Wyrok - I SA/Sz 491/25 - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie - z dnia 17 grudnia 2025
Teza
Uchylono postanowienie I i II instancji. Egzekucyjne postępowanie, egzekucja świadczeń pieniężnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska,, Sędzia WSA Bolesław Stachura, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 17 grudnia 2025 r. sprawy ze skargi B. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 23 czerwca 2025 r. nr 3201-IEE.7192.28.2025.6 w przedmiocie zarzutu zgłoszonego w postępowaniu egzekucUchylono postanowienie I i II instancji. Egzekucyjne postępowanie, egzekucja świadczeń pieniężnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska,, Sędzia WSA Bolesław Stachura, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 17 grudnia 2025 r. sprawy ze skargi B. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 23 czerwca 2025 r. nr 3201-IEE.7192.28.2025.6 w przedmiocie zarzutu zgłoszonego w postępowaniu egzekuc
Najważniejsze informacje
W skrócie
Wynik
oddalono skargę
Przedmiot
skarga administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Typ sprawy
sprawa administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Etap
postępowanie administracyjne sądowe / skarga na decyzję lub akt
Tryb
posiedzenie niejawne
Tematy
skarga administracyjna
kontrola administracyjna
samorząd terytorialny
Role w sprawie
uczestnik postępowania
apelujący / skarżący
uczestnik
Data orzeczenia
17 grudnia 2025
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Przewodniczący
Alicja Polańska
Podstawa prawna
Pokaż pozostałe podstawy prawne (9)
Rozstrzygnięcie
Uchylono postanowienie I i II instancji
UZASADNIENIE
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (zwany dalej: "organem odwoławczym", "organem II instancji") zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie postanowieniem z 23 czerwca 2025 r. znak[...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. (zwanego dalej: "organem I instancji", "wierzycielem")z 28 kwietnia 2025 r., znak [...] wydanego wobecB. Sp. z o.o. (zwanej dalej: zobowiązaną, spółką, skarżącą) w sprawie zarzutów zgłoszonych w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych nr:- od [...] do [...] z 4.03.2025 r.;- [...] z 5.03.2025 r.;- od [...] do [...] z 5.03.2025 r.;- od [...] do [...] z 5.03.2025 r.;- od [...] do [...] z 5.03.2025 r.Zaskarżone postanowienie organ odwoławczy wydał na podstawie art. 123 § 1, art. 124, art. 138 § 1 pkt 1, art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2024 r., poz. 572 ze zm. – zwanej dalej: k.p.a.) orazart. 18, art. 33 § 2 pkt 2 lit. a, pkt 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2025 r., poz. 132 -zwanej dalej: u.p.e.a.).Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] decyzją z 30 czerwca2021 r. [...] określił ww. spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za okres od 1 stycznia 2016 r. do grudnia 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w P. po rozpatrzeniu odwołania Spółki, wydał 22 października 2021 r. decyzję nr [...], którą uchylił w części, w pozostałej utrzymał w mocy decyzję organu i instancji. Spółka wniosła skargęna decyzję organu II instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiemz dnia 22 czerwca 2022 r. sygn. akt III SA/Po 1702/21 uchylił zaskarżoną decyzję. Następnie po ponownym rozpatrzeniu odwołania Spółki, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w P. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowegoz 30 czerwca 2021 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z 6 grudnia 2023 r. znak: [...] określił spółce zobowiązanie podatkowew podatku akcyzowym za okres od stycznia 2016 r. do grudnia 2017 r. Od decyzji tej spółka wniosła odwołanie, po jego rozpatrzeniu Dyrektor Izby Administracji Skarbowejw P. 11 lutego 2025 r. wydał decyzję znak: [...], którą utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Decyzja ta została doręczona 14 lutego2025 r.Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. (wierzyciel) wystawił wymienione na wstępie tytuły wykonawcze i przekazał je celem realizacji do organu egzekucyjnego - Naczelnika Urzędu Skarbowego [...]. Wszczęcie egzekucji administracyjnej nastąpiło 12 marca 2025 r. - w dniu doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego przez organ egzekucyjny. W toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawieww. tytułów wykonawczych organ egzekucyjny 13 marca 2025 r. wyegzekwowałw całości należności objęte tymi tytułami wykonawczymi. Odpisy tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniem o zajęciu zostały doręczone Spółce 17 marca 2025 r.W piśmie z 24 marca 2025 r., za pośrednictwem organu egzekucyjnego, spółka złożyła zarzuty na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie ww. tytułów wykonawczych. Organ egzekucyjny za pismem z 27 marca 2025 r. przekazał złożone zarzuty wierzycielowi.W zarzutach Skarżąca wskazała jako podstawę ich wniesienia:- art. 33 § 2 pkt 2 lit. a u.p.e.a. - określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4;- art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a. - wygaśnięcie obowiązku w całości albo w częścii wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego.wierzyciel 28 kwietnia 2025 r. wydał postanowienie znak [...], na mocy którego oddalił w całości zarzuty oparteo art. 33 § 2 pkt 2 lit. a i pkt 5 u.p.e.a. Postanowienie zostało doręczone zobowiązanej7 maja 2025 r.W piśmie z 9 maja 2025 r. spółka wniosła zażalenie na postanowienie wierzyciela. Spółka zaskarżyła w całości postanowienie organu I instancji, zarzucając mu naruszenie:1. art. 124 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez brak przytoczenia podstawy prawnej zaskarżonego postanowienia;2. art. 124 § 2, art. 126 i art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonego postanowienia;3. art. 8 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej;4. art. 11 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez naruszenie zasady przekonywania.Zobowiązana wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i umorzenie postępowania egzekucyjnego.Organ odwoławczy zaskarżonym do sądu postanowieniem utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu swojego postanowienia wskazał,że zarówno w zarzutach jak i w zażaleniu skarżąca podniosła zarzut oparty o art. 33 § 2 pkt 2 lit a u.p.e.a., zgodnie z którym podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej jest określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4.W ocenie organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie obowiązek objęty tytułem wykonawczym wynika wprost z orzeczenia organu podatkowego. Źródłem powstania obowiązku jest decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 6 grudnia 2023 r. utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. z 11 lutego 2025 r.Ponadto organ wyjaśnił, że określając wysokość zobowiązania podatkowegow decyzji podatkowej, organ podatkowy nie orzeka o wysokości odsetek. Kwoty zobowiązań wynikające z decyzji podaje się w tytule wykonawczym w częściD.l w poz. 1. Kwota należności pieniężnej. Natomiast wysokość kwoty należnej z tytułu odsetek za zwłokę pozostaje wartością zmienną i podlega konkretyzacji na etapie postępowania egzekucyjnego, dopiero w tytule wykonawczym zgodnie z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a.Organ zauważył również, że zaskarżone tytuły wykonawcze sporządzone zostały zgodnie ze wzorem zawartym w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie wzorów tytułów wykonawczych stosowanych w egzekucji administracyjnej z dnia 19 marca2024 r. (t.j. Dz. U. poz. 431). W tych tytułach wykonawczych wierzyciel prawidłowo wskazał treść obowiązku wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 6 grudnia 2023 r. utrzymanej w mocy decyzją organu odwoławczegoz 11 lutego 2025 r. Jak wynika z powyższego w zaskarżonych tytułach wykonawczych nie występują rozbieżności pomiędzy określonym w nich obowiązkiem podlegającym egzekucji, a treścią obowiązku (zobowiązania podatkowego), który wynika z decyzji organu orzekającego. W związku z poczynionymi ustaleniami, organ za uzasadnione uznał utrzymanie w mocy stanowiska wierzyciela, który oddalił podniesiony przez spółkę zarzut naruszenia przepisu art. 33 § 2 pkt 2 lit. a u.p.e.a.W odniesieniu do zarzutu wygaśnięcia obowiązku, organ odwoławczy wyjaśnił,że ustawodawca wskazał jakie okoliczności muszą zaistnieć, aby doszło do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego (art. 59 § 1 pkt 1 – 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm., zwanej dalej: o.p.). Następnie organ wskazał, że w aktach sprawy znajduje się pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. - organu właściwego do rozliczeń - z 31 marca 2025 r., w którym organ wyjaśnił, że wpłata spółki w kwocie [...]zł została rozliczona do zobowiązania wynikającego z decyzji z 30 czerwca 2021 r. W związku z uchyleniem tej decyzji powstała nadpłata, którą organ ten przekazał na mikrorachunek spółki w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w P. w wysokości [...] zł na zaległy podatek VAT w kwocie[...] zł.Natomiast z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego [...]z 16 czerwca 2025 r. wynika, że po zmianie właściwości urzędu skarbowego,22 października 2024 r. ww. organ wysłał wezwanie do spółki w sprawie wyjaśnienia powstałej nadpłaty w wysokości [...] zł. Ponadto 18 listopada 2024 r. w rozmowie telefonicznej poinformowano spółkę o nadpłacie w podatku od towarów i usług, spółka nie wydała dalszych dyspozycji dotyczących nadpłaty.Dalej organ podał, że skarżąca w zażaleniu przytacza treść pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z 31 marca 2025 r. znak: [...], wskazując, że kwota ta została przekazana bez jej wiedzyi poinformowała o wpłatach dokonanych na poczet podatku VAT i sposobie rozliczenia tych wpłat przez organ podatkowy. Dodała również, że: "(...) nie zgadza się z informacją jaka znajduje się na stronie "e-Urząd Skarbowy", iż obecnie spółka posiada w podatku VAT nadpłatę w wysokości [...] zł", wskazując kwotę wyższą i twierdząc,że posiada też nadpłatę w podatku PIT.To właśnie na kwestii sposobu rozliczania wpłat spółka oparła zarzut z art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a. - wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części zgłoszony w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie zaskarżonych tytułów wykonawczych. W ocenie organu ta okoliczność nie należy do zakresu postępowaniaw sprawie zarzutów zgłoszonych w toku postępowania egzekucyjnego. W tym postępowaniu wierzyciel nie może merytorycznie badać zarzutu opartegona prawidłowości sposobu zarachowania dokonywanych przez zobowiązanego wpłat należności i ich ewentualnego rozliczenia na poczet zaległości objętych następnie postępowaniem egzekucyjnym. Sposób zarachowania wpłat na podstawie art. 62 § 1 o.p. należy do kompetencji organu podatkowego i kwestia ta winna być, w określonych przepisami prawa sytuacjach, przedmiotem orzeczenia o zaliczeniu danej wpłaty,co do którego przysługuje samodzielny środek odwoławczy.Zdaniem organu poczynione ustalenia, w zakresie postępowania w sprawie zarzutów zgłoszonych w toku postępowania egzekucyjnego wskazywały,że zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okres od 1 stycznia2016 r. do grudnia 2017 r. określone decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 6 grudnia 2023 r. utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. z 11 lutego 2025 r. nie zostało zapłacone. Nie nastąpiło również zaliczenie nadpłaty na poczet tych zaległości.Wskazując na powyższe, organ odwoławczy stwierdził, że w badanej sprawie nie zaistniały okoliczności wymienione w art. 59 § 1 o.p., nie doszło więc do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. Wobec przeprowadzonych ustaleń, należało utrzymać stanowisko organu pierwszej instancji, który oddalił zarzut z art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a.,tj. wygaśnięcia obowiązku w całości albo w części.Organ odwoławczy za nieuzasadnione uznał także zarzuty naruszeniaart. 8 § 1 i art. 11, art. 107 § 3, art. 124 § 1 i § 2, art. 126 k.p.a. Na podstawie dokumentacji zgromadzonej w aktach postępowania ww. organ stwierdził, że w przeprowadzonym postępowaniu dowodowym organ I instancji działając na podstawie przepisów prawa, dał wyraz uwzględnieniu zasady prawdy obiektywnej poprzez dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego w oparciu o zebrany materiał dowodowy. Działania organu I instancji korespondują także z zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania. Dalej organ odwoławczy wskazał, że postanowienie organu I instancji wydanew niniejszej sprawie zawiera również wszystkie elementy postanowienia.W odniesieniu do wniosku skarżącej o uchylenie zaskarżonego postanowienia organu I instancji, organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z brzmieniem art. 138 § 2 k.p.a. organ odwoławczy może uchylić zaskarżoną decyzję w całości i przekazać sprawędo ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, gdy rozstrzygnięcie to zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania, a konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie. W tej sprawie nie mamy do czynienia z naruszeniem przepisów postępowania.W skardze spółka postanowienie organu odwoławczego zaskarżyła w całości, zarzucając mu naruszenie następujących przepisów prawa procesowego, któreto naruszenia miały istotny wpływ na wynik sprawy:1) art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez utrzymaniew mocy postanowienia, które stoi w sprzeczności z przepisami prawa;2) art. 124 § 2, art. 126 i art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonego postanowienia;3) art. 7, art. 77 § 1, art. 80 k.p.a w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez niepodjęcie wszelkich działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznegoi naruszenie zasady praworządności, w szczególności na skutek braku uwzględnienia, że w sprawie istniała nadpłata po stronie skarżącej, która winna zostać zaliczonana poczet zobowiązania podatkowego;4) art. 8 i art. 11 k.p.a w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez prowadzenie postępowaniaw sposób niebudzący zaufania jego uczestników do władzy publicznej, w tym naruszenie zasady proporcjonalności poprzez prowadzenie postępowania egzekucyjnego, zamiast dokonania zaliczenia nadpłaty z urzędu;5) art. 124 § 2 k.p.a w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez brak uzasadnienia faktycznegoi prawnego skarżonego postanowienia, co przejawiało się brakiem wyjaśnień, na jakiej podstawie organ odwoławczy uznał zarzuty za niezasadne.W związku z powyższym wniosła o:- uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającegogo postanowienia;- zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego w wysokości sześciokrotności stawki minimalnej według norm prawem przepisanych.W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko zaprezentowane w sprawie.Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:Skarga zasługiwała na uwzględnienie, wobec czego sąd uchylił zaskarżone postanowienie jak i postanowienie organu I instancji.Kontrolowana sprawa została rozpoznana przez sąd w składzie trzech sędziówna posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym, albowiem przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 roku, poz. 935 ze zm. - zwanej dalej: "p.p.s.a."). Zgodnie bowiem z art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W myśl zaś art. 120 p.p.s.a. w trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.Stosownie do art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które przysługuje zażalenie. W wyniku takiej kontroli postanowienie podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez sąd, że naruszono prawo materialne w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszono prawo dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, ewentualnie w przypadku stwierdzenia innego naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, lit. b oraz lit. c p.p.s.a.). Stosownie natomiast do art. 151 p.p.s.a. w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części.Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (dotyczącego skargi na interpretację przepisów prawa podatkowego, opinię zabezpieczającą i na odmowę wydania opinii zabezpieczającej).Ramy kontroli w rozpoznawanej sprawie wyznaczyło zaskarżone postanowienie organu odwoławczego z 23 czerwca 2025 r. utrzymujące w mocy postanowienie organu I instancji z 28 kwietnia 2025 r. oddalające w całości zarzuty oparte na art. 33 § 2 pkt 2 lit. a i pkt 5 u.p.e.a. W badanej sprawie sąd stwierdził, że niektóre zarzuty podniesionew skardze są zasadne. Wobec tego sąd uznał, że orzeczenie organu odwoławczego jaki rozstrzygniecie organu niższej instancji naruszają prawo, co doprowadziło do uchylenia ich przez sąd.W ocenie sądu na uwzględnienie zasługuje zarzut naruszenia przez organart. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a., tj. zarzut dotyczący wygaśnięcia obowiązku. W myśl powołanego przepisu podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej jest wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części. Natomiast w art. 59 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm. - zwanej dalej: o.p.) ustawodawca enumeratywnie podał jakie okoliczności muszą zaistnieć, aby doszłodo wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. Z brzmienia art. 59 § 1 pkt 4 o.p. wprost wynika, że zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zaliczenia nadpłaty lub zaliczenia zwrotu podatku.W tym miejscu zauważyć także trzeba, że zgodnie z art. 76 § 1 o.p. nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.Z przytoczonego przepisu wynika, że zaliczenie nadpłaty następuje z mocy prawa,a organ z urzędu jest zobligowany do rozliczenia widniejącej na rachunku nadpłaty podatnika.Z akt rozpoznawanej sprawy wynika, że wierzyciel 4 i 5 marca 2025 r. wystawił ww. tytuły wykonawcze, a następnie przekazał je do realizacji organowi egzekucyjnemu. W dniu 12 marca 2025 r., tj. w dniu doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego przez organ egzekucyjny, miało miejsce wszczęcie egzekucji administracyjnej. W toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułów wykonawczych organ egzekucyjny 13 marca 2025 r. wyegzekwował z rachunków bankowych spółki w całości należności objęte tymi tytułami wykonawczymi. Odpisy tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniem o zajęciu zostały doręczone spółce 17 marca 2025 r. W piśmie z 24 marca 2025 r. zobowiązana wniosła zarzuty, zarzucając naruszenie art. 33 § 2 pkt 2 lit. a oraz pkt 5 u.p.e.a.Jednakże zgromadzony w aktach sprawy materiał dowodowy bezsprzecznie wskazuje, że na dzień wszczęcia wspomnianej egzekucji na mikrorachunku bankowym spółki widniała nadpłata. Podnosząc zarzut na podstawie art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a., skarżąca wyjaśniła, że zapłaciła zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowymza okres od stycznia 2016 r. do grudnia 2017 r. wraz z odsetkami, wynikającez ww. decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. z 30 czerwca 2021 r. już 9 listopada 2021 r. Płatności dokonała na rachunek Urzędu Skarbowego w N. . Skarżąca zaznaczyła, że nie otrzymała od organu podatkowego zwrotu wpłaconej 9 listopada 2021 r. kwoty.W aktach administracyjnych sprawy zalega pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z 31 marca 2025 r., w którym organ wyjaśnił, że wpłata spółki w kwocie [...]zł została rozliczona do zobowiązania wynikającego z decyzji z 30 czerwca2021 r. W związku z uchyleniem tej decyzji powstała nadpłata, którą ww. organ przekazał 7 i 12 kwietnia 2023 r. na mikrorachunek spółki w Pierwszym Urzędzie Skarbowymw P. w wysokości [...] zł na zaległy podatek VAT w kwocie [...]zł.Natomiast z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego [...]z 16 czerwca 2025 r. wynika, że po zmianie właściwości urzędu skarbowego,organ podatkowy 22 października 2024 r. wysłał wezwanie do skarżącej w sprawie wyjaśnienia powstałej nadpłaty w wysokości [...] zł. W dniu 18 listopada2024 r. w rozmowie telefonicznej poinformowano spółkę o nadpłacie w podatkuod towarów i usług, skarżąca nie wydała dalszych dyspozycji dotyczących nadpłaty.Odnosząc się do wyżej przedstawionego materiału dowodowego, sąd wskazuje, że jeśli na mikrorachunku skarżącej na dzień wystawienia tytułów wykonawczych istniała nadpłata w podatku, to organ - stosownie do postanowień art. 76 § 1 o.p.- zobligowany był w pierwszej kolejności zaliczyć nadpłatę na poczet zaległych zobowiązań podatkowych spółki. Skoro art. 76 o.p. obliguje organ podatkowydo "zaliczenia z urzędu" nadpłaty (art. 76 § 1 o.p.) na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych, to organ podatkowy jest zobowiązany we własnym zakresie podjąć inicjatywę rozpatrzenia danej sprawy "zaliczenia" i wydania postanowieniaw trybie art. 76a o.p. Podatniczka zainteresowana takim zaliczeniem może składać wnioski w tym przedmiocie, lecz nie zmienia to charakteru tego postępowania, które może być wszczęte wyłącznie z urzędu.NSA w wyroku z 12 grudnia 2023 r. sygn. akt I FSK 1477/23 (powołane orzeczenia dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). zaznaczył, że zaliczenie nadpłaty nie zależy od uznania organu podatkowego jak również od dyspozycji podatnika. W innym orzeczeniu NSA wskazał, że "Przed zwrotem nadpłaty organ powinien zweryfikować stan zaległych i bieżących zobowiązań, a w przypadku ich istnienia, zaliczyć zwrot na poczet tych należności. Postanowienie w sprawie zaliczenia nadpłaty na poczet zobowiązań podatkowych (zaległych, bieżących, przyszłych), odzwierciedla i potwierdza wykonanie czynności rachunkowo-technicznej, o której mowa w art. 76a § 1 o.p." (wyrok NSA z 12 grudnia 2023 r., sygn. akt I FSK 1508/23 LEX nr 3670673).Sąd w składzie orzekającym zwraca również uwagę, że zgodnie z art. 62 § 1 o.p., jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, zgodnie ze wskazaniem podatnika, a przypadku braku takiego wskazania - na poczet zobowiązania podatkowego o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zobowiązań podatkowych podatnika. W przypadku gdyna podatniku ciążą zobowiązania podatkowe, których termin płatności upłynął, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności we wskazanym przez podatnika podatku, a w przypadki braku takiego wskazania lub braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku - na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości.Powracając do kwestii powstałej nadpłaty, sąd wskazuje, że dokonując z urzędu zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych, organ podatkowy musi stosować obowiązujące w tym zakresie regulacje ustawowe (art. 76 § 1, art. 76a, art. 55 i art.62 § 1 o.p.). Powyższe przepisy prawa zakreślają więc ramy działań organu podejmowanych z urzędu. Natomiast potwierdzenie częściowego lub całkowitego wykonania obowiązku przez skarżącego, obliguje organ do uwzględnienia zarzutów skarżącego co do wygaśnięcia obowiązku zapłaty odpowiednio w całości lub w części.Stwierdzić zatem należy, że kwestia istnienia nadpłaty na mikrorachunku skarżącej nie została należycie wyjaśniona do czego zobowiązuje organ art. 7 k.p.a., art. 77 § 1 k.p.a., art. 80 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. Granice postępowania odwoławczego wyznaczają zasady postępowania administracyjnego, w tym zasada prawdy obiektywnej (art. 7 k.p.a.), której realizacja wymaga by organy administracji publicznej podejmowały wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego orazdo załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Zasada ta rozwinięcie swoje znajduje w art. 77 § 1 k.p.a. jak też w art. 80 k.p.a. Podkreślić przy tym należy, że zaskarżone postanowienie nie dotyczy błahych kwestii,ale dysponowania przez organ środkami pieniężnymi o znacznej wartości podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Niedopuszczalne jest prowadzenie egzekucjii narażanie podatniczki na dodatkowe koszty, w sytuacji, gdy na mikrorachunku spółki widnienie nadpłata w podatku. Organ w pierwszej kolejności winien zweryfikowaćczy na koncie spółki widnieje nadpłata. W tym zakresie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia.W takiej sytuacji zasadnie skarżąca podnosi, że organy swoim postępowaniem naruszyły zasadę zaufania do władzy publicznej - wyrażoną w art. 8 § 1 k.p.a. w zw.z art. 18 u.p.e.a. Z zasady wyrażonej w art. 8 k.p.a. wynika bowiem przede wszystkim wymóg praworządnego i sprawiedliwego prowadzenia postępowania oraz prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przez organ administracji publicznej. Zasadom tym nie odpowiada takie prowadzenie postępowania administracyjnego, w którym organy prowadzą postępowanie bez wszechstronnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy, w tym sprawdzenia istnienia nadpłaty, do czego były zobligowane z mocy prawa. Praworządność oznacza działanie zgodnie z prawem. Tym samy organy naruszyły zasadę przekonywania, o której mowa w art. 11 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.Wobec powyższego za uprawniony należy uznać zarzut naruszenia przez organ odwoławczy art. 138 § 1 w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., bowiem w świetle zaprezentowanych rozważań, nieuprawnione jest stanowisko organu odwoławczegoco do poprawności wydanego przez organ I instancji postanowienia. Zatem nie istnieją przesłanki przemawiające za utrzymaniem w mocy przez organ odwoławczy postanowienia organu I instancji. Zgodnie z ostatnim wymienionym przepisem jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej: do czynności wierzyciela podejmowanych przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego na podstawie niniejszej ustawy (pkt 1.),w postępowaniu egzekucyjnym (pkt 2.) przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego stosuje się odpowiednio. W myśl art.138 § 1 pkt 1 k.p.a. organ odwoławczy wydaje decyzję, w której utrzymuje w mocy zaskarżoną decyzję.Na podstawie art. 144 k.p.a. do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań.Natomiast pozostałe zarzuty skargi sąd uznał za nieuzasadnione. Za nietrafione sąd uznał w szczególności zarzuty dotyczące naruszenia przez organ art. 124 § 1 i § 2, art. 126 oraz art. 107 § 3 k.p.a., które znajdują zastosowanie w sprawie z mocy art. 18 u.p.e.a. W pierwszej kolejności należy wskazać, że w art. 124 k.p.a. ustawodawca zawarł elementy postanowień wydawanych w toku postępowania administracyjnego. Przepis ten w § 1 stanowi, że postanowienie powinno zawierać:1) oznaczenie organu administracji publicznej;2) datę jego wydania;3) oznaczenie strony lub stron albo innych osób biorących udział w postępowaniu;4) powołanie podstawy prawnej;5) treść rozstrzygnięcia;6) pouczenie, czy i w jakim trybie służy:a) na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego,b) od niego sprzeciw;7) podpis z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby upoważnionej do wydania postanowienia.Na podstawie art. 126 k.p.a. do postanowień stosuje się odpowiednio przepisyart. 105, art. 107 § 2-5 oraz art. 109-113, a do postanowień, od których przysługuje zażalenie, oraz do postanowień określonych w art. 134 - również art. 145-152 orazart. 156-159, z tym, że zamiast decyzji, o której mowa w art. 151 § 1 i art. 158 § 1, wydaje się postanowienie. Na mocy art. 107 § 3 k.p.a. uzasadnienie faktyczne decyzji powinno w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa.Zaskarżone postanowienie organu odwoławczego - w ocenie sądu - zawiera wszystkie elementy postanowienia wymienione w przepisie art. 124 § 1 k.p.a.,tj. oznaczenie organu, datę wydania, oznaczenie strony, podstawę prawna, rozstrzygnięcie; pouczenie o przysługującym prawie wniesienia skargido Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i trybie jej wniesienia; a także informację o podpisie elektronicznym z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby upoważnionej. Postanowienia organu I instancji jak i II instancji zawierają zarówno uzasadnienie faktyczne, jak i prawne. Uzasadnienie faktyczne oparte zostało na dokumentacji zgromadzonej w sprawie. Uzasadnienie prawne zawiera wskazanie przepisów prawa, które legły u podstaw wydanych rozstrzygnięć.Co do wątpliwości skarżącej w kwestii tyczącej się prawidłowego wypełnienia tytułu wykonawczego, wskazać należy, że stosownie do brzmienia art. 33 § 2 pkt 2 lit. a u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej jest określenie obowiązku zgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowaw art. 3 i art. 4. Zgodnie z art. 3 u.p.e.a. egzekucję administracyjną stosuje siędo obowiązków określonych w art. 2, gdy wynikają one z decyzji lub postanowień właściwych organów, albo - w zakresie administracji rządowej i jednostek samorządu terytorialnego - bezpośrednio z przepisu prawa, chyba że przepis szczególny zastrzega dla tych obowiązków tryb egzekucji sądowej (§ 1). Egzekucję administracyjną stosuje się również do należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 § 1 pkt 5, wynikającychz tytułów wykonawczych wystawionych przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych na podstawie art. 44 ustawy z dnia 8 maja 1997 r. o poręczeniachi gwarancjach udzielanych przez Skarb Państwa oraz niektóre osoby prawne(Dz. U. z 2024 r. poz. 291), zwanej dalej "ustawą o poręczeniach i gwarancjach udzielanych przez Skarb Państwa", oraz na podstawie art. 16 ustawy z dnia 12 lutego 2009 r. o udzielaniu przez Skarb Państwa wsparcia instytucjom finansowym(Dz. U. z 2023 r. poz. 776), zwanej dalej "ustawą o udzielaniu przez Skarb Państwa wsparcia instytucjom finansowym" (§ 1a). W myśl art. 4 u.p.e.a. do obowiązków, które wynikają z decyzji, postanowień lub innych orzeczeń niż określone w art. 3 i art. 3a, stosuje się egzekucję administracyjną tylko wówczas, gdy odrębne ustawy tak stanowią.W doktrynie wskazuje się, że "Zobowiązany, wnosząc zarzut błędnego określenia obowiązku, twierdzi, że istnieje rozbieżność między treścią obowiązku podaną w tytule wykonawczym a treścią nałożonego nań obowiązku, określonego w przepisie prawa albo w rozstrzygnięciu w sprawie indywidualnej lub w dokumencie stanowiącym podstawę wystawienia tytułu wykonawczego" (P. M. Przybysz (w:) Postępowanie egzekucyjnew administracji. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2025, art. 33). Zatem treść obowiązku prawnego wskazanego w tytule wykonawczym powinna być zgodna z treścią orzeczenia organu lub przepisem prawa, z którego obowiązek ten wynika.Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności kontrolowanej sprawy, sąd zgodził się z organem odwoławczym co do tego, że obowiązek objęty tytułem wykonawczym wynika wprost z orzeczenia organu podatkowego. Źródłem powstania obowiązku była decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 6 grudnia 2023 r. utrzymanaw mocy decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. z 11 lutego2025 r. Jednocześnie zauważyć wypada, że organ prawidłowo wyjaśnił zobowiązanej spółce, że w decyzji podatkowej określając wysokość zobowiązania podatkowego organ podatkowy nie orzeka o wysokości odsetek. Kwoty zobowiązań wynikające z decyzji podaje się w tytule wykonawczym w części D.1 w poz. 1. Kwota należności pieniężnej. Natomiast wysokość kwoty należnej z tytułu odsetek za zwłokę pozostaje wartością zmienną i podlega konkretyzacji na etapie postępowania egzekucyjnego. Zgodniez art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. w tytule wykonawczym wierzyciel określa m.in.: termin,od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie (część D.1 poz. 2.), datę, od której nalicza się odsetki tytułu wykonawczego); rodzaj odsetek (część D poz. 7. Rodzaj odsetek); stawki odsetek (w przedmiotowej sprawie - część D poz. 8.1. Podwyższona stawka odsetek za zwłokę); a wreszcie wysokość odsetek na dzień wystawienia tytułu wykonawczego, (część D.1 poz. 3. Wysokość odsetek na dzień wystawienia tytułu wykonawczego) - dalsze odsetki są pobierane zgodnie ze wskazaniem wynikającym z zaznaczenia kwadratu w poz. 7 części D oraz zgodnie ze stawkami odsetek wskazanymi w poz. 8.1. części D od dnia następnego po dniu wystawienia tytułu wykonawczego.Dodać również wypada, że po przeanalizowaniu treści załączonych do akt administracyjnych ww. tytułów wykonawczych, sąd podzielił opinię organu w zakresie sporządzenia tych dokumentów zgodnie ze wzorem zawartym w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie wzorów tytułów wykonawczych stosowanych w egzekucji administracyjnej z dnia 19 marca 2024 r. (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 431). Mianowiciew tytułach wykonawczych wierzyciel prawidłowo wskazał treść obowiązku wynikającego z powyżej wspomnianej decyzji. Słusznie organy uznały, że w zaskarżonych tytułach wykonawczych nie występują rozbieżności pomiędzy określonym w nich obowiązkiem podlegającym egzekucji, a treścią obowiązku (zobowiązania podatkowego), który wynika z ww. decyzji organu podatkowego.Wobec powyższego za nieuprawnione należy uznać zarzuty ujęte w punkcie 2 i 5 petitum skargi.Dostrzegając zaś wskazane uchybienia, wynikające z braku należytego ustalenia i oceny wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności, co niewątpliwie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, sąd uznał za zasadne uchylenie zaskarżonego postanowieniai postanowienia go poprzedzającego w celu ponownego rozpatrzenia sprawy z pełnym poszanowaniem zasad procedury administracyjnej (art. 7, art. 8 § 1, art. 11, art. 77 § 1i art. 80 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.). Ponownie przeprowadzając postępowanie, organy sprawdzą czy na dzień wszczęcia postępowania egzekucyjnego istniałana mikrorachunku skarżącej spółki nadpłata w podatku, którą należało zaliczyć na poczet zaległości podatkowych w podatku akcyzowym wraz z odsetkami.Sąd na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. zasądził od organu odwoławczegona rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania w łącznej wysokości [...] zł. Na zasądzone koszty postępowania sądowego składają się następujące kwoty: [...] zł tytułem uiszczonego wpisu od skargi (§ 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrówz dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2021 r., poz. 535);[...] zł z tytułu wynagrodzenia pełnomocnika (§ 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. z 2018 r., poz. 1687) oraz [...] zł tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa oraz jego odpis, wypis lub kopia stosownie do IV części załącznika do ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1154).. zasądził od organu odwoławczegona rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania w łącznej wysokości [...] zł. Na zasądzone koszty postępowania sądowego składają się następujące kwoty: [...] zł tytułem uiszczonego wpisu od skargi (§ 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrówz dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2021 r., poz. 535);[...] zł z tytułu wynagrodzenia pełnomocnika (§ 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. z 2018 r., poz. 1687) oraz [...] zł tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa oraz jego odpis, wypis lub kopia stosownie do IV części załącznika do ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1154).