Wyrok - I FSK 1877/24 - Naczelny Sąd Administracyjny - z dnia 16 grudnia 2025
Teza
Oddalono skargę kasacyjną. Podatkowe postępowanie, VAT. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia NSA Marek Olejnik (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Włodzimierz Gurba, , po rozpoznaniu w dniu 16 grudnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S. (obecnie Syndyk Masy Upadłości P. S.) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 marca 2024 r. sygn. akt I SA/Gl 1071/23 w sprawie ze skargi P. S. na postanowienie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w KatowicaOddalono skargę kasacyjną. Podatkowe postępowanie, VAT. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia NSA Marek Olejnik (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Włodzimierz Gurba, , po rozpoznaniu w dniu 16 grudnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S. (obecnie Syndyk Masy Upadłości P. S.) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 marca 2024 r. sygn. akt I SA/Gl 1071/23 w sprawie ze skargi P. S. na postanowienie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowica
Najważniejsze informacje
W skrócie
Wynik
oddalono skargę
Typ sprawy
sprawa cywilna
Etap
skarga kasacyjna
Tryb
posiedzenie niejawne
Role w sprawie
apelujący / skarżący
Data orzeczenia
16 grudnia 2025
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Przewodniczący
Małgorzata Niezgódka - Medek
Podstawa prawna
Rozstrzygnięcie
Oddalono skargę kasacyjną
UZASADNIENIE
1. Wyrokiem z 21 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 1071/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę P. S., obecnie syndyk masy upadłości P. S. (dalej: "Skarżący", "Strona") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: "DIAS", "organ odwoławczy") z 15 maja 2023 r., nr 2401-IEW2.7010.29.2023.3 UNP: 2401-23-112136 w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług.2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.2.1. Skarżący w dwóch pismach datowanych na 26 czerwca 2024 r. wniósł skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Gliwicach do Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżając ten wyrok w całości. Sformułował także wniosek o uchylenie w wyroku I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia wraz z zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz Skarżącego od strony przeciwnej oraz nie rozpoznanie skargi na rozprawy.Skarżący zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:- na podstawię art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") naruszenie przepisów prawa materialnego tj.:1) art. 62 § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm., dalej: "O.p.") poprzez:- zarachowanie kwoty 15 zł na nieistniejące zobowiązanie w podatku VAT za sierpień 2011r.- błędne uznanie iż istniała podstawa do zaliczenia( dokonanej wpłaty w dniu 3 marca 2012r.) w wysokości kwoty 2.291 zł. zł na poczet zobowiązania w podatku VAT za X 2011rok, (podczas gdy z wpłaty dokonanej w dniu 2 grudnia 2011 w wysokości 17.396 zł , 2 grudnia 2011r. w wysokości 85 zł, z 14.09.2011r. w wysokości 3.035 zł, 26 sierpnia 2011 w wysokości 4.764 zł, 3 marca 2011r. w wysokości 2306 zł winne być zarachowane na X 2011r. - nie istniała zaległość w podatku VAT za sierpień 2011r. ani za wrzesień 2011r.),2) art. 62 § 1 i 4 O.p. poprzez błędne uznanie iż istniała podstawa do zaliczenia dokonanej w dniu 3 marca 2012r. wpłaty na poczet zobowiązania w podatku VAT za X 2011rok, podczas gdy przepis ten w brzmieniu obowiązującym w 2012 roku nie zezwalał organowi podatkowemu na zaliczenie wpłaty z urzędu na poczet zobowiązana o najwcześniejszym terminie płatności w sytuacji gdy podatnik sam wskazał na co wpłaca;3) art. 75 § 2 pkt. 1b O.p. gdyż Skarżący nie złożył wniosku o stwierdzenie nadpłaty gdy w wyniku weryfikacji rozliczenia organ wydał decyzję wymiarową określającą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne miesiące (bez określenia wpłaty 2.291 zł jako nadpłaty czy ujęcia do rozliczenia na kolejne miesiące), a Skarżący pierwotnie wykazał w deklaracji VAT zobowiązanie podatkowe nienależne i wpłacił zadeklarowany podatek.4) art. 72 § 1 pkt 1 O.p. poprzez brak wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę za jakikolwiek miesiąc 2011r. (tu: w decyzji z dnia 1.08.2019r. określono nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia lub zobowiązanie za 2011r, a kwota wpłaty zadeklarowanej na zobowiązanie pozostała bez rozliczenia w decyzji wymiarowej tj czy stanowi nadpłatę czy nienależne zobowiązanie);5) art. 73 § 2 O.p. bowiem składając korektę za styczeń 2011r. Skarżący zadeklarował na co przeznacza wpłatę, a po upływie 5 lat z urzędu organ podatkowy nie mógł w oparciu o nowe przepisy sam zdecydować na co zarachuje dokonaną wpłatę, gdyż przepis art. 62 §1 i 4 O.p. jako przepis prawa materialnego stosuje się na dzień dokonania wpłaty tj. 2012r.6) art. 79 § 3 O.p. poprzez wydanie decyzji określającej za styczeń 2011r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym zamiast zobowiązania po okresie przedawnienia, co powoduje że nawet gdyby podatnik złożył wniosek o nadpłatę to byłby nieskuteczny, a więc organ nie mógł stwierdzić nadpłaty,7) art. 76 O.p. poprzez jego naruszenie wobec braku istnienia stwierdzenia nadpłaty.oraz naruszenie przepisów postępowania tj.8) art.106 § 4 p.p.s.a. oraz art. 106 § 5 p.p.s.a poprzez nie przeprowadzenie dowodu z zaświadczenia o zaleganiu w podatkach z dnia 17 lutego 2022r., a tym samym nie wyjaśnienie kwestii wszystkich wpłat dokonanych w 2011 r i 2012 na poczet zobowiązań w podatku VAT za 2011r. przed wydaniem decyzji wymiarowych za 2011r.2.2. DIAS w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego od Skarżącego na rzecz DIAS w Katowicach, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.3. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, zważył co następuje:3.1. Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw.Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 193 zd. drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera jedynie ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w sytuacji, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zd. pierwsze p.p.s.a. Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny może sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań oceniających zarzuty postawione wobec zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji.3.2. W pierwszej kolejności godzi się zauważyć, że odmienne od zadeklowanego rozliczenie w podatku VAT za poszczególne miesiące 2011 r. zostało określone w ostatecznej, deklaratoryjnej decyzji podatkowej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z 7 stycznia 2022 r., od której skarga oraz skarga kasacyjna zostały oddalone (por. wyrok NSA z 31 stycznia 2024 r., sygn. akt I FSK 2054/23). W ww. decyzji za styczeń 2011 r. określono nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym natomiast za październik 2011 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 32.866,00 zł. Ponieważ Skarżący nie wywiązał się z tej skonkretyzowanej powinności podatkowej, stała się ona zaległością podatkową (por. art. 51 § 1 O.p.). To na tę należność organ pierwszej instancji, przy późniejszej aprobacie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, zaliczył wpłatę podatku dokonaną przez podatnika w dniu 3 marca 2012 r. w kwocie 2.291 zł. Zaliczenie wpłaty następuje z datą jej dokonania i odbywa się zawsze według reguł obowiązujących w czasie, gdy wpłata została dokonana - co oznacza, że do wpłaty dokonanej 3 marca 2012 r. ma zastosowanie art. 62 § 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2020 r. Z przepisu tego wynika, że jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty.3.3. Co prawda dokonując 3 marca 2012 r. wpłaty w kwocie 2.291,00 zł. Skarżący wskazał, że dotyczy ona podatku VAT-7 za 1/2011, ale wydanie decyzji wymiarowej dotyczącej podatku VAT za poszczególne miesiące 2011 r. (za styczeń 2011 r. określono nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym) spowodowało, że wskazanie podatnika odnośnie do przeznaczenia wpłaconej kwoty uznać należało za niewiążące. Mając powyższe na uwadze Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. zgodnie z regulacją art. 62 § 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2020 r.) zaliczył ww. wpłatę na poczet najstarszej zaległości w podatku od towarów i usług, tj. za 10/2011 r.3.4. Prawidłowo Sąd pierwszej instancji uznał, że Skarżącemu nie przysługiwała nadpłata. Skarżący nie dokonał wpłat na nieistniejące zobowiązanie podatkowe lub w wysokości wyższej niż to zobowiązanie. Wręcz przeciwnie analiza dokumentacji sprawy jednoznacznie wskazuje, że na Skarżącym zarówno w dacie wpłaty jak i w momencie ich zaliczenia spoczywały zaległości podatkowe w znacznych kwotach. W zaskarżonym postanowieniu nie orzeczono o stwierdzeniu nadpłaty, dokonano natomiast rozliczenia wpłat na poczet zobowiązań podatkowych istniejących i wynikających z ostatecznych decyzji, na które skargi zostały prawomocnie oddalone. Kwestia wysokości podatku naliczonego do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz wysokości zobowiązania podatkowego została rozstrzygnięcia w głównym postępowaniu podatkowym, które jak już wyjaśniono zostało ostatecznie zakończone. Nie mogła odnieść zatem skutku ta część argumentacji skargi kasacyjnej, w której Skarżący wskazywał na wystąpienie nadpłaty, tj. zarzuty naruszenia art. 72 § 1 pkt 1, art. 73 § 2, art. 75 § 2 pkt. 1b, art. 76 oraz art. 79 § 3 O.p.3.5. Nie zasługuje na uwzględnienie także zarzut naruszenia art. 106 § 4 p.p.s.a. oraz art. 106 § 5 p.p.s.a poprzez nie przeprowadzenie dowodu z zaświadczenia o zaleganiu w podatkach z dnia 17 lutego 2022 r., a tym samym nie wyjaśnienie kwestii wszystkich wpłat dokonanych w 2011 r. i 2012 r. na poczet zobowiązań w podatku VAT za 2011 r. przed wydaniem decyzji wymiarowych za 2011 r.3.6. Zgodnie z art. 106 § 4 p.p.s.a. fakty powszechnie znane sąd bierze pod uwagę nawet bez powołania się na nie przez strony. W orzecznictwie i doktrynie uznaje się, że fakty powszechnie znane, to okoliczności, zdarzenia, czynności lub stany, które powinny być znane każdemu rozsądnemu i mającemu doświadczenie życiowe człowiekowi. Chodzi więc o wydarzenia historyczne, polityczne, zjawiska przyrodnicze, procesy ekonomiczne lub zdarzenia normalnie i zwyczajnie zachodzące w określonym miejscu i czasie. Za fakty powszechnie znane mogą być uznane tylko te, które odpowiadają rzeczywistości, przy czym kryterium oceny, czy dany fakt ma charakter faktu notorycznego musi być obiektywne, a nie subiektywne (por. Komentarz do kodeksu postępowania cywilnego T. Ereciński, J. Gudowski, M. Jędrzejewska tom I, Wydawnictwo Prawnicze, Warszawa, 1997 r.s. 373, zawierającego art. 228 mający podobną regulację do art. 106 § 4 p.p.s.a., wyroki NSA z 13 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1311/05, z 11 września 2007 r., sygn. akt I OSK 1297/06 oraz z 23 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2141/12).3.7. Nie można za fakty powszechnie znane w rozumieniu art. 106 § 4 p.p.s.a. uznać, tak jak wskazano to w skardze kasacyjnej, dowodu z zaświadczenia o zaleganiu w podatkach z 17 lutego 2022 r. Dodatkowo należy zauważyć, że w dacie rozpoznawania sprawy przez Sąd pierwszej instancji dokument taki nie tylko znajdował się w aktach sprawy, ale również Skarżący nie wnosił o przeprowadzenie dowodu z takiego dokumentu. Natomiast dołączona do skargi kasacyjnej kserokopia zaświadczenia z 17 lutego 2022 r. ponieważ nie została potwierdzona za zgodność z oryginałem nie ma przymiotu dokumentu.4. Wobec stwierdzenia, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 tej ustawy.W. Gurba M. Niezgódka-Medek M. Olejnik. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 tej ustawy.W. Gurba M. Niezgódka-Medek M. Olejnik