sygn. III SA/Wa 1780/25 24 marca 2026 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie

Wyrok - III SA/Wa 1780/25 - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie - z dnia 24 marca 2026

Teza
Oddalono skargę. odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Baran (sprawozdawca), sędzia WSA Agnieszka Sułkowska, sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant referent stażysta Agnieszka Kurzawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 marca 2026 r. sprawy ze skargi A. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2025 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki wOddalono skargę. odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Baran (sprawozdawca), sędzia WSA Agnieszka Sułkowska, sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant referent stażysta Agnieszka Kurzawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 marca 2026 r. sprawy ze skargi A. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2025 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w
Najważniejsze informacje

W skrócie

Wynik oddalono skargę
Przedmiot sprawa podatkowa / kontrola decyzji organu podatkowego
Typ sprawy sprawa administracyjna podatkowa
Kwota główna 7.706,00 zł · kwota żądania
Etap postępowanie administracyjne sądowe / skarga na decyzję lub akt
Tryb rozprawa
Tematy
sprawa podatkowa skarga administracyjna podatek dochodowy od osób prawnych kontrola administracyjna
Role w sprawie
Skarb Państwa biegły apelujący / skarżący skarżąca/podatnik
Data orzeczenia 24 marca 2026
Sąd Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Przewodniczący Agnieszka Baran
Rozstrzygnięcie

Oddalono skargę

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Baran (sprawozdawca), sędzia WSA Agnieszka Sułkowska, sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant referent stażysta Agnieszka Kurzawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 marca 2026 r. sprawy ze skargi A. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2025 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych oraz w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2017 r., 2018 r., 2020 r., 2021 r. oddala skargę.

UZASADNIENIE
Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. (dalej jako: "Naczelnik", "organ I instancji") postanowieniem z [...] lutego 2023 r. wszczął z urzędu wobec A. Z. (dalej jako: "strona" lub "skarżąca") postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o jej solidarnej odpowiedzialności podatkowej, jako Prezesa Zarządu "O." Sp. z o.o. w upadłości (dalej jako: "spółka", "spółka O.") za jej zaległości wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi:– z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: październik, grudzień 2017 r., od stycznia do czerwca 2018 r., od września do grudnia 2018 r., sierpień 2020 r., od października do grudnia 2020 r., od stycznia do kwietnia 2021 r.;– z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku w związku z zatrudnianiem pracowników w miesiącach: grudzień 2017 r., od stycznia do lipca 2018 r., od września do grudnia 2018 r., od kwietnia do grudnia 2020 r.;– z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2017 r.W następstwie ustaleń dokonanych w toku prowadzonego postępowania, decyzją z 3 sierpnia 2023 r. organ I instancji orzekł o odpowiedzialności skarżącej - jako członka zarządu spółki O. za zaległości podatkowe tej spółki wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi:1) w podatku dochodowym od osób prawnych za:a) 2017 r., w kwocie należności głównej 10.030,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 5.348,00 zł, razem 15.378,00 zł,2) w podatku od towarów i usług za:a) październik 2017 r., w kwocie należności głównej 7.706,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 4.236,00 zł, razem 11.942,00 zł,b) grudzień 2017 r., w kwocie należności głównej 48,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 26,00 zł, razem 74,00 zł,c) styczeń 2018 r., w kwocie należności głównej 14.074,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 7.616,00 zł, razem 21.690,00 zł,d) luty 2018 r., w kwocie należności głównej 16.190,09 zł wraz z odsetkami w kwocie 8.661,00 zł, razem 24.851,09 zł,e) marzec 2018 r., w kwocie należności głównej 8.073,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 4.266,00 zł, razem 12.339,00 zł,f) kwiecień 2018 r., w kwocie należności głównej 16.786,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 8.760,00 zł, razem 25.546,00 zł,g) maj 2018 r., w kwocie należności głównej 5.072,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 2.612,00 zł, razem 7.684,00 zł,h) czerwiec 2018 r., w kwocie należności głównej 1.945,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 989,00 zł, razem 2.934,00 zł,i) wrzesień 2018 r., w kwocie należności głównej 418,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 204,00 zł, razem 622,00 zł,j) październik 2018 r., w kwocie należności głównej 47.388,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 22.807,00 zł, razem 70.195,00 zł,k) listopad 2018 r., w kwocie należności głównej 400,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 190,00 zł, razem 590,00 zł,l) grudzień 2018 r., w kwocie należności głównej 430,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 201,00 zł, razem 631,00 zł,m) sierpień 2020 r., w kwocie należności głównej 723,45 zł wraz z odsetkami w kwocie 242,00 zł, razem 965,45 zł,n) październik 2020 r., w kwocie należności głównej 394,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 127,00 zł, razem 521,00 zł,o) listopad 2020 r., w kwocie należności głównej 610,00 zł wraz z odsetkami 192,00 zł, razem 802,00 zł,p) grudzień 2020 r., w kwocie należności głównej 371,00 zł wraz z odsetkami 114,00 zł, razem 485,00 zł,q) styczeń 2021 r., w kwocie należności głównej 733,00 zł wraz z odsetkami 221,00 zł, razem 954,00 zł,r) luty 2021 r., w kwocie należności głównej 371,00 zł wraz z odsetkami 109,00 zł, razem 480,00 zł,s) marzec 2021 r., w kwocie należności głównej 307,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 88,00 zł, razem 395,00 zł,t) kwiecień 2021 r., w kwocie należności głównej 1.634,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 460,00 zł, razem 2.094,00 zł,3) w podatku dochodowym z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku w związku z zatrudnianiem pracowników za:a) grudzień 2017 r., w kwocie należności głównej 433,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 238,00 zł, razem 671,00 zł,b) styczeń 2018 r., w kwocie należności głównej 1.099,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 596,00 zł, razem 1.695,00 zł,c) luty 2018 r., w kwocie należności głównej 1.557,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 835,00 zł, razem 2.392,00 zł,d) marzec 2018 r., w kwocie należności głównej 1.066,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 564,00 zł, razem 1.630,00 zł,e) kwiecień 2018 r., w kwocie należności głównej 1.103,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 577,00 zł, razem 1.680,00 zł,f) maj 2018 r., w kwocie należności głównej 850,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 439,00 zł, razem 1.289,00 zł,g) czerwiec 2018 r., w kwocie należności głównej 619,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 315,00 zł, razem 934,00 zł,h) lipiec 2018 r., w kwocie należności głównej 714,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 359,00 zł, razem 1 073,00 zł,i) wrzesień 2018 r., w kwocie należności głównej 709,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 347,00 zł, razem 1.056,00 zł,j) październik 2018 r., w kwocie należności głównej 1.029,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 497,00 zł, razem 1.526,00 zł,k) listopad 2018 r., w kwocie należności głównej 1.244,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 592,00 zł, razem 1.836,00 zł,l) grudzień 2018 r., w kwocie należności głównej 1.210,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 568,00 zł, razem 1.778,00 zł,m) kwiecień 2020 r., w kwocie należności głównej 121,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 44,00 zł, razem 165,00 zł,n) maj 2020 r., w kwocie należności głównej 121,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 43,00 zł, razem 164,00 zł,o) czerwiec 2020 r., w kwocie należności głównej 121,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 42,00 zł, razem 163,00 zł,p) lipiec 2020 r., w kwocie należności głównej 121,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 41,00 zł, razem 162,00 zł,q) sierpień 2020 r., w kwocie należności głównej 121,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 41,00 zł, razem 162,00 zł,r) wrzesień 2020 r., w kwocie należności głównej 121,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 40,00 zł, razem 161,00 zł,s) październik 2020 r., w kwocie należności głównej 121,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 39,00 zł, razem 160,00 zł,t) listopad 2020 r., w kwocie należności głównej 121,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 38,00 zł, razem 159,00 zł,u) grudzień 2020 r., w kwocie należność główna 121,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 37,00 zł, razem 158,00 zł,4) z tytułu kosztów egzekucyjnych w wysokości 4.874,92 zł.Od powyższej decyzji Naczelnika skarżąca złożyła odwołanie. Wniosła w nim o uchylenie ww. decyzji w całości, stwierdzenie nieważności i umorzenie postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła dokonanie błędnej wykładni prawa, niedopełnienie obowiązku zebrania kompletnego materiału dowodowego, sprzeczność istotnych ustaleń ze zgromadzonymi dowodami oraz nieprzeprowadzenie zgłaszanych dowodów, co miało wpływ na prawidłowość wydanej decyzji.Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej jako: "Dyrektor", "organ odwoławczy") decyzją z dnia [...] grudnia 2023 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika z dnia [...] sierpnia 2023 roku.Decyzję Dyrektora strona zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, stwierdzenie nieważności i umorzenie postępowania, jak również uchylenie w całości i stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika oraz umorzenie postępowania. Zarzuciła dokonanie błędnej wykładni prawa, niedopełnienie obowiązku zebrania kompletnego materiału dowodowego, sprzeczność istotnych ustaleń ze zgromadzonymi dowodami oraz nieprzeprowadzenie zgłaszanych dowodów, co miało wpływ na prawidłowość wydanej decyzji.Po rozpoznaniu skargi, wyrokiem z 11 września 2024 roku w sprawie sygn. akt III SA/Wa 674/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej jako: "WSA") uchylił zaskarżoną decyzję organu odwoławczego.WSA zwrócił uwagę, że zaskarżona decyzja Dyrektora została doręczona skarżącej 12 stycznia 2024 roku, tj. po upływie pięcioletniego terminu przedawnienia niektórych spośród zaległości podatkowych spółki.Po przedstawieniu przebiegu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki O., WSA stwierdził, że doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia przez zastosowanie środka egzekucyjnego i uznał, że nie miał podstaw zarzut strony skarżącej co do przedawnienia zaległości podatkowych objętych zaskarżoną decyzją. Jednocześnie wskazał, że ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor szczegółowo odniesie do kwestii przerwania/zawieszenia biegu terminu przedawnienia, bowiem na skutek doręczenia zaskarżonej decyzji w styczniu 2024 r., po upływie terminu przedawnienia najstarszych zobowiązań spółki kwestia ta nabiera znaczenia w sprawie i powinna znaleźć swoje odzwierciedlenie w ponownie wydanym rozstrzygnięciu.Odnosząc się do zarzutu skargi, sąd stwierdził, że organy podatkowe zasadnie i prawidłowo prowadziły niniejsze postępowanie z udziałem skarżącej a nie syndyka masy upadłości. Zarzut w tym zakresie uznał za niezasadny.Odnosząc się do kwestii pełnienia przez skarżącą funkcji członka zarządu w czasie, o jakim mowa w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, sąd stwierdził, że kwestia ta - jak słusznie wskazała strona w skardze - budzi wątpliwości. Skarżąca bowiem – wyjaśnił sąd - zarzuciła w skardze, że w czasie gdy upływał termin płatności zobowiązań będących przedmiotem postępowania, nie pełniła (czynnie i faktycznie) obowiązków członka zarządu spółki, gdyż ze względu na prowadzone w spółce postępowanie sanacyjne, a następnie postępowanie upadłościowe utraciła prawo zarządu, a majątek spółki stał się masą sanacyjną.W ocenie sądu, biorąc pod uwagę skutki odebrania stronie zarządu nad majątkiem spółki za okres trwania postępowania sanacyjnego, czyli od dnia 20 grudnia 2018 r. do dnia 26 sierpnia 2019 r. kiedy to postępowanie sanacyjne zostało umorzone w rozumieniu art. 116 § 2 O.p. skarżąca nie pełniła obowiązków członka zarządu w ww. okresie.Tym samym – w ocenie WSA - nieprawidłowe było przypisanie odpowiedzialności stronie za zaległości spółki w tytułu podatku VAT za listopad 2018 r. (termin płatności przypadał w dniu 27.12.2018 r.) i grudzień 2018 r. (termin płatności upływał w dniu 25 stycznia 2019 r.) oraz podatku dochodowym z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku w związku z zatrudnianiem pracowników za: listopad 2018 r. (termin płatności upływał 20.12.2018 r.) oraz grudzień 2018 r. (termin upływał 21.01.2019 r.).Dalej WSA stwierdził, że organy podatkowe wykazały pozytywną przesłankę warunkującą powstanie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki w upadłości, tj. bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku spółki w rozumieniu art. 116 § 1 ordynacji podatkowej. W ocenie sądu weryfikacja prawidłowości postępowania egzekucyjnego na etapie postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki jest niedopuszczalna, gdyż te zagadnienia mogą być rozważane tylko w trybie przewidzianym w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.W dalszej części uzasadnienia wyroku sąd odniósł się do kwestii czasu właściwego dla złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki O.W ocenie sądu skoro organ opierał się na argumentach dotyczących wymagalności zobowiązań spółki co do wierzyciela publicznego i prywatnego, winien przedstawić na to stosowną i weryfikowalną dokumentację. Takowej brak w aktach sprawy. Tym niemniej jednak sąd zauważył, że nawet gdyby przyjąć, że wskazane zaległości nie były wymagalne to opierając się na stanie wiedzy organu podatkowego co do zaległości względem wierzyciela podatkowego można było stwierdzić, że niespornie spółka nie uregulowała zaległości w podatku VAT za październik 2017 r. ale również w podatku dochodowym z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku w związku z zatrudnianiem pracowników za grudzień 2017 r. i styczeń 2018 r., co jednak nie zmienia faktu, że złożony przez stronę do sądu 24 września 2019 roku wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, był wnioskiem spóźnionym, nie został bowiem złożony we właściwym czasie, który to czas sąd ulokował w marcu 2018 roku.W ocenie sądu, wykładnia przepisów prawa upadłościowego i naprawczego wskazuje, że dla stwierdzenia niewypłacalności dłużnika wystarczające jest ziszczenie się tylko jednej z dwóch enumeratywnie wymienionych w nich podstaw (zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań lub gdy zobowiązania przekroczą wartość majątku). Zdaniem sądu, w sprawie wykazano także, że spółka stała się podmiotem niewypłacalnym w rozumieniu art. 11 ust 1 prawa upadłościowego i to w okresie, kiedy skarżąca piastowała funkcję członka jej zarządu (z pominięciem okresu od 20 grudnia 2018 r. do 26 sierpnia 2019 r. o czym była już mowa), a w konsekwencji jeszcze w czasie trwania jego mandatu zaistniały wobec spółki podstawy do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie jej upadłości lub otwarcia postępowania restrukturyzacyjnego.Sąd wskazał, że ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor będzie zobowiązany do uwzględnienia stanowiska sądu, mianowicie biorąc pod uwagę skutki odebrania stronie zarządu nad majątkiem spółki za okres trwania postępowania sanacyjnego (czyli od dnia 20 grudnia 2018 r. do dnia 26 sierpnia 2019 r. kiedy to postępowanie sanacyjne zostało umorzone), skarżąca w rozumieniu art. 116 § 2 O.p. nie pełniła obowiązków członka zarządu w ww. okresie. W konsekwencji nieprawidłowe było przypisanie odpowiedzialności stronie za zaległości spółki w tytułu podatku VAT za listopad 2018 r. (termin płatności przypadał w dniu 27.12. 2018 r.) i grudzień 2018 r. (termin płatności upływał w dniu 25 stycznia 2019 r.) oraz podatku dochodowym z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku w związku z zatrudnianiem pracowników za: listopad 2018 r. (termin płatności upływał 20.12.2018 r.) oraz grudzień 2018 r. (termin płatności upływał 21.01.2019 r.).Po ponownym rozpoznaniu sprawy, decyzją z [...] maja 2025 roku, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności skarżącej - jako członka zarządu spółki O. za zaległości podatkowe ww. spółki wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi:- w podatku od towarów i usług za:• listopad 2018 r., w kwocie należności głównej 400,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 190,00 zł, razem 590,00 zł,• grudzień 2018 r., w kwocie należności głównej 430,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 201,00 zł, 9 razem 631,00 zł,- w podatku dochodowym z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku w związku z zatrudnianiem pracowników za:• listopad 2018 r., w kwocie należności głównej 1.244,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 592,00 zł, razem 1.836,00 zł,• grudzień 2018 r., w kwocie należności głównej 1.210,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 568,00 zł, razem 1.778,00 zł,- z tytułu kosztów egzekucyjnych w wysokości 208,21 zł,oraz utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w pozostałej części.W pierwszej części uzasadnienia decyzji organ odwoławczy przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania w niniejszej sprawie. Następnie przytoczył treść przepisów mających zastosowanie w niniejszej sprawie, w tym dotyczących kwestii przedawnienia przedmiotowych zaległości podatkowych. W odniesieniu do tego drugiego zagadnienia Dyrektor powołał się na treść przepisów art. 70 § 3 i § 3a ordynacji podatkowej. Wskazał, że z akt sprawy wynika, że postanowieniem z [...] maja 2021 r. sygn. akt [...] ogłoszona została upadłość spółki O. Postanowienie dotyczące stwierdzenia zakończenia postępowania upadłościowego uprawomocniło się z dniem 18 października 2023 roku.Mając powyższe na względzie – stwierdził organ odwoławczy - przedmiotowe zobowiązania podatkowe spółki ulegną przedawnieniu z upływem 19 października 2028 roku.W ocenie organu odwoławczego w sprawie niniejszej spełniony został warunek wynikający z art. 108 § 2 pkt 3 ordynacji podatkowej, tj. wszczęcie postępowania egzekucyjnego (w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji) przed wszczęciem postępowania w zakresie odpowiedzialności osoby trzeciej.Dyrektor wskazał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że skarżąca pełniła funkcję Prezesa Zarządu spółki od 1 marca 2006 roku do 19 grudnia 2018 roku, i od 27 sierpnia 2019 r. do 24 listopada 2023 roku.Organ odwoławczy wyjaśnił, że wobec tego, że daty wymagalności niżej wymienionych zaległości podatkowych spółki przypadły w okresie, w którym skarżąca nie pełniła funkcji członka zarządu, uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności skarżącej – jako członka zarządu spółki O., za zaległości podatkowe ww. spółki wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi:- w podatku od towarów i usług za:• listopad 2018 r., w kwocie należności głównej 400,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 190,00 zł, razem 590,00 zł,• grudzień 2018 r., w kwocie należności głównej 430,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 201,00 zł, razem 631,00 zł,- w podatku dochodowym z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku w związku z zatrudnianiem pracowników za:• listopad 2018 r., w kwocie należności głównej 1.244,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 592,00 zł, razem 1.836,00 zł,• grudzień 2018 r., w kwocie należności głównej 1.210,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę kwocie 568,00 zł, razem 1.778,00 zł,- z tytułu kosztów egzekucyjnych w wysokości 208,21 zł, powstałych w związku z prowadzonym postępowaniem egzekucyjnym na podstawie tytułu wykonawczego: z 21.04.2021 r., nr 1420723.330146.2021 - obejmującego zaległość w podatku od towarów i usług za listopad 2018 r., oraz z 21.04.2021 r., nr 1420-723.330157.2021 - obejmującego zaległość w podatku od towarów i usług za grudzień 2018 r.,i umorzył w tej części w trybie art. 208 § 1 ordynacji podatkowej postępowanie w sprawie.Przechodząc do przesłanki bezskuteczności egzekucji, organ odwoławczy przedstawił przebieg prowadzonych wobec spółki postępowań egzekucyjnych oraz postępowania upadłościowego. Następnie stwierdził, że we wskazanych okolicznościach organ podatkowy I instancji wykazał pozytywną przesłankę warunkującą powstanie odpowiedzialności skarżącej za zaległości podatkowe spółki O., tj. bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku spółki w rozumieniu art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.W dalszej części uzasadnienia decyzji organ odwoławczy odniósł się do zagadnienia czy i kiedy wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości spółki.Stwierdził, że w okresie pełnienia przez skarżącą obowiązków w zarządzie spółki O., spółka ta zaprzestała regulowania wymagalnych zobowiązań podatkowych z tytułu:• podatku dochodowego od osób prawnych za 2017 r.,• podatku od towarów i usług za miesiące: październik, grudzień 2017 r., od stycznia do czerwca 2018 r., od września do października 2018 r., sierpień 2020 r., od października do grudnia 2020r., od stycznia do kwietnia 2021 r.,• pobranego a niewpłaconego podatku w związku z zatrudnianiem pracowników w miesiącach: grudzień 2017 r., od stycznia do lipca 2018 r., od września do października 2018 r., od kwietnia do grudnia 2020 roku.W związku z powyższym należy uznać – stwierdził Dyrektor - że w czasie pełnienia przez skarżącą obowiązków w zarządzie spółki, zaszła przesłanka upadłościowa określona w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe, stanowiąca podstawę do złożenia w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości, tj. utrata zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych.Biorąc pod uwagę, że do określenia niewypłacalności dłużnika wystarczy nieuregulowanie więcej niż jednego zobowiązania oraz uwzględniając wyżej wskazane zaległości uznać należy, że spółka O. utraciła zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych 23 kwietnia 2018 roku – stwierdził organ odwoławczy.Opóźnienie w wykonaniu drugiego zobowiązania, z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku w związku z zatrudnianiem pracowników za grudzień 2017 roku (z terminem płatności przypadającym na 22 stycznia 2018 roku) przekroczyło bowiem trzy miesiące (art. 11 ust. la ustawy Prawo upadłościowe).Organ odwoławczy stwierdził, że stan niewypłacalności został utrwalony w kolejnych okresach rozliczeniowych z uwagi na nie regulowanie przez spółkę zobowiązań podatkowych z tytułu:• podatku dochodowego od osób prawnych za 2017 r.,• podatku od towarów i usług za miesiące: grudzień 2017 r., od stycznia do czerwca 2018 r., od września do października 2018 r., sierpień 2020 r., od października do grudnia 2020 r., od stycznia do kwietnia 2021 r.,• pobranego a niewpłaconego podatku w związku z zatrudnianiem pracowników w miesiącach: od stycznia do lipca 2018 r., od września do października 2018 r., od kwietnia do grudnia 2020 roku.Zdaniem Dyrektora pełniąc funkcję Prezesa Zarządu Spółki od 2006 roku skarżąca zobowiązana była złożyć w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie trzydziestu dni od 23 kwietnia 2018 roku, w którym spółka utraciła zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, tj. najpóźniej 23 maja 2018 roku.Dyrektor uznał, że wniosek z 24 września 2019 roku o ogłoszenie upadłości spółki O. był wnioskiem spóźnionym; nie został złożony we właściwym czasie.Dyrektor stwierdził też, że skarżąca nie wskazała mienia, z którego egzekucja byłaby faktycznie możliwa i zaspokoiłaby zaległości podatkowe spółki w znacznej części.W konsekwencji powyższego Dyrektor stwierdził, że skarżąca odpowiada za zaległości podatkowe spółki O. z tytułu:• podatku dochodowego od osób prawnych za 2017 r.,• podatku od towarów i usług za miesiące: październik, grudzień 2017 r., od stycznia do czerwca 2018 r., od września do października 2018 r., sierpień 2020 r., od października do grudnia 2020r., od stycznia do kwietnia 2021 r.,• pobranego a niewpłaconego podatku w związku z zatrudnianiem pracowników w miesiącach: grudzień 2017 r., od stycznia do lipca 2018 r., od września do października 2018 r., od kwietnia do grudnia 2020 r, wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi.Organ odwoławczy stwierdził, że nie dopatrzył się w sprawie naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej normujących postępowanie dowodowe i ogólne zasady jego prowadzenia w sposób, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpatrywanej sprawie, zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. wyżej wskazana zasada była realizowana przez organ pierwszej instancji zgodnie z jej intencją. Fakt, że ocena zgromadzonego materiału dowodowego w niniejszej sprawie nie jest zgodna z oczekiwaniami skarżącej nie świadczy o tym, że doszło do naruszenia prawa.W końcowej części uzasadnienia decyzji, organ odwoławczy ponownie odniósł się do poszczególnych zarzutów odwołania, posiłkując się częściowo argumentacją przedstawioną w powołanym wyżej wyroku z 11 września 2024 roku wydanym w niniejszej sprawie.Powyższą decyzję organu odwoławczego strona zaskarżyła do tutejszego sądu. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa materialnego poprzez dokonanie błędne wykładni prawa i niewłaściwe zastosowanie przepisów, dokonanie błędnych ustaleń, niedopełnienie obowiązku zebrania kompletnego materiału dowodowego, sprzeczności istotnych ustaleń ze zgromadzonymi dowodami oraz nieprzeprowadzenie zgłaszanych dowodów co miało wpływ na dokonane przez organ błędne ustalenia faktyczne i na ich podstawie wydanie decyzji.W ocenie skarżącej zaskarżana decyzja jest błędna, bowiem w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione przesłanki umożliwiające orzekanie o odpowiedzialności członka zarządu na gruncie art. 116 Ordynacji podatkowej oraz zaistniały przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność.W uzasadnieniu skargi Skarżąca podniosła:- zarzut przedawnienia;- zarzut naruszenia art. 153 ppsa;- zarzut, że termin płatności zobowiązań upływał w czasie gdy nie pełniła obowiązków członka zarządu (czynnie i faktycznie) i zobowiązania nie powstały w czasie pełnienia przez skarżącą obowiązków członka zarządu;- zarzut naruszenia prawa procesowego, polegającego na nieuwzględnieniu zarzutu naruszenia przepisów i uznaniu za prawidłowe oddalenie wniosków dowodowych o przeprowadzenie zgłaszanych dowodów i w konsekwencji orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej skarżącej w sytuacji, gdy nie skierowano egzekucji do całego majątku dłużnika, gdy nie ustalono rzetelnie momentu niewypłacalności i dokonano nieprawidłowej i fragmentarycznej analizy materiału dowodowego w sprawie co skutkowało uznaniem, że w przedmiotowej sprawie zachodzą przesłanki uzasadniające orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności skarżącej;- zarzut, że wierzyciel tj. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P., w czasie w którym mógł i powinien to zrobić (tj. w czasie wszczęcia i prowadzenia egzekucji do wszystkich składników majątku dłużnika tj. Spółki "O." Sp. z o.o.), nie skierował egzekucji do nieruchomości będących własnością spółki i nie dokonał na niej zabezpieczenia hipotecznego;- zarzut, że w właściwym czasie złożono wniosek o otwarcie postępowania sanacyjnego;- zarzut, że ewentualna odpowiedzialność członka zarządu jest w stosunku do spółki subsydiarna i nie może on ponosić odpowiedzialności w stopniu większym niż taką odpowiedzialność ponosi sama spółka;- w kontekście stwierdzonej bezskuteczności egzekucji, zarzut, że postępowanie upadłościowe Spółki "O." Sp. z o.o. nie zostało zakończone na dzień wszczęcia postępowania i wydania decyzji;- zarzut obchodzenia prawa przez organ poprzez nieetyczne, sprzeczne z celem Ustawodawcy w zakresie postępowania upadłościowego i osiągnięcia jego celów, celowe działanie organu wobec upadłej byłego członka zarządu polegające na wszczynaniu postępowań w sprawie orzeczenia odpowiedzialności za zobowiązania spółki po ogłoszeniu upadłości członka zarządu.Skarżąca wniosła przy tym o:- przeprowadzenie dowodu z postanowienia Sądu Rejonowego w P. z [...] 12.2018 roku sygn. akt [...] 0 otwarciu postępowania sanacyjnego O. Sp. z o.o.,- przeprowadzenie dowodu z postanowienia Sądu okręgowego w L. z [...] 07.2020 roku sygn. akt [...],- przeprowadzenie dowodu z uproszczonego wniosku o ogłoszenie upadłości z 23 września 2019,- zwrócenie się do Sądu Rejonowego w C. Wydział ksiąg Wieczystych o wydanie odpisu z KW [...] i [...] i dopuszczenie oraz przeprowadzenie dowodu z tych wypisów na okoliczność własności O. sp. z o.o. i niekierowania przez Naczelnika Urzędu skarbowego w P. egzekucji do tej nieruchomości;- zwrócenie się do wszystkich wierzycieli hipotecznych widniejących w KW nr [...] [...] o udzielenie informacji jaka była faktyczna wysokość hipotek na tamten moment, tj. wszczęcia przez US w P. egzekucji i o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z tej informacji oraz o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z załączonej wyceny na okoliczność szacunkowej wartości nieruchomości;- udostępnienie na potrzeby niniejszego postępowania, dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z akt wszystkich postępowań egzekucyjnych prowadzonych prze Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. wobec "O." Sp. z o.o. za okres od 01.01.2017 do 31.12.2021;- udostępnienie na potrzeby niniejszego postępowania i dopuszczenie oraz przeprowadzenie dowodu z wykazu wszystkich rachunków bankowych zgłoszonych do naczelnika Urzędu Skarbowego w P. przez O. Sp. z o. o. w okresie od 01.11.205 do 31.12.2021;- dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z wniosku z 9.07.2018 roku o otwarcie o otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego oraz uproszczonego wniosku o ogłoszenie upadłości z 23.09.2019 roku na okoliczność że w właściwym czasie złożono wniosek o otwarcie postępowania sanacyjnego;- udostępnienie na potrzeby niniejszego postępowania i przeprowadzenie dowodu z wszystkich sprawozdań finansowych składanych do Naczelnika Urzędu Skarbowego P. za lata 2005-2021 i opinii biegłego, na okoliczność że we właściwym czasie złożono wniosek o otwarcie postępowania sanacyjnego i jako zabezpieczenie wniosek o ogłoszenie upadłości,- dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z wyciągu z operatu szacunkowego nieruchomości położonej w C. przy [...] nr z 21.09.2016 roku na okoliczność, że już wtedy wartość rynkowa przedmiotowej nieruchomości wynosiła 4.433.000,00 zł, na okoliczność szacunkowej wartości nieruchomości i ustalenia sytuacji majątkowej spółki w jakiej znajdowała się w tamtym czasie.Mając powyższe na uwadze skarżąca wniosła o:- uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, stwierdzenie nieważności i umorzenie postępowania,- uchylenie w całości i stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego P. oraz umorzenie postępowania,Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym kończących postępowanie lub podlegających zaskarżeniu zażaleniem postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym lub egzekucyjnym, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Zgodnie natomiast z treścią art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej jako "ppsa") sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (...). Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.➢ Kontroli Sądu została poddana decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącej jako członka zarządu ze spółką O. za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych oraz w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2017 r., 2018 r., 2020 r., 2021 roku. Z tym, że w odniesieniu do zaległości w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2018 roku (wraz z odsetkami) oraz w podatku dochodowym z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku w związku z zatrudnianiem pracowników – również za listopad i grudzień 2018 roku – Dyrektor uchylił decyzję organu I instancji i umorzył postępowanie w tej części.Zdaniem sądu, zaskarżona decyzja organu odwoławczego, wbrew zarzutom skargi, odpowiada prawu.Zakreślając ramy prawne sprawy wskazać należy, że zgodnie z art. 116 § 1 ordynacji podatkowej, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:1) nie wykazał, że:a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2020 r. poz. 814) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albob) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.Zgodnie z art. 116 § 2 ordynacji podatkowej, odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Odpowiedzialność członka zarządu za należności obciążające spółkę jako płatnika przewiduje art. 107 § 2 pkt 1 o.p., za odsetki od zaległości podatkowej – § 2 pkt 2 tego artykułu, koszty postępowania egzekucyjnego - § 2 pkt 4 tego artykułu.Zgodnie z art. 108 § 1 i § 2 ordynacji podatkowej, o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji (§ 1). Postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed:1) upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania;2) dniem doręczenia decyzji:a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego,b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta,c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług,d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę,e) określającej wysokość zaległości podatkowej, o której mowa w art. 52 oraz art. 52a3) dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3 stanowiącym, iż w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2.4) dniem odstąpienia od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych, zgodnie z przepisami o postępowaniu egzekucyjnym w administracji – w przypadku, o którym mowa w § 3a stanowiącym, iż w razie odstąpienia od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych, zgodnie z przepisami o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika lub płatnika z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a.Podkreślenia wymaga, że w sprawie niniejszej sąd orzeka w ramach związania wyrokiem z 11 września 2024 roku w sprawie sygn. akt III SA/Wa 674/24, którym sąd uchylił wydana poprzednio decyzję Dyrektora.Zgodnie z art. 153 ppsa ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Z kolei art. 170 ppsa stanowi, że orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Z przepisów tych wynika, że sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie może pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu, gdyż ocena ta wiąże go w sprawie.Związanie sądu pierwszej instancji w rozumieniu przywołanych przepisów oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, a zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie. Sąd nie dysponuje swobodą przy wydawaniu nowego orzeczenia, lecz obowiązany jest uwzględnić wykładnię dokonaną przez sąd orzekający już w sprawie, która przestaje wiązać tylko w ściśle określonych przypadkach zmiany stanu faktycznego sprawy, zmiany stanu prawnego, podjęcia przez NSA przed ponownym rozpoznaniem sprawy przez WSA uchwały zawierającej odmienną wykładnię w tym samym zakresie, co wykładnia zamieszczona w wyroku uchylającym.Rozpoznając sprawę ponownie, sąd stwierdza, że nie wystąpiła żadna z przywołanych wyżej okoliczności, usprawiedliwiających ustanie związania wyrokiem WSA.W ocenie sądu znaczna część zarzutów skargi i obszernie przedstawionej argumentacji skarżącej stanowi powielenie zarzutów stawianych w toku poprzednio toczącego się postępowania sądowoadministracyjngo, do których odnosił się tutejszy sąd w wyroku z 11 września 2024 roku. Dlatego odnosząc się do zarzutów skargi w znacznej części sąd będzie odwoływać się do stanowiska wyrażonego w ww. wyroku, który – jak już powiedziano jest związany rozpoznając sprawę niniejszą.W przywołanym wyroku WSA zwrócił uwagę na kwestię przedawnienia, wskazując, że doręczenie decyzji organu odwoławczego (data wejście jej do obrotu prawnego) miało miejsce 12 stycznia 2024 roku, tj. po upływie pięcioletniego terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 ordynacji podatkowej.Sąd wskazał (wymienił) podejmowane czynności egzekucyjne – zastosowane środki egzekucyjne i stwierdził, że w sprawie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 74 § 4 ordynacji podatkowej. Zgodnie z jego treścią bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.Trzeba też zauważyć, że w powołanym wyroku sąd jednoznacznie stwierdził ze zarzut strony co do przedawnienia zaległości podatkowych objętych zaskarżoną decyzją nie miał podstaw, jednocześnie polecił aby w ponownie wydanej decyzji organ odwoławczy odniósł się do tego zagadnienia. W ocenie sądu przedmiotowe wytyczne zostały zrealizowane, choć stanowisko organu odwoławczego wymaga uzupełnienia.W ponownie wydanej decyzji, będącej aktualnie przedmiotem oceny, Dyrektor powołał się na art. 70 § 3 i art. 70 § 3a i postępowanie upadłościowe wszczęte wobec spółki. Zgodnie z treścią pierwszego z ww. przepisów, bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego. Natomiast w myśl art. 70 § 3a ordynacji podatkowej, jeżeli ogłoszenie upadłości, o którym mowa w § 3, nastąpiło przed rozpoczęciem biegu terminu przedawnienia, bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego.Pięcioletni termin przedawnienia "najstarszych" zaległości podatkowych spółki O. upływał 31 grudnia 2023 roku (kolejnych – 31 grudnia 2024 roku, 31 grudnia 2025 roku i 31 grudnia 2026 roku). Jak wskazał sąd w powoływanym już wyroku z 11 września 2024 roku, w sprawie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia z uwagi na zastosowanie środka egzekucyjnego. Biegu terminu przedawnienia zaczął biec na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny (stosownie do art. 70 § 4 ordynacji podatkowej).Postanowieniem z [...] maja 2021 roku w sprawie sygn. akt [...] Sąd Rejonowy w P. V Wydział Gospodarczy ds. Upadłościowych i Restrukturyzacyjnych ogłosił upadłość spółki O. W konsekwencji – stosownie do powołanego wyżej przepisu art. 70 § 3 ordynacji podatkowej został przerwany, przy czym w odniesieniu do zaległości podatkowych co do których zastosowano środek egzekucyjny było to ponowne przerwanie biegu terminu przedawnienia. Termin przedawnienia zaczął biec na nowo 18 października 2023 roku. W świetle powyższego organ odwoławczy prawidłowo uznał, że zaległości podatkowe spółki O. nie były przedawnione w dacie wydania zaskarżonej decyzji (z dniem [...] października 2028 roku).Mając na uwadze powyższe, zdaniem sądu niezasadny okazał się ponownie podniesiony w skardze zarzut przedawnienia.Zważywszy na to, że w odniesieniu do należności objętych zaskarżoną do sądu decyzją wystawiono tytuły wykonawcze i skierowano je do egzekucji (w tym również egzekucji uniwersalnej – postepowania upadłościowego, zaś postępowanie wobec skarżącej wszczęto w 2023 r. (postanowieniem z [...] lutego 2023 roku), a więc znacznie później, w rozpatrywanej sprawie został spełniony warunek dopuszczalności wszczęcia postępowania w stosunku do osoby trzeciej, o którym mowa w art. 108 § 2 pkt 3 w związku z art. 108 § 3 o.p., co prawidłowo w zaskarżonej decyzji uzasadnił organ odwoławczy.W wyroku z 11 września 2024 roku sąd stwierdził, że wydając 3 sierpnia decyzję o przeniesieniu odpowiedzialności za ww. zaległości podatkowe spółki Naczelnik nie naruszył art. 118 § 1 ordynacji podatkowej. Związany tym stanowiskiem sąd rozpoznający niniejszą sprawę, przyjmuje za własne. Przypomnieć należy, że zgodne z treścią art. 118 § 1 ordynacji podatkowej, nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Z wykładni systemowej tego przepisu wynika argument przemawiający za powiązaniem terminu 5 lat z decyzją wydaną przez organ podatkowy I instancji. Za takim stanowiskiem przemawia konstytutywny charakter decyzji przenoszącej na członka zarządu odpowiedzialność za zaległości podatkowej Jest to bez wątpienia termin prawa materialnego, w którym może nastąpić ukształtowanie określonych praw i obowiązków. Ponieważ terminy materialne odnoszą się do okresu, w którym może nastąpić ukształtowanie określonych praw i obowiązków, wiązać je należy już z decyzją pierwszoinstancyjną. Dotyczą one bowiem ustalenia, stworzenia, zniesienia lub zmiany konkretnych praw i obowiązków skonkretyzowanego zewnętrznego adresata (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 lutego 2017 roku w sprawie sygn. akt II FSK 3638/14).Zgodnie ze wskazanym wcześniej art. 116 § 2 ordynacji podatkowej, odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.Z zebranych w spawie dowodów wynika, że – co do zasady – skarżąca została powołana do zarządu spółki 1 marca 2006 roku i pełni tę funkcję do chwili wykreślenia spółki O. z KRS.W sprawie, w kontekście podnoszonych w skardze zarzutów istotny jest okres od 20 grudnia 2018 roku, kiedy to zostało otwarte wobec spółki postępowanie sanacyjne.W powołanym wyżej wyroku z 11 września 2024 roku, mając na uwadze zarzuty podnoszone przez skarżącą, WSA stwierdził, że skarżąca nie pełniła obowiązków członka zarządu spółki w okresie trwania postępowania sanacyjnego. Sąd wskazał jednoznacznie, że było to od dnia 20 grudnia 2018 roku do 26 sierpnia 2019 roku. Wyznaczając końcowa datę tego okresu sąd powołał się na postanowienie Sądu Rejonowego w P. z [...] sierpnia 2019 roku, którym sąd ten umorzył postępowanie sanacyjne.W tym miejscu ponownie należy podkreślić, że także tym stanowiskiem sądu jest związany sąd aktualnie rozpoznający niniejszą sprawę (podobnie jak organ odwoławczy). Z tych przyczyn nie jest dozwolone – w obecnie prowadzonym postępowaniu - ponowne badanie i ustalenie okresu, w którym skarżącej został odjęty zarząd spółką. W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazywała m. in. że istotną w sprawie datą nie jest data wydania postanowienia o umorzeniu postepowania sanacyjnego, lecz data jego uprawomocnienia się, do którego doszło w okresie późniejszym. Powołując się na art. 27 ust. 2 prawa restrukturyzacyjnego skarżąca podnosiła również, że nieprawidłowe jest przypisywanie jej odpowiedzialność za zaległości spółki przypadające na okres od 20 grudnia 2028 roku do chwili ogłoszenia upadłości..Powyższa argumentacja skarżącej i podnoszone przez nią okoliczności nie mogą być badane w obecnym postępowaniu, – wobec stanowiska wyrażonego w prawomocnym wyroku z 11 września 2024 roku. Raz jeszcze należy przypomnieć, że sąd stwierdził w nim, że skarżąca nie pełniła obowiązków członka zarządu w okresie trwania postępowania sanacyjnego, czyli od dnia 20 grudnia 2018 roku do dnia 26 sierpnia 2019 roku. Tym stanowiskiem co do okresu, w którym skarżąc nie pełniła czynnie i faktycznie obowiązków członka zarządu sąd jest związany w sprawie niniejszej. Oznacza to, że sąd nie może dokonywać odmiennych ustaleń co do okresu, w którym skarżąca nie pełniła faktycznie funkcji członka zarządu. Na obecnym etapie postępowania nie jest możliwe kwestionowanie powyższych ustaleń. Uznając je za nieprawidłowe skarżąca winna była wnieść skargę kasacyjną od powyższego wyroku z 11 września 2024 roku, czego zaniechała. To właśnie skarga kasacyjna była odpowiednim sposobem podważenia powyższych ustaleń sądu.W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy uwzględnił wskazany wyżej okres (od 20 grudnia 2018 roku do 26 sierpnia 2019 roku) w których skarżąca nie pełniła faktycznie funkcji członka zarządu. Decyzja organu I instancji w części w której przenosi na skarżącą odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe, których termin płatności upływał we wskazanym okresie została uchylona, a postępowanie w tej części zostało umorzone. Tym samym niezasadny okazał się podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 153 ppsa. Dyrektor uwzględnił bowiem ocenę prawną przedstawioną w wyroku z 11 września 2024 roku.Przechodząc do dalszych analiz wskazać należy, że warunkiem orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącej było również wykazanie przez organ, że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu (zob. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08). Bezskuteczność egzekucji w całości lub w części, o której mowa w art. 116 § 1 o.p., oznacza stan, gdy wierzyciel podatkowy nie uzyskał zaspokojenia mimo przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego. Może być ona stwierdzona każdym prawnie dopuszczalnym dowodem i świadczyć o niej może również brak skuteczności czynności egzekucyjnych dokonanych w toku innego postępowania egzekucyjnego (por. uchwała NSA z 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08; ONSAiWSA 2009/2/19). Może ona wynikać także z szeregu nieskutecznych czynności egzekucyjnych.Przesłanka bezskuteczności została wykazana w sprawie niniejszej. Trzeba zauważyć, że już poprzednio orzekający sąd uznał, że została ona wykazana w sprawie niniejszej. Sąd stwierdził jednoznacznie, że w jego ocenie organy wykazały bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku spółki. Nadto, zdaniem sądu, weryfikacja prawidłowości postępowania egzekucyjnego w sprawie, której przedmiotem jest odpowiedzialność członka zarządu jest niedopuszczalna.Również w odniesieniu do tej tzw. pozytywnej przesłanki odpowiedzialności wiążące jest stanowisko sądu z poprzednio wydanego w sprawie wyroku i nie jest dopuszczalne ponowne badanie tej okoliczności.Przechodząc do analizy czasu właściwego na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości wskazanego w zaskarżonej decyzji, sąd stwierdza, że niewątpliwie aby członkowi zarządu spółki kapitałowej można było przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Potwierdza to treść uchwały NSA z 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09 (ONSAiWSA 2009/6/103). W jej świetle członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe).W każdym zatem przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 o.p. Odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości. Zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie uwalnia członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Członek zarządu nie poniesie odpowiedzialności przewidzianej w art. 116 § 1 o.p. również w sytuacji, gdy w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu przesłanki do ogłoszenia upadłości nie zachodziły, a sytuacja finansowa spółki pogorszyła się w późniejszym czasie.Jeśli chodzi o czas właściwy na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, to kwestia ta nie została uregulowana w przepisach prawa podatkowego. W orzecznictwie (por. m.in. wyroki NSA: z dnia 12 marca 2008 r., sygn. akt I FSK 744/06 i z dnia 21 listopada 2007 r., sygn. akt II FSK 1260/06) i literaturze przedmiotu (K. Biernacki, "Właściwy czas" w rozumieniu art. 116 Ordynacji podatkowej, Pr. i. P. 2008, Nr 3, s. 16-18), zgodnie przyjmuje się, że konieczne jest odwołanie się w tym względzie do norm prawa upadłościowego.Należy zwrócić uwagę na to, że przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. prawo upadłościowe i naprawcze/prawo upadłościowe uległy istotnej zmianie z dniem 1 stycznia 2016 roku. Od tej daty, zgodnie z treścią art. 11 ust. 1-2 ustawy prawo upadłościowe, dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych ust. 1), przy czym domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące (ust. 1a). Dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące (ust. 2). Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 i 2 tej ustawy dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (ust. 1). Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami (ust. 2). Zarówno przed 1 stycznia 2016 r. jak i po tej dacie, zgodnie z art. 10 ustawy prawo upadłościowe (i naprawcze) upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny.W doktrynie prawa upadłościowego (A. Jakubecki, F. Zedler, Komentarz do art. 11 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, LEX 2011) wskazuje się jednocześnie, że art. 11 ust. 1 p.u.n. określa niewypłacalność jako niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Z istoty porządku prawnego wynika, że każdy powinien wykonywać swe wymagalne zobowiązania w terminie. Zasada ta obowiązuje wszystkich i wszystkie zobowiązania, w tym z tytułu podatków i innych danin publicznych. Tym bardziej zatem musi obowiązywać przedsiębiorców.Podkreślić należy, że dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych, czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 P.u. Co najwyżej w takim przypadku sąd może oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 12 P.u., lecz ta okoliczność nie zwalnia dłużnika od obowiązku wynikającego z art. 21 ust. 1 P.u. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia pozostaje też przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje więc nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Dla określenia, czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości, fundamentalne znaczenie ma wyłącznie ustalenie, czy dłużnik nie wykonuje tych zobowiązań, które są wymagalne (zob. np. wyroki NSA z dnia 17 maja 2016 r. sygn. akt II FSK 798/14, z dnia 24 lutego 2016 r. sygn. akt I FSK 1864/14 i z dnia 20 lipca 2021 r. III FSK 3637/21).Na podstawie przywołanych wyżej przepisów oraz zgromadzonego materiału dowodowego, termin na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości należy liczyć od momentu, gdy spółka zaprzestała regulowania wymagalnych zobowiązań, a opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych przekroczyło trzy miesiące (domniemanie z art. 11 ust. 1a ustawy Prawo upadłościowe).W odniesieniu do kwestii zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki O. sąd również wypowiedział się w poprzednio wydanym wyroku. Wskazał, że wystarczające – dla ustalenia niewypłacalności – jest spełnienie jednej z przesłanek wynikających z prawa upadłościowego, tj. utrata zdolności wykonywania wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art. 11 ust. 1); w sytuacji zaistnienia tej przesłanki nie bada się już drugiej z nich gdy zobowiązania pieniężne przekraczają wartość majątku (art. 11 ust. 2).Nadto w wyroku z 11 września 2024 roku, sąd stwierdził, że:- spółka O. stała się niewypłacalna w marcu 2018 roku właśnie z uwagi na wymagalne zobowiązania wobec wierzyciela podatkowego (VAT za październik 2017 roku oraz PIT za grudzień 2017 r. i styczeń 2018 roku),- zbędne jest przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego w niniejszej sprawie,- wniosek o ogłoszenie upadłości z 24 września 2019 roku był wnioskiem spóźnionym.Powyższe jednoznacznie wskazuje na bezzasadność znacznej części zarzutów skargi, które stanowią aktualnie niedopuszczalną polemikę ze stanowiskiem wyrażonym w prawomocnym wyroku wydanym poprzednio w sprawie niniejszej. Dotyczy to np. zarzutu badania sytuacji majątkowej spółki.Po ponownym przeprowadzeniu postępowania, organ odwoławczy sprecyzował datę niewypłacalności spółki na 23 kwietnia 2018 roku. Skarżąca podnosi, że organ nie wskazał w ogóle które zobowiązanie jako pierwsze uznaje za opóźnione.W decyzji rzeczywiście wprost ta informacja nie została zawarta. Uchybienie to nie ma jednak wpływu na wynik sprawy. Z przedstawionej w decyzji argumentacji wynika bowiem, że jako pierwsze wymagalne i niespłacone zobowiązanie organ podatkowy uznaje podatek VAT za październik 2017 roku (por. strona 29 zaskarżonej decyzji, gdzie Dyrektor wymienia zobowiązania podatkowe, których spółka O. zaprzestała regulować. Drugim zobowiązaniem jest natomiast zobowiązanie z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku w związku zatrudnianiem pracowników za grudzień 2017 roku (z terminem płatności przypadającym na 22 stycznia 2018 roku). Przy uwzględnieniu domniemania z art. 11 ust. 1a prawa upadłościowego trafnie uznał organ odwoławczy, że spółka O. 23 kwietnia 2018 roku utraciła zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych.W tym miejscu należy wskazać, że w orzecznictwie sądów administracyjnych od lat prezentowany jest pogląd, że z niewypłacalnością dłużnika mamy również do czynienia, gdy dłużnik ten nie zaspokaja jednego tylko wierzyciela (zob. wyroki NSA: z 10 stycznia 2017 r., II FSK 3737/14; z 28 kwietnia 2017 r. I FSK 1624/15 oraz I FSK 1625/15). W powołanych wyrokach Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że nawet w przypadku braku możliwości formalnego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, z uwagi na to, że jedynym jej wierzycielem jest Skarb Państwa, nie można przyjąć, kierując się ogólnymi zasadami wynikającymi z norm Konstytucji RP, w tym w szczególności zasadą równości wobec prawa, że członkowie zarządu spółek, dla których występuje jeden wierzyciel, są w uprzywilejowanej sytuacji, mogąc wykazywać, iż w stosunku do nich dochodzi do zaistnienia przesłanek egzoneracyjnych, określonych w art. 116 § 1 pkt 1 O.p., skoro zasadniczą podstawą upadłości jest trwałe zaprzestanie płacenia długów. Naczelny Sąd Administracyjny stoi na stanowisku, że nie budzi wątpliwości, iż fakt istnienia tylko jednego wierzyciela nie ma znaczenia dla określenia istnienia przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu spółki. Okoliczność ta nie pozbawia członka zarządu spółki możliwości złożenia wniosku, natomiast ocena jego skuteczności stanowiłaby odrębny problem badany w postępowaniu wszczętym takim wnioskiem (por. wyroki NSA: z 13 czerwca 2023 r., III FSK 627/22; z 12 lutego 2019 r., II FSK 3336/18, z 1 lutego 2019 r., II FSK 3042/18). Nawet zatem niewykonywanie wymagalnych zobowiązań wobec jednego wierzyciela nie zwalnia członka zarządu od zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, nie do niego bowiem należy rozstrzygnięcie o zasadności wniosku. Przepis art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. nie daje członkowi zarządu takiego uprawnienia (por. wyrok NSA z 1 lutego 2022 r., III FSK 4714/21). W konsekwencji złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości nie stał na przeszkodzie fakt, że spółka miała tylko jednego wierzyciela (to stanowisko utrwalone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ostatnio potwierdzone zostało w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej – zob. wyrok TS z 30.04.2025 r., P.K. v Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu, ECLI:EU:C:2025:299).Należy raz jeszcze przypomnieć, że art. 11 P.u. wskazuje dwie przesłanki uznania dłużnika za niewypłacalnego, co zgodnie z art. 10 tej ustawy stanowi podstawę wniosku o ogłoszenie jego upadłości. Przesłanki te są niezależne od siebie, co oznacza, że osobę prawną (w tym spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) uważać należy za niewypłacalną zarówno jeżeli nie wykonuje wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jak i wówczas, jeśli w terminie reguluje swoje zobowiązania, ale wartość jej zobowiązań przekracza wartość majątku. Nie są to przesłanki, które winny być spełnione łącznie.W analizowanej sprawie organ wskazał na zaistnienie przesłanki określonej w art. 11 ust. 1 P.u, uwzględniając zarazem stanowisko wyrażone w wyroku z 11 września 2024 roku. Z utrwalonej linii orzeczniczej wynika, że sam fakt nieregulowania wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art. 11 ust. 1 P.u.) był wystarczający do uznania, że dłużnik (Spółka) będący osobą prawną jest niewypłacalny, co powinno skłonić jego zarząd czyli także skarżącego do podjęcia stosownych kroków przewidzianych w ustawie. Oznacza to, że odpowiedzialność skarżącej za zaległości podatkowe spółki istnieje niezależnie od tego, w jakiej sytuacji finansowej czy majątkowej znajdowała się spółka, jak też niezależnie od przeświadczenia skarżącej o pozostawaniu spółki w dobrej sytuacji finansowej.Prawidłowo, w ocenie sądu, organ odwoławczy stwierdził, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwolił przesądzić, że skarżąca nie wywiązała się z obowiązku, jaki nakłada na członków zarządu art. 21 ust. 1 P.u., bowiem pomimo wystąpienia przesłanek do postawienia Spółki w stan upadłości, nie złożyła we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości, dlatego winna liczyć się z tym, że będzie zobowiązana ponieść tego wszelkie konsekwencje, w tym finansowe.Skarżąca w uzasadnieniu skargi powołuje się na złożenie wniosku o otwarcie postępowania sanacyjnego (10 lipca 2018 roku). W pierwszej kolejności należy wskazać, że w kontekście wskazanej wyżej ustalonej przez organ daty niewypłacalności spółki O. wniosek ten był wnioskiem spóźnionym. Ponadto – w świetle treści art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) ordynacji podatkowej, w odróżnieniu od postępowania upadłościowego (gdzie przesłanką uwalniającą od odpowiedzialności jest złożenie wniosku) w odniesieniu do postępowania restrukturyzacyjnego (którym jest też postępowanie sanacyjne) przepis mówi o "otwarciu" tego postępowania.Organ odwoławczy zasadnie przyjął także, że skarżąca nie wykazała braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości w czasie właściwym.Treść przepisu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p. wskazuje, że w zamiarze ustawodawcy, od odpowiedzialności za zaległości podatkowe uwalnia członka zarządu obiektywna niezawiniona niemożność podjęcia działań wymienionych w tym przepisie. Rozważając kryterium braku winy jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności za zaległości podatkowe należy zatem przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Członek zarządu winien wykazać brak winy, czyli udowodnić swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niego niezależne (por. wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt I FSK 385/11). Przesłanka braku winy, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p. dotyczy zarówno winy umyślnej, jak i nieumyślnej, a tej ostatniej zarówno w postaci lekkomyślności, jak i niedbalstwa (por. np. wyrok NSA z dnia 12 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2614/15). O "braku winy", o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p., w sytuacji niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych.Na rozprawie skarżąca wskazywała na podejmowane przez nią działania, które miały na celu "uzdrowienie" spółki i doprowadzenie do sytuacji, w której spółka będzie osiągała dochody z prowadzonej działalności gospodarczej i że to czyniła w interesie jej wierzycieli. Nie oceniając słuszności takiej postawy, należy stwierdzić, że to wyłącznie skarżąca podejmowała decyzję ważąc interesy samej spółki (licząc na kontynuację prowadzonej działalności) oraz własny interes (ryzykując przeniesieniem odpowiedzialności).Końcowo należy zgodzić się z organem odwoławczym, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka o której mowa w art. 116 § 1 pkt 2 o.p. wyłączająca odpowiedzialność skarżącej. Skarżąca nie wskazała mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.Sąd nie dopatrzył się również w tej sprawie naruszenia przepisów postępowania, w tym art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 o.p. Organy działały na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. W toku postępowania organy podejmowały wszelkie niezbędne działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Jako dowód dopuściły wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego oceniły, czy sporne okoliczności zostały udowodnione, uzasadniając w wydanych decyzjach przesłanki, którymi się kierowały, w szczególności ustalając, czy w okresie, kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki wystąpił stan niewypłacalności, obligujący do złożenia wniosku o jej upadłość. Zdaniem Sądu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do dokonania ustaleń co do tego, czy spółka stała się niewypłacalna w okresie, kiedy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki.Ponadto, w ocenie sądu, zaskarżona decyzja zawiera prawidłowe uzasadnienie faktyczne i prawne, zgodne z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. Organ prawidłowo przedstawił stan sprawy, wyjaśnił podstawę prawną rozstrzygnięcia i umotywował swoje stanowisko w sprawie.Z powyżej omówionych powodów, wobec niestwierdzenia naruszenia przepisów prawa, skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ppsa, o czym sąd orzekł w sentencji wyroku.Orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.[pic][pic][pic], o czym sąd orzekł w sentencji wyroku.Orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.[pic][pic][pic]