Wyrok - II FSK 471/23 - Naczelny Sąd Administracyjny - z dnia 17 grudnia 2025
Teza
Oddalono skargę kasacyjną. Interpretacje podatkowe, podatek dochodowy. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia WSA del. Marzena Łozowska (sprawozdawca), Protokolant Weronika Kaszuba, po rozpoznaniu w dniu 17 grudnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 grudnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 797/22 w sprawie ze skargi "A" sp. z o.o. z siedzibą w B na interpretację indywidualną Dyrektora KrajOddalono skargę kasacyjną. Interpretacje podatkowe, podatek dochodowy. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia WSA del. Marzena Łozowska (sprawozdawca), Protokolant Weronika Kaszuba, po rozpoznaniu w dniu 17 grudnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 grudnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 797/22 w sprawie ze skargi "A" sp. z o.o. z siedzibą w B na interpretację indywidualną Dyrektora Kraj
Najważniejsze informacje
W skrócie
Wynik
oddalono skargę
Typ sprawy
sprawa nieprocesowa
Etap
skarga kasacyjna
Tryb
rozprawa
Role w sprawie
uczestnik postępowania
apelujący / skarżący
wnioskodawca
uczestnik
Data orzeczenia
17 grudnia 2025
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Przewodniczący
Jan Grzęda
Podstawa prawna
Rozstrzygnięcie
Oddalono skargę kasacyjną
UZASADNIENIE
Wyrokiem z 5 grudnia 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 797/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi "A" sp. z o.o. z siedzibą w B (dalej jako: Skarżąca, Wnioskodawca) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 stycznia 2022 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.Pełna treść uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia, jak i innych wyroków powołanych poniżej, dostępna jest na stronie internetowej https://orzeczenia.nsa.gov.pl/ (dalej w skrócie jako "CBOSA").W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, ewentualnie uchylenie zaskarżanego wyroku w całości i oddalenie skargi, rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a.") zarzucono naruszenie:I. przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 146 § 1 oraz art. 141 § 4 w zw. z art. 57a p.p.s.a. poprzez sporządzenie nieczytelnego oraz nie znajdującego potwierdzenia w interpretacji indywidualnej uzasadniania wyroku, w którym Sąd wskazuje, iż organ nakazał podatnikowi do podstawy opodatkowania wliczyć oprócz odsetek skapitalizowanych i wypłaconych również kwotę odsetek naliczonych (kalkulowanych), co do których to kwot odsetek naliczonych nie można mówić o powstaniu przychodu podatkowego, w sytuacji, gdy w skarżonej interpretacji organ wskazał, iż przez "całą" kwotę należnych odsetek należy rozumieć kwotę naliczonych i skapitalizowanych odsetek, bez pomniejszania ich o kwotę odsetek należnych Uczestnikowi od Agenta i właśnie w ten sposób ustalić podstawę opodatkowania, co miało wpływ na wynik sprawy albowiem z racji uznania pozostałych zarzutów skargi za niezasadne trudno jest odczytać, jaka winna być prawidłowa wykładnia przepisów art. 26 ust. 7 w zw. z art. 26 ust. 1 oraz art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm. - dalej jako u.p.d.o.p.), która uzasadniałaby uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej, w sytuacji, gdy w rezultacie przyjętej przez Sąd wykładni podstawa opodatkowania uznana przez Sąd za prawidłową jest tożsama z podstawą opodatkowania przyjętą przez organ, a przyjęte dodatkowo przez Sąd rozróżnienie, co do momentów powstania obowiązku podatkowego nie zostało należycie uzasadnione zarówno w kontekście norm materialnoprawnych, jak również przepisów p.p.s.a.,- z ostrożności procesowej:II. przepisów prawa materialnego tj. art. 26 ust. 1 w zw. z art. 26 ust. 7 oraz art. 21 ust. 1 pkt 1 u.o.p.d.p. poprzez przyjęcie, że do podstawy opodatkowania nie można zaliczyć odsetek naliczonych, które nie były wypłacone i skapitalizowane, w sytuacji gdy podstawą opodatkowania winna stanowić suma odsetek przysługujących Agentowi naliczanych i kapitalizowanych bez pomniejszenia o odsetki należne Uczestnikowi od Agenta.Strona skarżącą nie sporządziła odpowiedzi na skargę kasacyjną.Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:Skarga kasacyjna jest niezasadna i podlega oddaleniu.Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej; z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Ponieważ w niniejszej sprawie, w postępowaniu przed Sądem pierwszej instancji nie doszło do naruszeń skutkujących nieważnością postępowania, to skarga kasacyjna została rozpatrzona tylko w jej granicach, czyli co do naruszenia przez Sąd pierwszej instancji wyłącznie wskazanych w niej przepisów.Istota sporu dotyczy ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem u źródła należności odsetkowych, w związku z uczestnictwem w systemie cash- poolingu.W związku z tym konieczne było udzielenie odpowiedzi na pytanie, w którym momencie i w stosunku do jakiej kwoty odsetek powstaje obowiązek podatkowy w podatku u źródła.W opinii Skarżącej, w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka jako płatnik podatku dochodowego od osób prawnych powinna przyjmować za podstawę opodatkowania podatkiem u źródła kwotę faktycznie wypłacanych przez Wnioskodawców odsetek, tj. w wysokości różnicy między sumą odsetek naliczonych (kalkulowanych) z tytułu generowanego w danym okresie salda ujemnego, a sumą odsetek należnych Uczestnikom z tytułu utrzymywania w poszczególnych dniach roboczych salda dodatniego, która jest kwotą rzeczywiście zasilającą Rachunek Główny Agenta.W interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko przedstawione przez Skarżącą i Wnioskodawców za nieprawidłowe.W uzasadnieniu Dyrektor wskazał, że nieprawidłowa jest ocena, że podstawę opodatkowania podatkiem u źródła, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., stanowić będzie różnica pomiędzy odsetkami kosztowymi oraz odsetkami przychodowymi - kapitalizacja odsetek wyłącznie w odniesieniu do ich salda.Zdaniem Dyrektora Uczestnik ustalając podstawę opodatkowania ma obowiązek pobrania tzw. "podatku u źródła" od całej kwoty skapitalizowanych odsetek (co wynika z art. 26 ust. 7 u.p.d.o.p.) należnych Agentowi. Przy czym przez "całą" kwotę należnych odsetek należy rozumieć kwotę naliczonych i skapitalizowanych odsetek, bez pomniejszania ich o kwotę odsetek należnych Uczestnikowi od Agenta.Sąd I instancji uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną prawa podatkowego, z uwagi na to, że organ naruszył art. 26 ust. 1 w zw. z art. 26 ust. 7 u.p.d.o.p., poprzez błędne uznanie, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć oprócz odsetek skapitalizowanych i wypłaconych również kwotę odsetek naliczonych (kalkulowanych) mimo, iż jak wynika ze stanu faktycznego wskazanego we wniosku, nie zostały one ani wypłacone ani skapitalizowane i w powyższym zakresie nie można mówić o powstaniu przychodu podatkowego. Uwzględnienie zarzutu naruszenia art. 26 ust.1 pkt 1 w zw. z art. 26 ust. 7 u.p.d.o.p., w zakresie wskazanym wyżej, nie oznacza zdaniem Sądu I instancji uznania trafności stanowiska Skarżącej, zgodnie z którym podstawę opodatkowania podatkiem u źródła stanowi jedynie kwota faktycznie wypłaconych Agentowi odsetek, to jest różnica pomiędzy sumą odsetek naliczonych z tytułu generowanego w danym okresie salda ujemnego a sumą odsetek należnych Skarżącej oraz Zainteresowanym z tytułu utrzymywania w danym okresie salda dodatniego (kapitalizacja odsetek wyłącznie do ich salda). Jak trafnie bowiem wskazuje organ, podatek u źródła nie może być kalkulowany jako różnica odsetek kosztowych i przychodowych.W skardze kasacyjnej organ interpretacyjny zarzucając naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 146 § 1 oraz art. 141 § 4 w zw. z art. 57a p.p.s.a. stwierdził, że wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia jest nieczytelne. Z jednej strony Sąd zgadza się, co do zasady ze stanowiskiem organu, by jednak uchylić interpretację uznając, że organ w sposób nieuprawniony nakazał do podstawy opodatkowania wliczać również odsetki naliczone (kalkulowane). Jednak zdaniem organu, w żadnym miejscu uchylonej interpretacji, organ nie zawarł stanowiska jedynie, co do kalkulowanych (naliczanych) odsetek.Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego powyższy zarzut naruszenia przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy nie zasługiwał na uwzględnienie.Zgodnie z dyspozycją art. 141 § 4 p.p.s.a., uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania, co do dalszego postępowania. W orzecznictwie przyjmuje się, że wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a., jeżeli nie wiadomo, jaki stan faktyczny Sąd I instancji przyjął, jako podstawę wyrokowania, a także w sytuacji, gdy uzasadnienie sporządzone jest w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku (zob. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 15 lutego 2010 r. sygn. akt II FPS 8/09, wyrok NSA z 12 października 2010 r. sygn. akt II OSK 1620/10 oraz wyrok NSA z 19 grudnia 2024 r., sygn. akt III OSK 2718/23). Uzasadnienie wyroku powinno być tak sporządzone, aby wynikało z niego, dlaczego sąd uznał zaskarżone orzeczenie za zgodne lub niezgodne z prawem, dlaczego nie stwierdził czy stwierdził w rozpatrywanej sprawie naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego, czy też przepisów procedury w stopniu, który mógłby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia.Odnosząc powyższe rozważania do realiów rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy, o jakich mowa w art. 141 § 4 p.p.s.a. Sąd I instancji przedstawił szczegółowo przebieg postępowania oraz wskazał i dokładnie wyjaśnił podstawę prawną wydanego rozstrzygnięcia. Z uzasadnienia wyroku wynika, dlaczego Sąd uznał zaskarżone orzeczenie za niezgodne z prawem.Sąd I instancji podzielił ocenę prawną organu interpretacyjnego, że podatek u źródła nie może być kalkulowany jako różnica odsetek kosztowych i przychodowych. Niemniej jednak uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną, gdyż uznał za zasadny zarzut naruszenia przez organ art. 26 ust.1 pkt 1 w zw. z art. 26 ust. 7 u.p.d.o.p., poprzez błędną ocenę, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć oprócz odsetek skapitalizowanych i wypłaconych również kwotę odsetek naliczonych (kalkulowanych) mimo, że jak wynika ze stanu faktycznego wskazanego we wniosku, nie zostały one ani wypłacone, ani skapitalizowane. W związku z powyższym w odniesieniu do kwot odsetek naliczonych nie można mówić o powstaniu przychodu podatkowego.Podkreślenia wymaga, że stawiając zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., strona winna wskazać, jakich elementów uzasadnienie wyroku nie zawiera bądź które z nich są na tyle lakoniczne, że nie pozwalają na prześledzenie toku rozumowania sądu, który doprowadził go do wydania rozstrzygnięcia określonej treści. W niniejszej sprawie powyższego naruszenia skarżący organ upatruje w tym, że w żadnym miejscu uchylonej interpretacji organ nie zawarł stanowiska jedynie, co do kalkulowanych (naliczanych) odsetek. Zauważyć jednak trzeba, że za pomocą wyżej wskazanego zarzutu nie można skutecznie zwalczać ustaleń sądu co do stanu faktycznego ani kwestionować stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa materialnego. Dla skutecznego podważenia prawidłowości stanowiska Sądu I instancji w zakresie podniesionym w ramach omawianego zarzutu, konieczne było zatem zarzucenie naruszenia odpowiedniego przepisu (przepisów) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w powiązaniu z odpowiednimi przepisami Ordynacji podatkowej, a tego nie uczyniono. Jednak pomimo wskazanej wadliwości zarzutu z pkt 1 skargi kasacyjnej, Sąd orzekający w tej sprawie, mając na uwadze analizę argumentacji zawartej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, w której strona zarzuciła, że uzasadnienie zaskarżonego rozstrzygnięcia jest nieczytelne, odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. stwierdza, że nie zasługuje on na uwzględnienie.Przypomnieć trzeba, że organ w zaskarżonej interpretacji indywidualnej stwierdził, że: "Uczestnik ustalając podstawę opodatkowania ma obowiązek pobrania tzw. "podatku u źródła" od całej kwoty skapitalizowanych odsetek (co wynika z art. 26 ust. 7 u.p.d.o.p.) należnych Agentowi. Przy czym przez "całą" kwotę należnych odsetek należy rozumieć kwotę naliczonych i skapitalizowanych odsetek, bez pomniejszania ich o kwotę odsetek należnych Uczestnikowi od Agenta". Powyższe stwierdzenie odnosi się zatem także do odsetek naliczonych. W związku z powyższym, skoro z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynikało, że na koniec każdego dnia roboczego odsetki, o których mowa powyżej są naliczane (kalkulowane), natomiast ich rzeczywiste rozliczenie (poprzez faktyczne odpowiednio uznanie bądź obciążenie Rachunku danego Uczestnika) dokonywane jest w okresach miesięcznych (na koniec miesiąca) - na podstawie generowanego przez Agenta zestawienia miesięcznego dziennych sald, uprawnione było twierdzenie Sądu I instancji, że w sposób nieprawidłowy organ interpretacyjny uznał, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć oprócz odsetek skapitalizowanych i wypłaconych również kwotę odsetek naliczonych (kalkulowanych). Nie można pominąć, że również Wnioskodawca w ten sam sposób odczytał stanowisko organu, co wynika z uzasadnienia skargi do Sądu I instancji, w której zarzucono, że: "Prawidłowa wykładnia art. 26 ust. 7 ustawy o CIT uniemożliwia uznanie za wykonanie zobowiązania czynności kalkulacyjnej w postaci naliczenia odsetek. W okolicznościach przedstawionych we wniosku, kalkulowanie odsetek w trakcie miesiąca stanowi jedynie operację rachunkową służącą obliczeniu kwoty odsetek należnych Agentowi (lub Uczestnikowi - w przypadku salda dodatniego) na koniec okresu rozliczeniowego. Dopiero kapitalizacja albo zapłata kwoty odsetek obliczonej na koniec okresu rozliczeniowego, a zatem po obliczeniu odsetek przysługujących Agentowi od Uczestnika, stanowi wykonanie zobowiązania". Prawidłowa wykładnia art. 26 ust. 7 u.p.d.o.p. uniemożliwia uznanie za wykonanie zobowiązania czynności kalkulacyjnej w postaci naliczenia odsetek.Dodać trzeba, że organ dopiero w odpowiedzi na skargę do Sądu I instancji (tożsama argumentacja powtórzona została także w uzasadnieniu skargi kasacyjnej), wyjaśnił przyjęte w zaskarżonej interpretacji stanowisko podnosząc, że jeżeli odsetki na koniec miesiąca stanowią wierzytelność Uczestnika, to powinny one jako odsetki stanowiące sumę odsetek, które są należne dla Uczestnika - zostać uznane za przychód: w wyniku ich kapitalizacji (doliczenie do wierzytelności Uczestnika z tytułu kwoty głównej) bądź w wyniku potrącenia (odliczenia od zobowiązania Uczestnika z tytułu kwoty głównej). Niemniej jednak odpowiedź na skargę nie stanowi uzupełnienia interpretacji indywidualnej, stanowi jedynie wypowiedzenie się co do zarzutów skargi. W świetle powyższego nie można zgodzić się z autorem skargi kasacyjnej, że treść interpretacji indywidualnej była wyraźna w takim znaczeniu, jak przedstawił ją organ w skardze kasacyjnej. Podkreślenia wymaga, że od organu interpretacyjnego należy wymagać precyzyjnych wypowiedzi, natomiast wszelkie uchybienia w tym zakresie obciążają organ.Za niezasadny należy uznać także zarzut art. 57a p.p.s.a. Zdaniem organu skoro moment powstania obowiązku podatkowego nie został objęty zarzutami skargi, to w sposób nieuprawniony Sąd I instancji zaakcentował dwa momenty powstania obowiązku podatkowego tj. moment potrącenia odsetek kosztowych i przychodowych oraz następnie moment zapłaty na rzecz Agenta należności odsetkowych w wysokości stanowiącej różnice kompensowania sald.Zgodnie z art. 57a zdanie 2 p.p.s.a. w sprawach dotyczących m.in. skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zgodnie z tym unormowaniem sąd administracyjny, sprawując kontrolę działalności administracji publicznej w sprawach skarg na pisemne interpretacji przepisów prawa podatkowego ma obowiązek skontrolować interpretację indywidulaną w zakresie podniesionych zarzutów, które mogą dotyczyć przepisów prawa materialnego i ich wykładni, bądź możliwości zastosowania do przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego (opisu zdarzenia przyszłego). W skardze strona zarzuciła m.in. naruszenie art. 26 ust. 7, art. 26 ust. 1 oraz art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., podnosząc, że Dyrektor zinterpretował wskazane powyżej przepisy z pominięciem przywołanych powyżej podstawowych zasad podatku dochodowego, które wynikają z art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.p., tj. z pominięciem zasady definitywnego charakteru przychodu oraz zasady kasowej rozpoznawania momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do odsetek.W świetle powyższych rozważań obowiązkiem Sądu I instancji było dokonanie wyłącznie kontroli zasadności zarzutów skargi i temu obowiązkowi WSA sprostał, bowiem odniósł się do zarzutów skargi, stwierdzając naruszenie przepisów prawa materialnego, które zostały wymienione w skardze do Sądu I instancji. Dodatkowo tylko zauważyć można, że również organ podnosił, że sedno problemu sprowadzało się do ustalenia w jakim momencie i w odniesieniu do jakiej kwoty dochodzi do wykonania zobowiązania.Przechodząc do oceny zarzutów prawa materialnego, należy wskazać, że na uwzględnienie nie zasługiwał zarzut naruszenia art. 26 ust. 1 w zw. z art. 26 ust. 7 oraz art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.Jak już wskazano wyżej spór w sprawie dotyczy ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem u źródła należności odsetkowych, w związku z uczestnictwem w systemie cash- poolingu.Ze stanu faktycznego wynika, że na koniec każdego dnia roboczego Agent wylicza saldo rachunku Uczestnika. Uczestnikom wykazującym salda dodatnie naliczane są odsetki; odpowiednio Uczestnikom wykazującym salda ujemne naliczane są odsetki na rzecz Agenta. Co istotne, odsetki te kalkulowane są na koniec każdego dnia roboczego, natomiast ich rzeczywiste rozliczenie dokonywane jest w okresach miesięcznych, na koniec miesiąca, na podstawie generowanego przez Agenta zestawienia miesięcznego dziennych sald. Z zapisów dokonywanych na podstawie dokumentacji sporządzanej na koniec miesiąca przez Agenta wynikają następujące wartości: suma odsetek, które są należne dla Uczestnika; suma odsetek, które Uczestnik zobowiązany jest zapłacić Agentowi oraz saldo - wyliczone na bazie wskazanych wyżej wartości odsetkowych. W oparciu o powyższe zestawienie, suma odsetek należnych Agentowi jest pomniejszana (kompensowana) z sumą odsetek należnych Uczestnikowi. Nadwyżka salda odsetkowego ujemnego nad dodatnim Uczestnika jest faktycznie wypłaca na rzecz Agenta (kapitalizacja wyniku bilansowania odsetek).Zakreślając ramy prawne rozpoznawanej sprawy przypomnieć należało, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.W myśl art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r., osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust.1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.Z kolei w myśl art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.Zgodnie natomiast z art. 26 ust. 7 u.p.d.o.p., wypłata, o której mowa w ust. 1, 1af, 1c, 1d, 1m, 2c i 2e, oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek.Sąd I instancji biorąc pod uwagę wyżej wymienione przepisy prawa materialnego, trafnie stwierdził, że niezasadnie jest stanowisko Wnioskodawcy, że podstawę opodatkowania podatkiem u źródła stanowi jedynie kwota faktycznie wypłaconych Agentowi odsetek, to jest różnica pomiędzy sumą odsetek naliczonych z tytułu generowanego w danym okresie salda ujemnego a sumą odsetek należnych Skarżącej oraz Zainteresowanym z tytułu utrzymywania w danym okresie salda dodatniego (kapitalizacja odsetek wyłącznie do ich salda). Podatek u źródła nie może być kalkulowany jako różnica odsetek kosztowych i przychodowych. W tym zakresie stanowisko Sądu I instancji i organu jest zbieżne.Sąd I instancji uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną prawa podatkowego, z uwagi na to, że organ naruszył art. 26 ust. 1 w zw. z art. 26 ust. 7 u.p.d.o.p. Prawidłowo ocenił, że do podstawy opodatkowania nie należy wliczyć oprócz odsetek skapitalizowanych i wypłaconych również kwotę odsetek naliczonych (kalkulowanych), w sytuacji, gdy nie zostały one ani wypłacone ani skapitalizowane i w powyższym zakresie nie można mówić o powstaniu przychodu podatkowego. Sąd I instancji słusznie też zauważył, że przez wypłatę odsetek rozumie się ich uregulowanie w jakiejkolwiek formie, a więc w tym przez potrącenie czy kapitalizację. Organ interpelacyjny nie zakwestionował skutecznie oceny dokonanej przez Sąd I instancji. Stanowisko WSA zaprezentowane w zaskarżonym wyroku jest więc prawidłowe.Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił.. skargę kasacyjną oddalił.