Wyrok - I FSK 1766/24 - Naczelny Sąd Administracyjny - z dnia 16 grudnia 2025
Teza
Oddalono skargę kasacyjną. VAT. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Olejnik, Sędzia WSA del. Włodzimierz Gurba, , po rozpoznaniu w dniu 16 grudnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S. (obecnie Syndyk Masy Upadłości P. S.) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 14 marca 2024 r. sygn. akt I SA/Gl 1066/23 w sprawie ze skargi P. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w KatowicOddalono skargę kasacyjną. VAT. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Olejnik, Sędzia WSA del. Włodzimierz Gurba, , po rozpoznaniu w dniu 16 grudnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S. (obecnie Syndyk Masy Upadłości P. S.) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 14 marca 2024 r. sygn. akt I SA/Gl 1066/23 w sprawie ze skargi P. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowic
Najważniejsze informacje
W skrócie
Wynik
oddalono skargę
Typ sprawy
nieustalone
Etap
skarga kasacyjna
Tryb
posiedzenie niejawne
Role w sprawie
uczestnik postępowania
apelujący / skarżący
Data orzeczenia
16 grudnia 2025
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Przewodniczący
Małgorzata Niezgódka - Medek
Rozstrzygnięcie
Oddalono skargę kasacyjną
UZASADNIENIE
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 14 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 1066/23, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.), powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", oddalił skargę P. S., zwanego dalej "skarżącym", na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 15 maja 2023 r. w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za sierpień 2011 r. (wyrok ten oraz powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń www.orzeczenia.nsa.gov.pl).Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika - radcę prawnego, wniósł skargę kasacyjną od powyższego orzeczenia. Wyrok Sądu pierwszej instancji zaskarżył w całości, zarzucając mu, na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a., naruszenie prawa materialnego, tj.:1) art. 62 § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.), powoływanej dalej jako "O.p.", poprzez:- błędne uznanie, iż istniała podstawa do zaliczenia dokonanej w dniu 3 marca 2011 r. części kwoty w wysokości 15 zł z wpłaty 2.306 zł na poczet zobowiązania w podatku od towarów i usług za sierpień 2011 r., podczas gdy po wydaniu w dniu 7 stycznia 2022 r. decyzji przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach skarżący nie miał zaległości w podatku od towarów i usług za sierpień 2011 r., co wynika z zaświadczenia o zaleganiu w podatkach z dnia 17 lutego 2022 r., a przez to zarachowanie nie mogło nastąpić na nieistniejące zobowiązanie;- pominięcie kwoty wpłaty na poczet zmniejszenia zobowiązania za okres najwcześniejszy istniejącego zobowiązania z decyzji wymiarowej z dnia 1 sierpnia 2019 r., która to kwota mogłaby być zarachowana dopiero w dacie wydania decyzji przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w dniu 7 stycznia 2022 r., tj. odnośnie pozostałej kwoty wpłaty 2.291 zł;2) art. 59 § 1 O.p. wskazującej, iż zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług określone decyzją organu podatkowego z dnia 1 sierpnia 2019 r. za sierpień 2011 r. wygasło, stąd zaskarżonym postanowieniem nie można było zarachować części wpłaty na poczet zobowiązania, co stoi w sprzeczności z zaświadczeniem o zaleganiu na dzień 17 lutego 2022 r.Ponadto, na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a., skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 106 § 4 P.p.s.a. oraz art. 106 § 5 P.p.s.a poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z zaświadczenia o zaleganiu w podatkach z dnia 17 lutego 2022 r.Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie od organu na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego.W piśmie z dnia 12 sierpnia 2024 r., stanowiącym uzupełnienie skargi kasacyjnej, skarżący złożył oświadczenie o zrzeczeniu się rozprawy.W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, reprezentowany przez pełnomocnika - radcę prawnego, wniósł o jej oddalenie w całości oraz o zasądzenie od skarżącego na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.Postanowieniem z dnia 28 lutego 2025 r. Naczelny Sąd Administracyjny zawiesił postepowanie kasacyjne, na podstawie art. 124 § 1 pkt 4 P.p.s.a., w związku z wszczęciem wobec skarżącego postępowania upadłościowego, a następnie podjął zawieszone postępowanie kasacyjne, na podstawie art. 128 § 1 P.p.s.a., z udziałem syndyka masy upadłości skarżącego.Syndyk masy upadłości skarżącego podtrzymał w całości stanowisko wyrażone w sprawie przez skarżącego.Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach.Podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia art. 62 § 1 i 4 O.p. oraz art. 59 § 1 O.p. nie zasługiwały na uwzględnienie.W pierwszej kolejności należy zauważyć, że odmienne od zadeklowanego rozliczenie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011 r. zostało określone w ostatecznej, deklaratoryjnej decyzji podatkowej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 7 stycznia 2022 r., od której skarga została prawomocnie oddalona (por. wyrok NSA z dnia 31 stycznia 2024 r., sygn. akt I FSK 2054/23). W ww. decyzji za sierpień 2011 r. określono zobowiązanie podatkowe w wysokości 14.702 zł. Ponieważ skarżący nie wywiązał się z tej skonkretyzowanej powinności podatkowej, stała się ona zaległością podatkową (por. art. 51 § 1 O.p.). To na tę należność organ pierwszej instancji, przy późniejszej aprobacie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, zaliczył część wpłaty dokonanej przez skarżącego w dniu 3 marca 2011 r. w kwocie 15 zł.Zaliczenie wpłaty następuje z datą jej dokonania i odbywa się zawsze według reguł obowiązujących w czasie, gdy wpłata została dokonana - co oznacza, że do wpłaty dokonanej 3 marca 2011 r. ma zastosowanie art. 62 § 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2020 r. Z przepisu tego wynika, że jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty.Wpłata z dnia 3 marca 2011 r. w wysokości 2.306 zł została uiszczona na poczet podatku od towarów i usług za styczeń 2011 r. W dniu 15 listopada 2011 r. skarżący złożył korektę deklaracji za ten okres rozliczeniowy, z wykazaną kwotą do zapłaty 2.291 zł. Różnicę w wysokości 15 zł, zgodnie z pismem skarżącego, zaliczono na podatek od towarów i usług za czerwiec 2011 r. Wydanie decyzji wymiarowej dotyczącej podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011 r. spowodowało jednak, że wskazanie podatnika odnośnie do przeznaczenia części wpłaty z dnia 3 marca 2011 r. w kwocie 15 zł uznać należało za niewiążące. W decyzji tej za czerwiec 2011 r. określono bowiem nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Mając powyższe na uwadze Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Gliwicach zgodnie z regulacją art. 62 § 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2020 r.) zaliczył ww. kwotę na poczet najstarszej zaległości w podatku od towarów i usług, tj. za sierpień 2011 r.W skardze kasacyjnej podkreślono, że na dzień dokonania zaliczenia zobowiązanie podatkowe za sierpień 2011 r. nie istniało (wygasło na podstawie art. 59 § 1 O.p.), co wynika z wydanego zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach z dnia 17 lutego 2022 r.Odnosząc się do powyższego Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach z dnia 17 lutego 2022 r., na które powołuje się skarżący, pojawiło się w aktach sprawy jako załącznik do pisma z dnia 16 października 2023 r., stanowiącego uzupełnienie skargi. W piśmie tym skarżący podniósł, że zaświadczenie potwierdza brak zaległości w podatku od towarów i usług m.in. za sierpień 2011 r. Skarżący nie wniósł jednak o przeprowadzenie uzupełniającego dowodu ze wskazanego zaświadczenia, na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a.Nie uszło uwadze Naczelnego Sądu Administracyjnego, że w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do argumentacji przedstawionej przez skarżącego w piśmie z dnia 16 października 2023 r. i powołanego w tym piśmie zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach. W skardze kasacyjnej nie wskazano jednak podstaw kasacyjnych, które odnosiłyby się do tego rodzaju naruszenia, a mianowicie art. 106 § 3, art. 141 § 1 czy art. 134 § 1 P.p.s.a. Również w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie zostały przytoczone, jako naruszone, adekwatne w tym kontekście przepisy.Wbrew temu, co zasugerowano w skardze kasacyjnej, nieprzeprowadzenie dowodu z zaświadczenia o zaleganiu w podatkach z dnia 17 lutego 2022 r. nie mogło skutkować naruszeniem art. 106 § 4 P.p.s.a.Zgodnie z art. 106 § 4 P.p.s.a. fakty powszechnie znane sąd bierze pod uwagę nawet bez powołania się na nie przez strony. W orzecznictwie i doktrynie uznaje się, że fakty powszechnie znane to okoliczności, zdarzenia, czynności lub stany, które powinny być znane każdemu rozsądnemu i mającemu doświadczenie życiowe człowiekowi. Chodzi więc o wydarzenia historyczne, polityczne, zjawiska przyrodnicze, procesy ekonomiczne lub zdarzenia normalnie i zwyczajnie zachodzące w określonym miejscu i czasie. Za fakty powszechnie znane mogą być uznane tylko te, które odpowiadają rzeczywistości, przy czym kryterium oceny, czy dany fakt ma charakter faktu notorycznego, musi być obiektywne, a nie subiektywne (por. Komentarz do kodeksu postępowania cywilnego, T. Ereciński, J. Gudowski, M. Jędrzejewska, tom I, Wydawnictwo Prawnicze, Warszawa, 1997 r., s. 373, zawierającego art. 228 mający podobną regulację do art. 106 § 4 P.p.s.a., wyroki NSA z dnia 13 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1311/05, z dnia 11 września 2007 r., sygn. akt I OSK 1297/06 oraz z dnia 23 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2141/12).Nie można za fakty powszechnie znane, w rozumieniu art. 106 § 4 P.p.s.a., uznać dowodu z zaświadczenia o zaleganiu w podatkach z dnia 17 lutego 2022 r.Rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny nie ma uprawnień do formułowania, uzupełniania bądź precyzowania zarzutów podnoszonych przez stronę, czy przetaczanej na ich poparcie argumentacji. Zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 oraz art. 176 P.p.s.a. wynika, że to do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten sąd rozważone czy ocenione. Zarówno pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej, jak też podnoszenie ich w sposób wybiórczy, skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające w sprawie organy podatkowe.Brak wskazana wśród podstaw kasacyjnych adekwatnych do zarzucanego naruszenia przepisów prawa, w tym zwłaszcza art. 106 § 3 P.p.s.a., usuwa spod kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego kwestię nieprzeprowadzenia dowodu z zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach z dnia 17 lutego 2022 r.Na marginesie Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że znajdujące się w aktach sprawy kopie zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach z dnia 17 lutego 2022 r. - zarówno złożona na etapie postępowania przed Sądem pierwszej instancji, jak i załączona do skargi kasacyjnej - z uwagi na brak poświadczenia ich zgodności z oryginałem, nie mają przymiotu dokumentu.Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a.Włodzimierz Gurba Małgorzata Niezgódka-Medek Marek OlejnikWłodzimierz Gurba Małgorzata Niezgódka-Medek Marek Olejnik