Wyrok - I FSK 1879/24 - Naczelny Sąd Administracyjny - z dnia 16 grudnia 2025
Teza
Oddalono skargę kasacyjną. VAT. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Olejnik, Sędzia WSA del. Włodzimierz Gurba, , po rozpoznaniu w dniu 16 grudnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S. (obecnie Syndyk Masy Upadłości P. S.) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 marca 2024 r. sygn. akt I SA/Gl 1073/23 w sprawie ze skargi P. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w KatowicOddalono skargę kasacyjną. VAT. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Olejnik, Sędzia WSA del. Włodzimierz Gurba, , po rozpoznaniu w dniu 16 grudnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S. (obecnie Syndyk Masy Upadłości P. S.) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 marca 2024 r. sygn. akt I SA/Gl 1073/23 w sprawie ze skargi P. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowic
Najważniejsze informacje
W skrócie
Wynik
oddalono skargę
Typ sprawy
sprawa cywilna
Etap
skarga kasacyjna
Tryb
posiedzenie niejawne
Role w sprawie
uczestnik postępowania
apelujący / skarżący
Data orzeczenia
16 grudnia 2025
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Przewodniczący
Małgorzata Niezgódka - Medek
Podstawa prawna
Rozstrzygnięcie
Oddalono skargę kasacyjną
UZASADNIENIE
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 21 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 1073/23, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.), powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", oddalił skargę P. S., zwanego dalej "skarżącym", na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 15 maja 2023 r. w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za październik 2011 r. (wyrok ten oraz powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń www.orzeczenia.nsa.gov.pl).Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika - radcę prawnego, w dwóch pismach datowanych na 26 czerwca 2024 r. wniósł skargę kasacyjną od powyższego orzeczenia. Wyrok Sądu pierwszej instancji zaskarżył w całości, zarzucając mu, na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a., naruszenie prawa materialnego, tj.:1) art. 62 § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.), powoływanej dalej jako "O.p.", poprzez:- błędne uznanie, że istniała podstawa do zaliczenia dokonanej w dniu 8 sierpnia 2012 r. wpłaty 702 zł na poczet zobowiązania w podatku od towarów i usług za październik 2011 r., podczas gdy po wydaniu w dniu 7 stycznia 2022 r. decyzji przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach skarżący nie miał zaległości w podatku od towarów i usług za sierpień 2011 r. ani wrzesień 2011 r., co wynika z zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach z dnia 17 lutego 2022 r., a przez to zarachowanie nie mogło nastąpić na nieistniejące zobowiązanie. Natomiast kwoty z tych miesięcy winne być zarachowane na październik 2011 r. podobnie jak kwoty z dnia 3 marca 2012 r., 2 grudnia 2011 r., 14 września 2011 r. i 26 sierpnia 2011.;- błędne uznanie, iż istniała podstawa do zaliczenia dokonanej w dniu 8 sierpnia 2011 r. części kwoty w wysokości 15 zł z wpłaty 2.306 zł na poczet zobowiązania w podatku od towarów i usług za sierpień 2011 r., podczas gdy po wydaniu w dniu 7 stycznia 2022 r. decyzji przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach skarżący nie miał zaległości w podatku od towarów i usług za sierpień 2011 r., co wynika z zaświadczenia o zaleganiu w podatkach z dnia 17 lutego 2022 r., a przez to zarachowanie nie mogło nastąpić na nieistniejące zobowiązanie;- pominięcie kwoty wpłaty na poczet zmniejszenia zobowiązania za okres najwcześniejszy istniejącego zobowiązania z decyzji wymiarowej z dnia 1 sierpnia 2019 r., która to kwota mogłaby być zarachowana dopiero w dacie wydania decyzji przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w dniu 7 stycznia 2022 r., tj. odnośnie pozostałej kwoty wpłaty 2.291 zł;2) art. 62 § 1 i 4 O.p. poprzez błędne uznanie, iż istniała podstawa do zaliczenia dokonanej w dniu 8 sierpnia 2012 r. wpłaty na poczet zobowiązania w podatku od towarów i usług za październik 2011 r., podczas gdy przepis ten w brzmieniu obowiązującym w 2012 r. nie zezwalał organowi podatkowemu na zaliczenie wpłaty z urzędu na poczet zobowiązana o najwcześniejszym terminie płatności w sytuacji gdy podatnik sam wskazał, na co wpłaca;3) art. 75 § 2 pkt 1b O.p., gdyż skarżący nie złożył wniosku o stwierdzenie nadpłaty gdy w wyniku weryfikacji rozliczenia organ wydał decyzję wymiarową określającą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne miesiące (bez określenia wpłaty 702 zł jako nadpłaty czy ujęcia do rozliczenia na kolejne miesiące), a skarżący pierwotnie wykazał w deklaracji dla podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe nienależne i wpłacił zadeklarowany podatek;4) art. 72 § 1 pkt 1 O.p. poprzez brak wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę za jakikolwiek miesiąc 2011 r. (tu: w decyzji z dnia 1 sierpnia 2019 r. określono nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia lub zobowiązanie za 2011 r., a kwota wpłaty zadeklarowanej na zobowiązanie pozostała bez rozliczenia w decyzji wymiarowej, tj. czy stanowi nadpłatę czy nienależne zobowiązanie);5) art. 73 § 2 O.p., bowiem składając korektę za styczeń 2011 r. skarżący zadeklarował na co przeznacza wpłatę, a po upływie 5 lat z urzędu organ podatkowy nie mógł w oparciu o nowe przepisy sam zdecydować na co zarachuje dokonaną wpłatę, gdyż przepis art. 62 § 1 i 4 O.p. jako przepis prawa materialnego stosuje się na dzień dokonania wpłaty, tj. 2012 r.;6) art. 79 § 3 O.p. poprzez wydanie decyzji określającej za styczeń 2011 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym zamiast zobowiązania po okresie przedawnienia, co powoduje, że nawet gdyby podatnik złożył wniosek o nadpłatę to byłby nieskuteczny, a więc organ nie mógł stwierdzić nadpłaty;7) art. 76 O.p. poprzez jego naruszenie wobec braku istnienia stwierdzenia nadpłaty.Ponadto, na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a., skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 106 § 4 P.p.s.a. oraz art. 106 § 5 P.p.s.a poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z zaświadczenia o zaleganiu w podatkach z dnia 17 lutego 2022 r., a tym samym niewyjaśnienie kwestii wszystkich wpłat dokonanych w 2011 r. i 2012 r. na poczet zobowiązań w podatku od towarów i usług za 2011 r. przed wydaniem decyzji wymiarowych za 2011 r.Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie od organu na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego. W skardze kasacyjnej zawarto oświadczenie o zrzeczeniu się rozprawy.W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, reprezentowany przez pełnomocnika - radcę prawnego, wniósł o jej oddalenie w całości oraz o zasądzenie od skarżącego na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.Postanowieniem z dnia 28 lutego 2025 r. Naczelny Sąd Administracyjny zawiesił postepowanie kasacyjne, na podstawie art. 124 § 1 pkt 4 P.p.s.a., w związku z wszczęciem wobec skarżącego postępowania upadłościowego, a następnie podjął zawieszone postępowanie kasacyjne, na podstawie art. 128 § 1 P.p.s.a., z udziałem syndyka masy upadłości skarżącego.Syndyk masy upadłości skarżącego podtrzymał stanowisko wyrażone w dotychczasowych pismach skarżącego.Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach.Podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 62 § 1 i 4 O.p. nie zasługiwał na uwzględnienie.W pierwszej kolejności należy zauważyć, że odmienne od zadeklowanego rozliczenie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011 r. zostało określone w ostatecznej, deklaratoryjnej decyzji podatkowej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 7 stycznia 2022 r., od której skarga została prawomocnie oddalona (por. wyrok NSA z dnia 31 stycznia 2024 r., sygn. akt I FSK 2054/23). W ww. decyzji za październik 2011 r. określono zobowiązanie podatkowe w wysokości 32.866 zł. Ponieważ skarżący nie wywiązał się z tej skonkretyzowanej powinności podatkowej, stała się ona zaległością podatkową (por. art. 51 § 1 O.p.). To na tę należność organ pierwszej instancji, przy późniejszej aprobacie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, zaliczył wpłatę podatku dokonaną przez skarżącego w dniu 8 sierpnia 2012 r. w kwocie 702 zł.Zaliczenie wpłaty następuje z datą jej dokonania i odbywa się zawsze według reguł obowiązujących w czasie, gdy wpłata została dokonana - co oznacza, że do wpłaty dokonanej 8 sierpnia 2012 r. ma zastosowanie art. 62 § 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2020 r. Z przepisu tego wynika, że jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty.Dokonując 8 sierpnia 2012 r. wpłaty w kwocie 702 zł skarżący wskazał, że dotyczy ona podatku od towarów i usług za czerwiec 2011 r. Wydanie decyzji wymiarowej dotyczącej podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011 r. spowodowało jednak, że wskazanie podatnika odnośnie do przeznaczenia wpłaconej kwoty uznać należało za niewiążące. W decyzji tej za czerwiec 2011 r. określono bowiem nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Mając powyższe na uwadze Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Gliwicach zgodnie z regulacją art. 62 § 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2020 r.) zaliczył ww. wpłatę na poczet najstarszej zaległości w podatku od towarów i usług, tj. za październik 2011 r.Prawidłowo Sąd pierwszej instancji uznał, że skarżącemu nie przysługiwała nadpłata. Skarżący nie dokonał wpłaty na nieistniejące zobowiązanie podatkowe lub w wysokości wyższej niż to zobowiązanie. Wręcz przeciwnie, analiza dokumentacji sprawy jednoznacznie wskazuje, że na skarżącym zarówno w dacie wpłaty, jak i w momencie jej zaliczenia spoczywały zaległości podatkowe w znacznych kwotach. W zaskarżonym postanowieniu nie orzeczono o stwierdzeniu nadpłaty, dokonano natomiast zaliczenia wpłaty na poczet zobowiązania podatkowego istniejącego i wynikającego z ostatecznej decyzji, na którą skarga została prawomocnie oddalona. Kwestia wysokości podatku naliczonego do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz wysokości zobowiązania podatkowego została rozstrzygnięcia w głównym postępowaniu podatkowym, które, jak już wyjaśniono, zostało ostatecznie zakończone. Nie mogła odnieść zatem skutku ta część argumentacji skargi kasacyjnej, w której skarżący wskazywał na wystąpienie nadpłaty, tj. zarzuty naruszenia art. 72 § 1 pkt 1, art. 73 § 2, art. 75 § 2 pkt 1b, art. 76 oraz art. 79 § 3 O.p.Nie zasługuje na uwzględnienie także zarzut naruszenia art. 106 § 4 P.p.s.a. oraz art. 106 § 5 P.p.s.a poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z zaświadczenia o zaleganiu w podatkach z dnia 17 lutego 2022 r., a tym samym niewyjaśnienie kwestii wszystkich wpłat dokonanych w 2011 r. i 2012 r. na poczet zobowiązań w podatku od towarów i usług za 2011 r. przed wydaniem decyzji wymiarowych za 2011 r.Zgodnie z art. 106 § 4 P.p.s.a. fakty powszechnie znane sąd bierze pod uwagę nawet bez powołania się na nie przez strony. W orzecznictwie i doktrynie uznaje się, że fakty powszechnie znane to okoliczności, zdarzenia, czynności lub stany, które powinny być znane każdemu rozsądnemu i mającemu doświadczenie życiowe człowiekowi. Chodzi więc o wydarzenia historyczne, polityczne, zjawiska przyrodnicze, procesy ekonomiczne lub zdarzenia normalnie i zwyczajnie zachodzące w określonym miejscu i czasie. Za fakty powszechnie znane mogą być uznane tylko te, które odpowiadają rzeczywistości, przy czym kryterium oceny, czy dany fakt ma charakter faktu notorycznego, musi być obiektywne, a nie subiektywne (por. Komentarz do kodeksu postępowania cywilnego, T. Ereciński, J. Gudowski, M. Jędrzejewska, tom I, Wydawnictwo Prawnicze, Warszawa, 1997 r., s. 373, zawierającego art. 228 mający podobną regulację do art. 106 § 4 P.p.s.a., wyroki NSA z dnia 13 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1311/05, z dnia 11 września 2007 r., sygn. akt I OSK 1297/06 oraz z dnia 23 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2141/12).Nie można za fakty powszechnie znane, w rozumieniu art. 106 § 4 P.p.s.a., uznać dowodu z zaświadczenia o zaleganiu w podatkach z dnia 17 lutego 2022 r. Dodatkowo należy zauważyć, że w dacie rozpoznawania sprawy przez Sąd pierwszej instancji dokument taki nie tylko znajdował się w aktach sprawy, ale również skarżący nie wnosił o przeprowadzenie dowodu z takiego dokumentu. Natomiast dołączona do skargi kasacyjnej kserokopia zaświadczenia z dnia 17 lutego 2022 r., z uwagi na brak poświadczenia jej zgodności z oryginałem, nie ma przymiotu dokumentu.Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a.Włodzimierz Gurba Małgorzata Niezgódka-Medek Marek OlejnikWłodzimierz Gurba Małgorzata Niezgódka-Medek Marek Olejnik