Wyrok - III FSK 161/25 - Naczelny Sąd Administracyjny - z dnia 19 marca 2026
Teza
Uchylono zaskarżony wyrok i uchylono zaskarżone postanowienie. Egzekucyjne postępowanie, egzekucja świadczeń pieniężnych. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant asystent sędziego Ewa Gmurczyk, po rozpoznaniu w dniu 19 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G.T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 listopada 2024 r. sygn. akt I SA/Gl 720/24 w sprawie ze skargi G.T. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w KatowicachUchylono zaskarżony wyrok i uchylono zaskarżone postanowienie. Egzekucyjne postępowanie, egzekucja świadczeń pieniężnych. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant asystent sędziego Ewa Gmurczyk, po rozpoznaniu w dniu 19 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G.T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 listopada 2024 r. sygn. akt I SA/Gl 720/24 w sprawie ze skargi G.T. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach
Najważniejsze informacje
W skrócie
Wynik
uchylono orzeczenie
Typ sprawy
sprawa cywilna
Etap
skarga kasacyjna
Tryb
rozprawa
Role w sprawie
apelujący / skarżący
Data orzeczenia
19 marca 2026
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Przewodniczący
Bogusław Woźniak
Podstawa prawna
art. 32
kpa
art. 28
kpa
art. 144
kpa
art. 129
kpa
art. 174
ppsa
art. 151
ppsa
art. 185
ppsa
art. 176
ppsa
Pokaż pozostałe podstawy prawne (1)
Rozstrzygnięcie
Uchylono zaskarżony wyrok i uchylono zaskarżone postanowienie
UZASADNIENIE
Zaskarżonym wyrokiem z 7 listopada 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 720/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę G. T. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z 22 maja 2024 r., nr 2401-IEW2.7113.2.2024.5 UNP: 2401-24-132977 w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania. Jako podstawę prawną orzeczenia Sąd I instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 539 ze zm.) – dalej jako: "p.p.s.a."Sąd I instancji przedstawił następujący stan sprawy.Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z., działając jako wierzyciel, wystawił tytuł wykonawczy nr [...]. Powyższy tytuł został skierowany do egzekucji. Zawiadomieniem z 5 stycznia 2024 r. skierowanym do Banku [...] S.A. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego. Zawiadomienie o zajęciu wraz z odpisem tytułu wykonawczego doręczono zobowiązanemu 10 stycznia 2024 r.6 stycznia 2024 r. organ egzekucyjny otrzymał pismo zobowiązanego w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym uzupełnione pismami z 7 stycznia 2024 r. i 8 stycznia 2024 r.Organ egzekucyjny postanowieniem z 6 lutego 2024 r. odmówił wszczęcia postępowania w zakresie rozpatrzenia zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej.Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach postanowieniem z 22 maja 2024 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Stwierdził, że zarzuty zobowiązanego zostały wniesione przed doręczeniem tytułu wykonawczego zobowiązanemu, co nastąpiło dopiero 10 stycznia 2024 r. Tymczasem termin do wniesienia zarzutów w sprawie prowadzonej egzekucji administracyjnej wynosi 7 dni i liczy się od dnia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego. W ocenie organu przepis art. 27 § 1 pkt 9 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2023 r., poz. 2505 ze zm.) – dalej jako: "u.p.e.a." zakreśla termin do zgłoszenia zarzutów i wiąże ten termin z dniem doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego i tą datę należy przyjąć, jako początkową datę biegu terminu.W skardze na powyższe postanowienie pełnomocnik zobowiązanego podniósł zarzuty naruszenia: (1.) art. 33 § 1 i § 5 w zw. z art. 26 § 5 pkt 2 oraz art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a., poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że wniesienie zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej jest możliwe dopiero z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego również w przypadku, gdy wszczęcie egzekucji administracyjnej nastąpiło wcześniej, czego konsekwencją było uznanie, że zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego z 4 stycznia 2024 r., złożone w imieniu skarżącego 6 stycznia 2024 r. i następnie uzupełnione 7 stycznia i 8 stycznia 2024 r., zostały wniesione przedwcześnie; (2.) art. 61a § 1 w zw. z art. 28 § 1 i art. 32 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2023 r., poz. 775 ze zm.) – dalej jako: "K.p.a." oraz w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez nieuzasadnioną odmowę wszczęcia postępowania w przedmiocie zarzutów skarżącego w sprawie egzekucji administracyjnej z 6 stycznia 2024 r., uzupełnionych 7 stycznia i 8 stycznia 2024 r., złożonych w odniesieniu do egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego z 4 stycznia 2024 r.; (3.) art. 138 § 1 - 3 w zw. z art. 144 oraz w zw. z art. 61a § 1 w zw. z art. 28 § 1 i art. 32 K.p.a. oraz w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez utrzymanie w mocy wadliwego postanowienia organu egzekucyjnego o odmowie wszczęcia postępowania w zakresie rozpatrzenia zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej z 5 lutego 2024 r.Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę.Sąd I instancji zauważył, że z art. 33 § 1 u.p.e.a. wynika, że zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. Stosownie do art. 33 § 5 u.p.e.a. zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej wnosi się nie później niż: (1) w terminie 30 dni od dnia wyegzekwowania w całości obowiązku, kosztów upomnienia i kosztów egzekucyjnych; (2) do dnia wykonania w całości obowiązku o charakterze niepieniężnym lub zapłaty w całości należności pieniężnej, odsetek z tytułu niezapłacenia jej w terminie, kosztów upomnienia i kosztów egzekucyjnych; (3) w terminie 7 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w całości albo w części.Sąd I instancji stwierdził w tym kontekście, że z ww. przepisów nie wynika, jaka jest data początkowa, od której zobowiązanemu przysługuje prawo do wniesienia zarzutów. Odnotował, że zgodnie z treścią art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. tytuł wykonawczy zawiera pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu prawie wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej oraz o skutkach wniesienia tego zarzutu nie później niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego i po upływie tego terminu. Zatem już z treści ww. przepisu wynika, że zobowiązany ma prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej oraz o skutkach wniesienia tego zarzutu nie później niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego.W dalszej kolejności Sąd I instancji dostrzegł i przedstawił, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarysowały się dwa różne stanowiska odnośnie zagadnienia prawnego stanowiącego przedmiot sporu w rozpoznawanej sprawie.Sąd I instancji, przedstawiając stosowaną argumentację, opowiedział się za poglądem według którego, termin do wniesienia zarzutów w sprawie prowadzonej egzekucji administracyjnej wynosi 7 dni i liczy się od dnia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego.Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wniósł G. T. zaskarżając powyższy wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:1. na zasadzie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. - naruszenie prawa materialnego, a to art. 33 § 1 i § 5 w zw. z art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a. - poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że również w przypadku, gdy zgodnie z art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a. wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, termin na wniesienie zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej biegnie dopiero od dnia doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, co skutkowało niewłaściwym zastosowaniem tych przepisów i w efekcie uznaniem za prawidłowe orzeczenia organu administracyjnego o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej wniesionych przez skarżącego 6 stycznia 2024 r., uzupełnionych 7 stycznia i 8 stycznia 2024 r., w odniesieniu do egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego z 4 stycznia 2024 r. nr [...] wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z.;2. Na zasadzie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to:(i) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 33 § 1 i § 5 i w zw. z art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a. - poprzez brak uchylenia zaskarżonego postanowienia Dyrektora lzby Administracji Skarbowej w Katowicach, pomimo naruszenia przez organy administracyjne przepisów prawa materialnego, a to art. 33 § 1 i § 5 w zw. z art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a., co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, skoro skutkowało oddaleniem skargi skarżącego,(ii) art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że z przepisu tego miałoby wynikać, iż zobowiązanemu przysługuje prawo zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego w terminie 7 dni od dnia doręczenia mu odpisu tytułu wykonawczego, a w efekcie błędne przyjęcie, że skoro w tytule wykonawczym znajduje się pouczenie o możliwości złożenia zarzutów, a sam tytuł wchodzi do obiegu prawnego przez samo jego doręczenie, to właśnie tę datę należy przyjąć, jako początkową datę biegu terminu, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, skoro skutkowało błędnym uznaniem, że wniesienie przez skarżącego zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej po wszczęciu egzekucji, ale przed doręczeniem mu odpisu tytułu wykonawczego, było nieskuteczne,(iii) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 61a § 1 i art. 28 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. - poprzez brak uchylenia zaskarżonego postanowienia Dyrektora lzby Administracji Skarbowej w Katowicach, pomimo naruszenia przez organy administracyjne przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 61a § 1 w zw. z art. 28 § 1 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez nieuzasadnioną odmowę wszczęcia postępowania w przedmiocie zarzutów skarżącego w sprawie egzekucji administracyjnej z 6 stycznia 2024 r., uzupełnionych 7 stycznia i 8 stycznia 2024 r., złożonych w odniesieniu do egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego z 4 stycznia 2024 r., nr [...] wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z., co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, skoro dostrzeżenie powyższych naruszeń musiałoby skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia Dyrektora lzby Administracji Skarbowej w Katowicach,(iv) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 i 2 i art. 144 K.p.a. oraz w zw. z art. 18 u.p.e.a. - poprzez brak uchylenia zaskarżonego postanowienia Dyrektora lzby Administracji Skarbowej w Katowicach, pomimo naruszenia przez ten organ administracyjny wskazanych powyżej przepisów K.p.a. (przepisów postępowania), które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to wobec utrzymania w mocy wadliwego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. o odmowie wszczęcia postępowania w zakresie rozpatrzenia zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, skoro dostrzeżenie powyższych naruszeń musiałoby skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia Dyrektora lzby Administracji Skarbowej w Katowicach.Mając powyższe na uwadze skarżący na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. wniósł o:1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji;2) zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.Skarżący na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a. wniósł o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o: (1) oddalenie skargi kasacyjnej, (2) zasądzenie od strony skarżącej na rzecz strony przeciwnej kosztów postępowania (w tym kosztów zastępstwa procesowego) według norm przepisanych.Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy, zatem wyrok Sądu I instancji podlega uchyleniu.Na wstępie należy dostrzec, że zagadnienie prawne stanowiące podstawę sporu prawnego przedstawionego do rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego po pierwsze wyłoniło się ze względu na niejasną i niejednoznaczną regulację ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Po wtóre, w orzecznictwie sądów administracyjnych, co dostrzegł i przedstawił Sąd I instancji ukształtowały się dwa odmienne poglądy co do sposobu rozstrzygnięcia tego zagadnienia. Niewątpliwie jeden z tych poglądów zdaje się być przeważający. Niemniej okoliczność ta sama w sobie nie może determinować rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.Dla porządku jedynie należy przypomnieć, że stan faktyczny stanowiący podstawę sporu prawnego w niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości. Zobowiązany wniósł zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym przed datą doręczenia mu odpisu tytułu wykonawczego. Sąd I instancji za organami administracji publicznej uznał, że jako że zarzut został zgłoszony przedwcześnie zasadnym była odmowa wszczęcia postępowania w zakresie rozpatrzenia zarzutów.Zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. Według art. 33 § 5 u.p.e.a. zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej wnosi się niepóźniej niż: (1) w terminie 30 dni od dnia wyegzekwowania w całości obowiązku, kosztów upomnienia i kosztów egzekucyjnych; (2) do dnia wykonania w całości obowiązku o charakterze niepieniężnym lub zapłaty w całości należności pieniężnej, odsetek z tytułu niezapłacenia jej w terminie, kosztów upomnienia i kosztów egzekucyjnych; (3) w terminie 7 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w całości albo w części.Według art. 26 § 5 u.p.e.a. wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą: (pkt 1) doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, (pkt 2) doręczenia zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego dłużnikowi zajętej wierzytelności albo podmiotowi, o którym mowa w art. 95a pkt 2 lit. b, lub urzędowi, o którym mowa w art. 96g § 2, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego.Stosownie do art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. tytuł wykonawczy zawiera pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu prawie wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej oraz o skutkach wniesienia tego zarzutu niepóźniej niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego i po upływie tego terminu.Przytoczone wyżej przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wyczerpują regulacje ustawy co do wniesienia zarzutu w egzekucji administracyjnej. Nie budzi wątpliwości, że żaden z tych przepisów nie określa jednoznacznie daty, od której należy liczyć termin złożenia zarzutu. Przepis art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. stanowi o tym, że tytuł wykonawczy zawiera pouczenie o prawie i sposobie wniesienia zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej oraz o skutkach wniesienia tego zarzutu niepóźniej niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego i po upływie tego terminu. Przepis ten nie daje jednak w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawy do formułowania jednoznacznego wniosku, że bieg terminu dla wniesienia zarzutu w egzekucji administracyjnej należy liczyć od dnia doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego.Na mocy art. 18 pkt 2 u.p.e.a. jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej: w postępowaniu egzekucyjnym - przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego stosuje się odpowiednio.Zgodnie z art. 129 § 2 K.p.a. odwołanie wnosi się w terminie czternastu dni od dnia doręczenia decyzji stronie, a gdy decyzja została ogłoszona ustnie - od dnia jej ogłoszenia stronie.W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego ze względu na okoliczność, że materia dotycząca sposobu, terminu i trybu wnoszenia zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym została w sposób wyczerpujący unormowana w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym nie jest dopuszczalne stosowanie na gruncie postępowania egzekucyjnego w administracji stosowanie art. 129 § 2 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.Jak sygnalizowano wyżej zagadnienie prawne będące przedmiotem analizy, oceny i ostatecznie rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego było już przedmiotem wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego, w których zawarto odmienne zapatrywania co do możliwości rozstrzygnięcia tego problemu.W wyroku z 21 kwietnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2470/19 stwierdzono, że: Termin do wniesienia zarzutów w sprawie prowadzonej egzekucji administracyjnej zgodnie z wykładnią systemową art. 27 § 1 pkt 9 i art. 26 § 5 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r., poz. 1201 ze zm.) oraz wykładnią historyczną art. 32 § 1 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym w okresie do dnia 30 listopada 2001 r. z mocy art. 1 pkt 32 i art. 15 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2001 r. Nr 125, poz. 1368) wynosi 7 dni i liczy się od dnia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego.W wyroku z 29 maja 2019 r., sygn. akt I FSK 282/19 sformułowano tezę, że: Doręczenie tytułu wykonawczego nie może być w każdym przypadku traktowane jako przesłanka sine qua non skutecznego wniesienia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, w rozumieniu art. 27 par. 1 pkt 9 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1201 ze zm.).Ze względu na fakt, że powołane orzeczenia są znane stronom postępowania, wszak zarówno Dyrektor Izby Administracji Skarbowej jak i skarżący wywodzą swoją argumentację z treści uzasadnień powołanych wyroków, Naczelny Sąd Administracyjny nie widzi potrzeby cytowania fragmentów tychże uzasadnień. Wypada jedynie odnotować, że w uzasadnieniu obydwu powołanych judykatów przedstawiono prawnie doniosłe i przekonujące argumenty przemawiające za przyjętym stanowiskiem. Niemniej Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę stwierdza, że żaden z tych wyroków w sposób niepowątpiewalny zagadnienia spornego nie rozstrzyga co jest oczywistą konsekwencją ułomności analizowanej regulacji prawnej.Naczelny Sąd Administracyjny opowiadając się za poglądem wyrażonym w wyroku z 29 maja 2019 r., sygn. akt I FSK 282/19, wedle którego doręczenie tytułu wykonawczego nie może być w każdym przypadku traktowane jako przesłanka sine qua non skutecznego wniesienia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, w rozumieniu art. 27 par. 1 pkt 9 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji uznał za ważący argument, że mówiąc o środku prawnym służącym ochronie praw strony postępowania należy w razie wątpliwości rozstrzygać na rzecz opcji, która zapewnia najpełniejszą i najbardziej efektywną ochronę interesów zobowiązanego. Mówiąc o efektywności ochrony interesów zobowiązanego należy w tym zakresie ująć także czas (możliwie najkrótszy), w którym zobowiązany będzie mógł uruchomić przewidziane ustawą środki ochrony swoich praw.Należy zwrócić uwagę i podkreślić, że w przeciwieństwie do postępowań jurysdykcyjnych postępowania wykonawcze dotykają bezpośrednio i natychmiastowo interesów i majątku zobowiązanego. Już z momentem doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu zobowiązany tracie realnie możliwość dysponowania swoim majątkiem, zatem jest uzasadnione, skoro przepis ustawy jednoznacznie nie stanowi inaczej, żeby już od tego momentu mógł bronić swoich praw. Nie ma dostateczne uzasadnionych powodów natury prawnej, jak i innych aby moment, od którego zobowiązany mógł bronić swoich praw odraczać do czasu technicznej czynności jaką jest doręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, gdy wcześniej już posiadł on wiedzę o dokonanym zajęciu egzekucyjnym i już wcześniej utracił prawo dysponowania swoim majątkiem.Naczelny Sąd Administracyjny dostrzega sygnalizowany problem, że zobowiązany dopiero w chwili doręczenia odpisu tytułu wykonawczego uzyskuje pełną wiedzę na temat prowadzonej egzekucji, i w konsekwencji podstawy do sformułowania zarzutów. Nie wydaje się jednak aby kwestia ta była na tyle doniosła aby kwestionować prawo strony do zwalczania środków egzekucyjnych już od daty ich zastosowania w prowadzonej egzekucji administracyjnej. Trzeba przede wszystkim podkreślić, że wnosząc zarzut przed doręczeniem odpisu tytułu wykonawczego zobowiązany nie pozbawia się możliwości ewentualnego uzupełniania zarzutów co do kwestii wynikających z doręczonego odpisu tytułu wykonawczego.Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego należy także uwzględnić, że zgodnie z art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a. wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą doręczenia zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego dłużnikowi zajętej wierzytelności albo podmiotowi, o którym mowa w art. 95a pkt 2 lit. b, lub urzędowi, o którym mowa w art. 96g § 2, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego.Sąd I instancji wyjaśnił, że doręczenie odpisu tytułu wykonawczego zobowiązanemu jest konieczne dla skutecznego wszczęcia egzekucji administracyjnej. Podzielając ten pogląd Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że spór w sprawie nie dotyczy skuteczności wszczęcia egzekucji administracyjnej (taki zarzut się nie pojawił w sprawie) ale daty, od której zobowiązany może złożyć zarzut.Zatem, skoro doszło do wszczęcia egzekucji administracyjnej w okolicznościach opisanych w art. art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a. rozumianej jako procedura prawna, w której zobowiązanemu przysługuje specyficzny środek zaskarżenia jakim jest zarzut a ustawodawca nie określił daty, od której należy liczyć termin wniesienia zarzutu to z chwilą doręczenia zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego dłużnikowi zajętej wierzytelności po stronie zobowiązanego aktualizuje się prawo wniesienia zarzutu.Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. z 2026 r., poz. 143) – dalej jako: "p.p.s.a." uwzględnił skargę kasacyjną i uchylił zaskarżone orzeczenie, uznając zaś, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona rozpoznał skargę i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach.O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1, art. 205 § 2, art. 209 oraz art. 200 p.p.s.a.s. Marta Waksmundzka – Karasińska s. Jacek Pruszyński s. Bogusław Woźniaks. Marta Waksmundzka – Karasińska s. Jacek Pruszyński s. Bogusław Woźniak