Wyrok - I FSK 1287/23 - Naczelny Sąd Administracyjny - z dnia 19 marca 2026
Teza
Oddalono skargę kasacyjną. Interpretacje podatkowe, VAT. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Maja Chodacka, Protokolant referent Natalia Grzelak, po rozpoznaniu w dniu 19 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B.P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 22 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Sz 5/23 w sprawie ze skargi B.P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 października 202Oddalono skargę kasacyjną. Interpretacje podatkowe, VAT. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Maja Chodacka, Protokolant referent Natalia Grzelak, po rozpoznaniu w dniu 19 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B.P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 22 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Sz 5/23 w sprawie ze skargi B.P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 października 202
Najważniejsze informacje
W skrócie
Wynik
oddalono skargę
Typ sprawy
sprawa nieprocesowa
Etap
skarga kasacyjna
Tryb
rozprawa
Role w sprawie
apelujący / skarżący
wnioskodawca
Data orzeczenia
19 marca 2026
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Przewodniczący
Arkadiusz Cudak
Podstawa prawna
art. 174
ppsa
art. 151
ppsa
art. 146
ppsa
art. 141
ppsa
art. 134
ppsa
art. 184
ppsa
art. 204
ppsa
art. 205
ppsa
Pokaż pozostałe podstawy prawne (1)
Rozstrzygnięcie
Oddalono skargę kasacyjną
UZASADNIENIE
1. Wyrokiem z 22 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Sz 5/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259, ze zm.), dalej "p.p.s.a.", oddalił skargę B.P. (dalej "strona" lub "skarżący") na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej "organ") z 26 października 2022 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, sąd pierwszej instancji zgodził się z organem, że w okolicznościach faktycznych opisanych we wniosku skarżącego należy uznać za podatnika VAT z tytułu czynności dostawy działek powstałych z podziału działki wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego i wykorzystywanej przez stronę do działalności rolniczej. Z tytułu prowadzenia tej działalności skarżący posiadał bowiem status podatnika VAT czynnego.2. Skarga kasacyjnaPowyższy wyrok został zaskarżony przez stronę w całości, a w skardze kasacyjnej na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzucono naruszenie:1) przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynika sprawy, tj.:a) art. 146 § 1, art. 151 p.p.s.a przez oddalenie skargi i nieuchylenie interpretacji indywidualnej pomimo naruszenia przez organ art. 14b § 2 i 3 oraz art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, ze zm.), dalej "o.p.", przez nienależyte rozpoznanie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w związku z nienadaniem właściwego znaczenia, przy dokonywaniu prawnopodatkowej oceny stanu faktycznego, okoliczności, że poza zmianą klasyfikacji gruntu z rolnego na budowlany oraz podziałem oraz wystąpieniem o warunki zabudowy skarżący nie podejmował żadnych czynności, które można byłoby ocenić jako aktywność, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. brak przesłanek zawodowego — stałego i zorganizowanego — charakteru takiej działalności. Organ nie odnosi się w ogóle do tych okoliczności, ograniczając się wyłącznie do oceny wpływu rejestracji na potrzeby VAT na sprzedaż działek, co spotkało się z pełną aprobatą sądu;b) art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i 2 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p. przez brak wszechstronnego rozważenia przedstawionego stanu faktycznego we wniosku o wydanie interpretacji i przedstawienie w zaskarżonej interpretacji oceny prawnej stanowiska skarżącego i zlekceważenie przy rozstrzygnięciu istotnych elementów tego opisu w zakresie skutków podjętych przez skarżącego czynności — podziału nieruchomości, wystąpienia z wnioskiem o wydanie warunków zabudowy, ustanowienia działki drogowej. Czynności te skutkowały wyłączeniem nieruchomości z działalności rolnej, co winno skutkować uznaniem przerwania związku potencjalnej sprzedaży działek budowlanych z rolniczą działalnością opodatkowaną;c) art. 133 § 1, art. 141 § 4 zdanie pierwsze i art. 151 p.p.s.a. przez błędną oceną przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego oraz ingerencję sądu w ten przedstawiony stan faktyczny sprawy wobec poczynienia ustalenia, że skarżący nie zmienił zamiaru wykorzystania całości lub części nieruchomości i to zamanifestował. Tymczasem to właśnie czynności dokonywane przez skarżącego i opisane we wniosku — podział geodezyjny gruntu i zmiana jego kwalifikacji oraz wystąpienie o warunki zabudowy — świadczą o wyłączeniu tego gruntu z produkcji rolnej i zaniechaniu dalszego jego rolniczego wykorzystania. Sąd wskazuje, że sama okoliczność zmiany kwalifikacji nie przesądza o tym, że skarżący zmienił zamiar wykorzystywania całości lub części nieruchomości, lecz w ocenie skarżącego taka konstatacja stanowi ingerencję w przedstawiony przez stronę stan faktyczny. Tymczasem skarżący we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazywał, że podziału działek i zmiany ich klasyfikacji dokonuje w celu zabezpieczenia swojej przyszłości. Sąd nie odnosi się przy tym w ogóle do kwestii wystąpienia przez wnioskodawcę o wydanie warunków zabudowy dla tych nieruchomości, co jednoznacznie przesądza o zamiarze wyłączenia działek z produkcji rolnej. Zatem czynności podjęte przez skarżącego, w powiązaniu z jego twierdzeniem o woli zabezpieczenia bytu na emeryturze, przesądzają o wyłączeniu nieruchomości z działalności rolniczej;d) art. 141 § 4 p.p.s.a. przez nienależyte uzasadnienie wydanego orzeczenia, sprowadzające się do tego, że sąd odniósł się wyłącznie do okoliczności potwierdzających tezę organu, pomijając kwestię wystąpienia przez wnioskodawcę o warunki zabudowy dla nieruchomości i ustanowienia działki drogowej, niezbędnej do sprzedaży pojedynczych działek budowlanych;e) art. 133 § 1 w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. przez nieuchylenie zaskarżonej interpretacji organu pomimo naruszenia przez nią prawa procesowego i materialnego;f) art. 15 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685, ze zm.), dalej "ustawa o VAT", w zw. z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2006 r. L poz. 347/1, ze zm.), dalej "dyrektywa 112", przez ich błędną wykładnię prowadzącą do uznania, że uprzednie posiadanie statusu podatnika VAT w odniesieniu do prowadzonego gospodarstwa rolnego determinuje status podatnika również przy sprzedaży nieruchomości powstałej z podziału nieruchomości rolnej wchodzącej w skład majątku wspólnego małżonków, która to nieruchomość utraciła status nieruchomości rolnej i nie jest zupełnie wykorzystywana w produkcji rolnej. W ocenie skarżącego stanowisko to jest błędne, bowiem planowana sprzedaż działek stanowiących wcześniej działki rolne nie pokrywa się zakresowo z działalnością rolniczą, w ramach której skarżący występował jako podatnik VAT;g) art. 15 ust. 2 ustawy o VAT przez jego błędną wykładnię prowadzącą do nieprawidłowego uznania, że dokonana sprzedaż działek powstałych z podziału nieruchomości, z której przychody podlegały opodatkowaniu VAT, przesądza o prowadzeniu działalności gospodarczej, podczas gdy planowana sprzedaż dotyczy mienia wchodzącego w skład majątku prywatnego objętego wspólnością majątkową małżeńską i stanowi zwykłe wykonywanie prawa własności, w oderwaniu od czynności opodatkowanych dokonywanych wcześniej w ramach gospodarstwa rolnego.W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.3. Odpowiedź na skargę kasacyjnąW odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie tej skargi w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego wg norm przepisanych.4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:4.1. Zarzuty skargi kasacyjnej są bezzasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu.4.2. Podstawowe zagadnienie sporne sprowadza się do oceny, czy skarżący, prowadzący gospodarstwo rolne, będący podatnikiem podatku od towarów i usług na zasadach ogólnych, sprzedając nieruchomość wchodzącą w skład tego gospodarstwa, działa jako przedsiębiorca, czy też w ramach zarządu majątkiem prywatnym.Kwestię powyższą rozstrzygnął Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 11 lipca 2024 r., w sprawie C-182/23, M., Dz.U.UE.C.2024/5199. Orzeczenie to zapadło po wydaniu zaskarżonego wyroku. Trybunał uznał, że artykuł 2 ust. 1 lit. a) w związku z art. 14 ust. 2 lit. a) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że: transakcja przeniesienia własności działek gruntu rolnego w trybie wywłaszczenia, w zamian za zapłatę odszkodowania właścicielowi tego gruntu, powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej (VAT), jeżeli właściciel ten jest rolnikiem będącym podatnikiem VAT i działa w takim charakterze, nawet jeśli nie prowadzi on żadnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami i nie podjął żadnych działań w celu takiego przeniesienia.Wprawdzie powyższe orzeczenie dotyczyło przeniesienia własności działek gruntu rolnego w trybie wywłaszczenia. Tym niemniej Trybunał w swym orzeczeniu odnosił się do dostawy gruntu, będącego częścią gospodarstwa rolnego. Wyrok powyższy ma więc zastosowanie w niniejszej sprawie.Z tych też względów za bezzasadne należy uznać zarzuty naruszenia prawa materialnego podniesione w rozpoznawanej skardze kasacyjnej.4.3. Nie są także trafne zarzuty wywiedzione z podstawy kasacyjnej, określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a.4.4. Zarzut naruszenia art. 146 § 1, art. 151 p.p.s.a przez oddalenie skargi i nieuchylenie interpretacji indywidualnej pomimo naruszenia przez organ art. 14b § 2 i 3 oraz art. 14c § 1 i 2 o.p., przez nienależyte rozpoznanie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w związku z nienadaniem właściwego znaczenia, przy dokonywaniu prawnopodatkowej oceny stanu faktycznego, okoliczności, że poza zmianą klasyfikacji gruntu z rolnego na budowlany oraz podziałem oraz wystąpieniem o warunki zabudowy skarżący nie podejmował żadnych czynności, które można byłoby ocenić jako aktywność, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. W istocie zarzut ten odnosi się do subsumcji stanu faktycznego pod normy prawa materialnego i w konsekwencji powinien być wywiedziony z podstawy kasacyjnej przewidzianej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. Powyższe okoliczności były bowiem elementem zastosowania art. 15 ust.1 i 2 ustawy o VAT.4.5. Z podobnych względów bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i 2 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p.4.6. Nie jest także trafny zarzut naruszenia art. 133 § 1, art. 141 § 4 zdanie pierwsze i art. 151 p.p.s.a. przez błędną oceną przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego oraz ingerencję sądu w ten przedstawiony stan faktyczny sprawy wobec poczynienia ustalenia, że skarżący nie zmienił zamiaru wykorzystania całości lub części nieruchomości i to zamanifestował. Po pierwsze, powyższe okoliczności były przedmiotem oceny przy dokonywaniu wykładni norm prawa materialnego, a więc nie mogą być podnoszone w ramach zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Po drugie, nie można zgodzić się z tym, że sąd pierwszej instancji zmienił stan faktyczny wskazany we wniosku.4.7. Nie jest trafny także zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wszystkie przesłanki ustawowe. Wbrew twierdzeniom kasatora sąd odniósł się do wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Odniesiono się również do argumentów strony skarżącej.4.8. Nie jest także trafny zarzut naruszenia art. 133 § 1 w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. przez nieuchylenie zaskarżonej interpretacji organu pomimo naruszenia przez nią prawa procesowego i materialnego. Skoro jak wcześniej wskazano, nie doszło do naruszenia powyższych przepisów to brak było podstaw do uchylenia zaskarżonej interpretacji.4.9. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.4.10. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika Dyrektora Izby Administracji Skarbowej określono w oparciu o § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 1935).Maja Chodacka Marek Kołaczek Arkadiusz Cudak. Wynagrodzenie pełnomocnika Dyrektora Izby Administracji Skarbowej określono w oparciu o § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 1935).Maja Chodacka Marek Kołaczek Arkadiusz Cudak