,- kto podpisał umowę dzierżawy powierzchni ze strony wydzierżawiającego,- jaką funkcję w spółce [...] pełnił skarżący,- kto obsługiwał urządzenia do gier,- kto czerpał zysk z urządzeń ze strony wydzierżawiającego,- kto wystawiał faktury za dzierżawę gruntu ze strony wydzierżawiającego,- kto ponosił koszty związane z automatami- np. opłacał energię ze strony wydzierżawiającego,2. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego, a to przepisu art. 89 ust. 1 pkt 1 ugh poprzez jego niewłaściwą wykładnię tj. uznanie skarżącego za urządzającego gry hazardowe, podczas gdy Skarżący był zatrudniony przez właściciela stacji spółkę [...] jako kierownik stacji i tym samym nie był stroną umowy dzierżawy powierzchni a sama działka na której stal kontener nie była jego własnością, nie stwarzał warunków do gry na automatach, nie wyposażał lokalu, nie ustalała zasad gry na automatach, nie dysponował urządzeniami, nie nadzorował gier, nie serwisował urządzeń, nie otwierał urządzeń, nie czerpał korzyści majątkowych z automatów do gier, nie ponosił ciężarów związanych z eksploatacją automatów (nie płacił za prąd) - a tym samym nie może być uznany za urządzającego gry hazardowe w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 1 ugh, zaś przesłuchani w niniejszej sprawie świadkowie [...] powołani w treści decyzji jako naoczni świadkowie kontroli, nic nie zeznawali na temat działań podejmowanych przez skarżącego, nie potwierdzili jego osoby.Strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy w całości do ponownego rozpoznania WSA w Kielcach ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i uchylenie w całości obu decyzji organów.W obu przypadkach skarżący wniósł o orzeczeni o kosztach postępowania.V.W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o orzeczenie o kosztach postępowania.Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:VI.Skarga kasacyjna jest niezasadna.Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu prawa.W niniejszej sprawie nie występują wady nieważności postępowania przeprowadzonego przez WSA w Kielcach.VII.Niezasadny jest zarzut nr 1 lit. a skargi kasacyjnej.Pomijając brak jakiegokolwiek wyjaśnienia przez stronę powołanego wzorca kontroli w postaci art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a. (Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach) należy wyjaśnić, że przepis ten dotyczy sytuacji, w których WSA w swoim orzeczeniu stwierdza, że decyzja została wydana z naruszeniem prawa, nie eliminując jej jednak formalnie z obrotu prawnego.Abstrahując w tym miejscu od szczegółowego analizowania znaczenia i konsekwencji art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a. wskazać wypada, że stwierdzenie wydania decyzji z naruszeniem prawa jest następstwem ustalenia, że jest ona dotknięta wadą kwalifikowaną (stanowiącą podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności decyzji), a jednocześnie stwierdzenia określonych w k.p.a. przesłanek negatywnych, wyłączających możliwość wyeliminowania danego aktu administracyjnego z obrotu prawnego. Strona - jak wskazano - w ogóle nie wyjaśnia, z jakich przyczyn zastosowanie w sprawie powinien znaleźć art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a., co już samo w sobie jest istotnym mankamentem ocenianego zarzutu procesowego.Niezależnie jednak od powyższego uchybienia skargi kasacyjnej za niezasadne uznać należało, podniesione w lit. a zarzutu nr 1, naruszenie art. 200 § 1 O.p. Strona błędnie twierdzi, że organ uniemożliwił jej pełnomocnikowi zapoznanie się z materiałem dowodowym zgromadzonym w postępowaniu odwoławczym, a tym samym ten nie mógł odnieść się do zgromadzonych przez organy dowodów i składać ewentualnych wniosków, także tych dowodowych.Z akt administracyjnych sprawy wynika, że zgodnie z art. 200 § 1 O.p., postanowieniem z 23 czerwca 2023 r. (doręczonym 12 lipca 2023 r.) organ I instancji wyznaczył stronie siedmiodniowy termin na wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego, składania dodatkowych wyjaśnień oraz zapoznania się z całością zebranych w sprawie materiałów dowodowych. Strona z prawa tego nie skorzystała i nie wypowiedziała się, pomimo kilkumiesięcznego trwania postępowania przed organem I instancji i świadomości, że się ono toczy (została o tym powiadomiona). Nie sformułowała także jakiegokolwiek konkretnego wniosku w odniesieniu do dowodów zebranych przez organ I instancji, czy też ustalonych na ich podstawie faktów.Z kolei w postępowaniu odwoławczym, DIAS, zgodnie z art. 200 § 1 O.p., postanowieniem z 4 stycznia 2024 r. wyznaczył stronie przed wydaniem decyzji siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie. W wyznaczonym przez organ terminie strona również nie skorzystała z przysługującego jej uprawnienia.Istota aktualnie formułowanych przez skarżącego twierdzeń o pozbawieniu go możliwości wypowiedzi, bazuje na prezentowanych przez stronę okolicznościach, związanych z ustaleniem innego terminu zapoznania się z aktami sprawy (niż wynikający z zawiadomienia DIAS) oraz jego niedochowaniu z uwagi na pobyt w szpitalu.W związku z powyższym należy zauważyć, że pomimo otrzymania powiadomienia o możliwości zapoznania się z materiałami sprawy w postępowaniu odwoławczym, strona ustaliła w uzgodnieniu z organem termin końcowego zapoznania na dzień 29 stycznia 2024 r. Pełnomocnik skarżącego, powołując się na kartę pobytu szpitalnego i korespondencję e-mail (oba dokumenty pochodzą z 29 stycznia 2024 r.) formułuje obecnie tezę, że z przyczyn niezawinionych nie dochował tego terminu (pobyt w szpitalu). Jak jednak wynika ze wspomnianej korespondencji e-mail, pełnomocnik przyznaje w nim wprost, że dnia 29 stycznia 2024 r. miał uzgodniony termin zapoznania się z materiałem dowodowym, jednak z uwagi na zaplanowany termin pobytu w szpitalu nie jest w stanie stawić się w siedzibie urzędu, zaś jego mandant nie wyraża zgody na ustanowienie pełnomocnika substytucyjnego.W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że wizyta pełnomocnika strony w szpitalu była wizytą planową, co sam przyznaje. Już więc z tej przyczyny niestawienie się w siedzibie organu celem zapoznania się z aktami postępowania nie jest usprawiedliwione.Ponadto, decyzja DIAS została wydana 26 stycznia 2024 r., a więc po 10 dniach od doręczenia postanowienia o wyznaczeniu terminu do zapoznania się z aktami i wypowiedzenia się w sprawie.Wreszcie, co jest w tym przypadku równie istotne, jak uwagi sformułowane powyżej, twierdzeniom strony skarżącej o pozbawieniu jej w istocie możliwości udziału w sprawie (zapoznania się z aktami i zebranymi dowodami), przeczy całkowity brak wykazania, jakich dowodów i twierdzeń z tego powodu nie zgłosiła i czego jeszcze organ odwoławczy nie wyjaśnił w jej sprawie, w ramach rozpatrywanego odwołania. Skarżący ani w postępowaniu przed WSA, ani nawet w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wykazał wpływu ewentualnego naruszenia na wynik sprawy, co jest elementem koniecznym zarzutu, którego ogólną podstawę stanowi art. 174 pkt 2 p.p.a.W istocie, poprzez ten zarzut (nr 1 lit. a) strona domaga się uwzględnienia przedawnienia możliwości nałożenia na nią administracyjnej kary pieniężnej, gdyż jeżeli doszłoby do jeszcze większej zwłoki ze strony organu, wówczas doszłoby do przedawnienia. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego takie twierdzenie, jako całkowicie nieuzasadnione i instrumentalnie traktujące prawo, nie może korzystać z jego ochrony.VIII.Za niezasadny uznać należało również zarzut nr 1 lit. b skargi kasacyjnej, w którym strona podnosi naruszenie art. 122, art. 180, art. 187 O.p. Zdaniem skarżącego WSA zaakceptował naruszenie przez organy fundamentalnej zasady prawdy obiektywnej, bowiem zaniechano dokonania ustaleń co do rzeczywistych czynności podejmowanych przez skarżącego i tym samym przedwcześnie uznano, że był on urządzającym gry hazardowe, skutkiem czego dokonano całkowicie dowolnej oceny dowodów zgromadzonych w postępowaniu i ich wybiórczej oceny. Nie ustalono także wszystkich okoliczności sprawy, które strona wymienia w tym zarzucie.Należy przede wszystkim wskazać, że tak zaprezentowany przez stronę zarzut próbuje swoiście punktowo podnosić uchybienia procesowe, całkowicie unikając odniesienia do jednoznacznych i niepodważonych ustaleń organów, co do udziału skarżącego w procederze nielegalnego urządzania gier hazardowych, zwłaszcza zaś zeznań świadków, opisujących rolę skarżącego jako czynnie uczestniczącego w procederze, nagrań telewizji przemysłowej i wykonanych na ich podstawie zdjęć, ujawniających jego czynności w lokalu (kontenerze), a zwłaszcza zeznań osoby urządzającej gry hazardowe (właściciela automatów), czy wreszcie przyznania się skarżącego do zarzucanych mu czynów karalnych, dotyczących udziału w zorganizowanej grupie przestępczej urządzającej nielegalne gry na automatach. Całokształt tych okoliczności i zebranych dowodów jednoznacznie wskazuje, że skarżący w sposób ciągły współurządzał gry hazardowe na automatach z naruszeniem przepisów prawa, o czym dodatkowo świadczy wielokrotność ujawnienia nielegalnych automatów w tej samej, nadzorowanej przez niego, lokalizacji (kontener na stacji paliw).Zarówno więc WSA jak i organy orzekały w granicach sprawy, na podstawie prawidłowo zgromadzonych w aktach dowodów. Odniesiono się do wszystkich istotnych okoliczności, których zakres wyznaczają normy prawa materialnego. Ustalono więc prawidłowo charakter spornych maszyn, jak i udział skarżącego w procederze. Poza sporem pozostawać musi okoliczność, że skarżący wiedział o urządzanych grach hazardowych i w ich urządzaniu czynnie uczestniczył.Podnoszone w omawianym zarzucie okoliczności, takie jak własność gruntu na którym posadowiono kontener, zakresu i stron umowy dzierżawy gruntu, funkcji skarżącego w spółce i na stacji paliw, czerpania zysków z urządzeń i ponoszenia ciężarów związanych z ich utrzymaniem, są bez znaczenia w okolicznościach niniejszej sprawy, niewadliwie, a przede wszystkim wyczerpująco ustalonych i ocenionych. Strona w istocie stara się skierować uwagę organów i sądów na okoliczności formalne, tracąc z pola widzenia niepodważone ustalenia o jej czynnym udziale w procederze urządzania gier hazardowych.IX.Niezasadny jest także zarzut materialny nr 2 skargi kasacyjnej. Pomimo wskazania jako jego podstawy art. 174 pkt 2 p.p.s.a., nie ma wątpliwości, że skarżący kasacyjnie formułuje w nim naruszenie prawa materialnego tj. art. 89 ust. 1 pkt 1 ugh poprzez jego niewłaściwą wykładnię.Powyższy zarzut jest chybiony już tylko dlatego, że skarżący wskazuje na niewłaściwą wykładnię art. 89 ust. 1 pkt 1 ugh, w sytuacji gdy w jego rozwinięciu prezentuje twierdzenia wprost odnoszące się do niewłaściwego zastosowania tego przepisu prawa, bowiem jego zdaniem organy i WSA wadliwie uznały, że jest on urządzającym gry hazardowe na automatach, podczas gdy był zatrudniony przez właściciela stacji paliw, nie był stroną umowy dzierżawy powierzchni, działka na której stał kontener nie była jego własnością, nie stwarzał warunków do gry na automatach, nie wyposażał lokalu, nie ustalała zasad gry na automatach, nie dysponował urządzeniami, nie nadzorował gier, nie serwisował urządzeń, nie otwierał urządzeń, nie czerpał korzyści majątkowych z automatów do gier i nie ponosił ciężarów związanych z eksploatacją automatów.Pomijając przeciwne do twierdzeń skarżącego, niepodważone, ustalenia organów (zwłaszcza co do obsługi urządzeń i przyznania się do popełnienia czynu zabronionego), w sprawie zostały spełnione wszystkie przesłanki, by skarżącego uznać za urządzającego (współurządzającego) gry hazardowe na automatach.W myśl art. 89 ust. 1 pkt 1 ugh karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia. Ustawa o grach hazardowych nie zawiera legalnej definicji "urządzającego gry", jednak posługuje się tym określeniem w wielu przepisach z analizy których można i należy wnioskować o zakresie treściowym tego pojęcia. Na ich podstawie przyjąć więc należy, że "urządzanie gier hazardowych na automatach" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, a w szczególności udostępnienie potencjalnym graczom automatów do gier, zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca graczom, utrzymywanie automatów w stanie aktywności, umożliwiającej ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze, czerpanie zysków.Nie może budzić wątpliwości, że dokonana przez WSA ocena ustaleń faktycznych pozwalała na prawidłowe zastosowanie wobec skarżącego art. 89 ust. 1 pkt 1 ugh. NSA podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji oraz organów, że skarżący stanowił istotny element mechanizmu polegającego na organizowaniu gier na automatach (jeden z jego filarów). Z powodów opisanych już powyżej nie sposób jest twierdzić, że rola skarżącego nie mieściła się w roli współurządzającego gry na automatach.Mając na uwadze przedstawione rozumienie pojęcia "urządzania gier", w ocenie NSA dokonana przez organy i zaakceptowana przez WSA subsumcja zachowania skarżącego względem regulacji wynikającej z art. 89 ust. 1 pkt 1 ugh jest prawidłowa. Ogół ustaleń dotyczących roli skarżącego w organizowaniu przedsięwzięcia hazardowego pozwalał na jednoznaczne przyjęcie, że był on urządzającymi (współurządzającym) gry w rozumieniu ustawy, a tym samym stał się podmiotami podlegającymi karze, stosownie do art. 89 ust. 1 pkt 1 ugh.Skarżący nie miał podstaw, by nie wiązać własnych czynności z działalnością hazardową. Ilość obsługiwanych maszyn, w tym wielokrotność interwencji służb celno-skarbowych (co Sądowi wiadome jest z urzędu na podstawie innych spraw strony) wyklucza twierdzenia o braku jakiegokolwiek udziału w procederze.Tym samym, w sprawie organy oraz WSA trafnie zidentyfikował istotę problemu i przede wszystkim rolę skarżącego. Bez jego udziału nie byłoby możliwe prowadzanie gier hazardowych na automatach w kontenerze na stacji paliw. Istotny w tym względzie jest całokształt okoliczności wynikających z zeznań przesłuchanych świadków, w tym także z dowodu w postaci przesłuchania skarżącego w charakterze podejrzanego.Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. "b" w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1935 ze zm.).. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. "b" w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1935 ze zm.).