sygn. I SA/Gl 1038/25 25 marca 2026 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach

Wyrok - I SA/Gl 1038/25 - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach - z dnia 25 marca 2026

Teza
Oddalono skargę. podatek od nieruchomości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Piotr Pyszny, Sędziowie Sędzia WSA Monika Krywow-Milczarek (spr.), Sędzia WSA Katarzyna Stuła-Marcela, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 marca 2026 r. sprawy ze skargi K. Sp. z o.o. w T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 20 czerwca 2025 r. nr SKO.FP/41.4/294/2025/6897 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2024 r. oddala skargę. UZASADNIENIE Decyzją z 20 czerwca 2025 r., nOddalono skargę. podatek od nieruchomości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Piotr Pyszny, Sędziowie Sędzia WSA Monika Krywow-Milczarek (spr.), Sędzia WSA Katarzyna Stuła-Marcela, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 marca 2026 r. sprawy ze skargi K. Sp. z o.o. w T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 20 czerwca 2025 r. nr SKO.FP/41.4/294/2025/6897 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2024 r. oddala skargę. UZASADNIENIE Decyzją z 20 czerwca 2025 r., n
Najważniejsze informacje

W skrócie

Wynik oddalono skargę
Przedmiot skarga administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Typ sprawy sprawa administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Etap postępowanie administracyjne sądowe / skarga na decyzję lub akt
Tematy
skarga administracyjna kontrola administracyjna samorząd terytorialny
Role w sprawie
uczestnik postępowania apelujący / skarżący
Data orzeczenia 25 marca 2026
Sąd Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Przewodniczący Katarzyna Stuła-Marcela
Rozstrzygnięcie

Oddalono skargę

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Piotr Pyszny, Sędziowie Sędzia WSA Monika Krywow-Milczarek (spr.), Sędzia WSA Katarzyna Stuła-Marcela, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 marca 2026 r. sprawy ze skargi K. Sp. z o.o. w T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 20 czerwca 2025 r. nr SKO.FP/41.4/294/2025/6897 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2024 r. oddala skargę.

UZASADNIENIE
Decyzją z 20 czerwca 2025 r., nr SKO.FP/41.4/294/2025/6897, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej jako Kolegium, organ odwoławczy), po rozpatrzeniu odwołania O Sp. z o.o. w T. (dalej jako Spółka, podatniczka, skarżąca), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 111 ze zm., dalej jako O.p.), utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta K. (dalej jako organ podatkowy) z 24 marca 2025 r. nr [...], [...], określającą wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2024 za nieruchomości położone w K. w kwocie 1.225 zł.Powyższa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym:Organ podatkowy wszczął z urzędu postępowanie podatkowe względem Spółki dotyczące określenia jej podatku od nieruchomości za 2024 r.Organ podatkowy ustalił, że podatniczka nabyła na podstawie aktów notarialnych z 11 kwietnia 2024 r., 7 listopada 2024 r., 19 listopada 2024 r. oraz 29 listopada 2024 r. cztery lokale mieszkalne położone w K. odpowiednio na ul. [...], [...], [...] oraz [...] wraz ze związanymi z tymi lokalami udziałami w nieruchomościach wspólnych.Jednocześnie 18 października 2024 r. Spółka sprzedała lokal mieszkalny położony w K. przy ulicy [...].W konsekwencji poczynionych ustaleń organ podatkowy przyjął do podstawy opodatkowania grunty pozostałe o powierzchni 70,06 m2 (za okres od maja do października), grunty pozostałe o powierzchni 56,85 m2 (za grudzień), budynki lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 46,65 m2 (za okres od maja do października) oraz budynki lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 153,87 m2 (za grudzień) i ustalił wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na rok 2024 w wysokości 1.225,00 zł.Od powyższej decyzji Spółka wniosła odwołanie zarzucając naruszenie przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. z dnia powstania obowiązku podatkowego: Dz.U. z 2023 r., poz. 70 ze zm., dalej jako u.p.o.l.) przez nieprawidłowe wskazanie przedmiotu opodatkowania w zakresie gruntów i budynków jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej; a także przepisów postępowania przez nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego i prawnego sprawy. Wniosła zatem o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi podatkowemu.Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję Kolegium odwołało się do art. 3 ust. 1, art. 2 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 6 ust. 9 pkt 1-3, art. 1a ust. 1 pkt 3 i ust. 2a u.p.o.l. Wskazano, że z przepisów tych wynika, że już sam fakt posiadania gruntów, budynków czy budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest podstawowym i wystarczającym warunkiem prawnym do zaliczenia tych nieruchomości w poczet kategorii przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dla przyjęcia powyższego nieistotna jest okoliczność faktycznego wykorzystywania, sposób lub intensywność tego wykorzystywania, a nawet rodzaj tytułu prawnego przysługującego przedsiębiorcy. Nie jest też ważne, czy przedmiot opodatkowania przynosi jakiekolwiek dochody. Tym samym dla opodatkowania kwestia, czy przedsiębiorca faktycznie wykorzystuje w danym momencie dany przedmiot do prowadzenia działalności gospodarczej pozostaje poza zakresem art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Takie ukształtowanie zasad opodatkowania podatkiem od nieruchomości w)mika z faktu, że w konstrukcję tego podatku został wpisany sam aspekt majątkowy (posiadanie), a nie przychodowy (wykorzystywanie posiadanego majątku w działalności gospodarczej w celu uzyskania przychodu).Kolejno organ odwoławczy wskazał na wyroki Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15 oraz z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19, wskazując, że w wyrokach tych Trybunał Konstytucyjny podkreślił jednak, że nie jest konieczne prowadzenie w danym momencie działalności gospodarczej przez osoby fizyczne na danym gruncie czy w budynku, a wystarczająca jest potencjalna możliwość, by taka była prowadzona. Celem ustawodawcy nie było bowiem opodatkowanie wyższymi stawkami podatku od nieruchomości każdej nieruchomości będącej w posiadaniu przedsiębiorcy, lecz jedynie nałożenie obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości w najwyższej stawce na przedsiębiorców, których nieruchomości wchodzą w skład ich przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są one w danym momencie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, czy też nie. Konieczny jest jeszcze jej bezpośredni (wykonywanie na nieruchomości określonych czynności składających się na działalność gospodarczą) lub pośredni (potencjalne wykonywanie na nieruchomości czynności składających się na działalność gospodarczą, gdy nieruchomość została nabyta pod przyszłe inwestycje gospodarcze) związek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez chociażby jednego z współposiadaczy (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r. sygn. akt SK 13/15; B. Pahl, Opodatkowanie gruntów i budynków będących w posiadaniu osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, nabytych i wykorzystywanych w celach osobistych, "Finanse Komunalne" nr 5/2010, LEX/el.). Z kolei w wyroku z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19 Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jed5mie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, uznane zostało za niezgodne z Konstytucją. Zdaniem Kolegium w niniejszej sprawie ta przesłanka jednak nie występuje.Kolegium stwierdziło, że w przypadku przedsiębiorcy prowadzącego tylko działalność gospodarczą, z jakim mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie, regułą jest że wszystkie nabywane nieruchomości mają służyć prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka nie realizuje innych celów niż gospodarcze, a przez to nie potrzebuje nieruchomości niesłużących tej działalności. Posiadane przez przedsiębiorcę nieruchomości są zatem składnikami jego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Wszystkie one są lub mogą być w przyszłości (potencjalnie) wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. W ocenie organu odwoławczego, nie ulega wątpliwości, że Spółka była w 2024 roku w posiadaniu nieruchomości stanowiących na podstawie skarżonej decyzji przedmiot opodatkowania.. Zatem uwzględniając powyższe ustalenia, zdaniem Kolegium, prawidłowo określono w decyzji stawkę dla przedmiotowych gruntów i budynków, klasyfikując je jako związane z działalnością gospodarczą. Przedmiotowe lokale nie były wynajmowane ani zajęte przez najemców i zostały ujęte jako towar - a więc z założenia miały służyć do ich dalszej odsprzedaży. Potwierdza to także pismo pełnomocnika podatniczki z 25 listopada 2024 r. Co więcej. Spółka jako swoją podstawową działalność wskazała kupno i sprzedaż nieruchomości na własny użytek (6810Z). Analizując przebieg postępowania podatkowego Kolegium stwierdziło, że ze względu na wątpliwości co do poprawności złożonej deklaracji podatkowej organ podatkowy postanowieniem z 16 grudnia 2024 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2024. Zapewniono także podatniczce możliwość zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym i wypowiedzenia co do niego. Następnie, zgodnie z danymi wynikającymi z akt sprawy, opodatkował grunty i budynki strony jako związane z działalnością gospodarczą.W konsekwencji Kolegium uznało, że organ podatkowy prawidłowo przeprowadził postępowanie podatkowe i ustalił przedmiot i podstawę opodatkowania w niniejszej sprawie. Zdaniem organu odwoławczego, nie zasługują na uwzględnienie zarzuty, zawarte w odwołaniu, dotyczące braku faktycznego wykorzystania przedmiotów opodatkowania do prowadzonej działalności gospodarczej oraz ujęcia lokali jako towar. Tezy płynące z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19 stanowią wiążącą dyrektywą interpretacyjną, zgodnie z którą posiadanie przez przedsiębiorcę nieruchomości nie może stanowić już jedynego kryterium, decydującego o możliwości uwzględnienia stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. Mając to na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4061/21, stwierdził, że za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie:1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.;- są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo- mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu.Co istotne, w przypadku przedsiębiorcy prowadzącego tylko działalność gospodarczą, z jakim mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie, regułą jest, iż wszystkie nabywane nieruchomości mają służyć działalności gospodarczej. Taki przedsiębiorca nie realizuje innych celów, a przez to nie potrzebuje nieruchomości niesłużących tej działalności. Posiadane przez przedsiębiorcę nieruchomości są zatem składnikami przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego. Są one lub mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Te informacje potwierdzają, że Spółka była właścicielem i podatnikiem wskazanych nieruchomości w 2024 roku i były one związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nawet jeśli jakaś część nieruchomości nie była wykorzystywana w danym momencie do prowadzenia działalności to była potencjalnie związana z prowadzeniem działalności gospodarczej (może być potencjalnie wykorzystana w tej działalności). Kolegium podkreśliło, że podatek od nieruchomości jest podatkiem o charakterze majątkowym i jako taki obciąża właściciela-podatnika bez względu na to, czy przynosi w danym okresie przychody. Wynika z samego faktu posiadania nieruchomości. W kontekście opodatkowania stawką właściwą dla działalności gospodarczej nie ma także znaczenia to, czy nieruchomość została ujęte w księgach rachunkowych podatnika jako towar czy środek trwały. Tym samym chybione są zarzuty odwołania w tym zakresie. Co więcej, przytoczony przez stronę wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19 oraz uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 października 2024 r., sygn. akt III FPS 2/24 jednoznacznie potwierdzają wykładnię, zaprezentowaną przez organy podatkowe i stoją w sprzeczności ze stanowiskiem, zaprezentowanym w odwołaniu przez pełnomocnika strony. Tym samym zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. Biorąc pod uwagę moment powstania i wygaśnięcia obowiązku podatkowego w związku z nabyciem i sprzedażą lokali, opodatkowanie kształtuje się następująco:1. w okresie od maja do października 2024 roku (6 miesięcy) opodatkowaniu podlegały grunty pozostałe o pow. 70,06 m2 i budynki związane z działalnością gospodarczą o pow. użytkowej 46,65 m2;2. w miesiącu grudniu 2024 roku (1 miesiąc) opodatkowaniu podlegały grunty pozostałe o pow. 56,85 m2 i budynki związane z działalnością gospodarczą o pow. użytkowej 153,87 m2.Wobec powyższego Kolegium stwierdziło, że zaskarżona decyzja jest prawidłowa i należy ją utrzymać w mocy. Organ odwoławczy podzielił ustalenia organu podatkowego, z których wynika, że sporne nieruchomości są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Kolegium uznało także, że postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, a organ podatkowy nie naruszył norm prawa procesowego ani prawa materialnego.W skardze na powyższą decyzję Spółka zarzuciła:I. naruszenie przepisów prawa materialnego tj.1) art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez jego błędną wykładnię, skutkującą mylnym uznaniem, iż wyrażona tym przepisem norma prawna nakazuje ujęcie przez przedsiębiorcę nieruchomości na potrzeby ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako związanych z działalnością gospodarcza, niezależnie czy przedsiębiorca faktycznie w danym momencie dany przedmiot do prowadzenia działalności gospodarczej wykorzystuje, podczas gdy po pierwsze zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. akt SK 39/19 art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku tub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, za niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, a po wtóre przepis art. 1a list. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez odesłanie do art. 2a tej ustawy wyraźnie wskazuje, że do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami;2) art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z art. 6 ust. 2 u.p.o.l., w związku z art. 3 pkt 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 418 ze zm., dalej jako u.p.b.) poprzez błędną ich wykładnię, polegające na błędnym przyjęciu, że prowadzenie robót budowlanych w budynku mieszkalnym przez przedsiębiorcę jest równoznaczne z "zajęciem" tego budynku "na prowadzenie działalności gospodarczej", podczas gdy:a) prowadzenie robót budowlanych w budynku mieszkalnym przez przedsiębiorcę mając na uwadze charakter robót budowlanych nie stanowi zorganizowanej działalności zarobkowej w tym przedmiocie opodatkowania, nie wypełnia definicji działalności gospodarczej prowadzonej przy pomocy danego przedmiotu opodatkowania, a zatem nie może być uznawane za "zajęcie" tegoż przedmiotu opodatkowania na prowadzenie działalności gospodarczej;b) jedynym celem skarżącej Spółki jest dalsza odsprzedaż nabytych lokalu, stąd są one uznawane na równi z towarami handlowymi - analogicznie jak w przypadku innych towarów handlowych np. towarów magazynowych;c) lokal przez cały czas jego posiadania przez spółkę zachowuje status lokalu mieszkalnego, nie jest zaadoptowany ani też funkcjonalnie wykorzystywany na cele administracyjno-biurowe lub przemysłowe;d) z systemowej wykładni przywołanych przepisów wynika, że proces budowlany winien być irrelewantny z puntu widzenia zasad opodatkowywania podatkiem od nieruchomości, tym bardziej brak jest jakichkolwiek aksjologicznych podstaw aby stosować stawkę niższą dla nieruchomości mieszkalnych zamieszkałych z których właściciel uzyskuje dochód w formie czynszu, od nieruchomości które aktualnie nie przynoszą mu dochodu, albowiem prowadzi w nich remont celem późniejszego wynajmu lub sprzedaży;3) art. 2 oraz 84 i 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez naruszenie zasady demokratycznego państwa prawa, zasady proporcjonalności, oraz konstytucyjnej zasady nakładania podatków w drodze ustawy w ramach regulacji prawnych, które winny być jasne i zrozumiałe dla obywatela;II. naruszenie przepisów postępowania w postaci:4) art. 2a O.p., poprzez jego nie zastosowania w sprawie, a w konsekwencji odstąpienie od ustawowej zasady usuwania wątpliwości na korzyść podatnika;5) naruszenie art. 120, 121 § 1, 122 oraz 123 § 1 O.p., poprzez zaniechanie rozważenia stanowiska prezentowanego przez podatnika, a w rezultacie zignorowanie elementów stanu faktycznego i prawnego wskazywane przez niego w kontekście zasad opodatkowania nieruchomości podatnika;6) naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. poprzez nieuprawnione uznanie za udowodnione, że grunty oraz budynki znajdujące się w K. i należące do spółki są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.Podatniczka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm prawem przepisanych.W uzasadnieniu skargi, jej autor, podniósł, że skarżąca nabywa lokale mieszkalne na rynku wtórnym w celu ich odnowienia i dalszej odsprzedaży osobom fizycznym, które finalnie wykorzystują je na własne cele mieszkaniowe. Lokale są nieużytkowane przez spółkę operacyjnie - nie są przedmiotem wynajmu ani działalności usługowej. Nadto lokale te przez cały okres utrzymują status lokalu mieszkalnego, nie są przygotowywalne lub funkcjonalnie wykorzystywane na cele usługowe, biurowe lub przemysłowe, w księgach handlowych spółki posiadają status towaru. Skarżąca nie prowadzi szeroko rozumianej działalności deweloperskiej - nie wznosi budynków, nie zajmuje się wynajmem. Jedynym celem spółki jest nabywanie, remont i dalsza sprzedaż lokali mieszkalnych.Skarżąca zwróciła uwagę na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 października 2024 r., sygn. akt III FPS 2/24, podnosząc, że w jej uzasadnieniu szczegółowo odniesiono się do zagadnienia, stanowiącego w niniejszej sprawie przedmiot, a mianowicie, jak należy rozumieć zwrot normatywny "zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej". W tym zakresie sformułowano pogląd, że z zajęciem budynku lub jego części na prowadzenie działalności gospodarczej wynajmującego będziemy mieli do czynienia wówczas, gdy w obrębie (wewnątrz) jego powierzchni wykonywane są faktycznie działania wypełniające definicję działalności gospodarczej z art. la ust. 1 pkt 4 u.p.o.1. w związku z art. 3 u.p.p. lub nie jest realizowany cel mieszkaniowy, a budynek mieszkalny (jego część) pozostaje w dyspozycji przedsiębiorcy (podatnika podatku od nieruchomości), stanowiąc element jego strategii gospodarczej. Nie ulega wątpliwości, iż z zajęciem budynku na działalność gospodarczą będziemy mieli do czynienia w dwóch grupach przypadków. Pierwsza dotyczy faktycznie wykonywanej w budynku działalności gospodarczej przez jego właściciela. Z takim przypadkiem nie mamy do czynienia w realiach rozpatrywanej sprawy. Nie można bowiem przyjąć, aby skarżąca Spółka wykorzystywała nieruchomość do własnych celów związanych z działalnością gospodarczą i osiągała z tego tytułu zysk. Druga przesłanka opisana przez NSA w wyżej powołanej uchwale, dotyczy sytuacji, gdy budynek pozostawał w dyspozycji Spółki i miał zostać przeznaczony na spełnianie funkcji hotelowej, co należy utożsamiać ze strategią Spółki, która nie miała zamiaru, aby Budynek spełniał w przyszłości funkcję budynku mieszkalnego, zgodnie z przyjętym w przedmiotowej uchwale znaczeniu. Zaprezentowana w uchwale druga z przesłanek pozwalająca uznać budynek mieszkalny za zajęty na działalność gospodarczą, związana jest w istocie z wolą przedsiębiorcy wykorzystania takiego budynku, która to wola powinna być w jakikolwiek sposób uzewnętrzniona. Potwierdzają do dalsze wywody zaprezentowane przez NSA, z których wynika, że zajęcie takie będzie miało miejsce w sytuacji, w której podatnik - przedsiębiorca wprawdzie wzniósł budynek mieszkalny albo nabył budynek lub jego część, jednak nie dokonuje sprzedaży lokali mieszkalnych ani ich nie wynajmuje na cele zgodne z przeznaczeniem. Ze zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego wynika, iż sytuacja objęta niniejszym postępowaniem jest inna. Spółka nabywa bowiem lokale o statusie lokali mieszkalnych i o takim samym statucie (na cele mieszkaniowe) dokonuje ich sprzedaży.Zdaniem Skarżącej w realiach przedmiotowego, postępowania przede wszystkim wskazać należy na. wyrok interpretacyjny Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24.02.2021 r. wydany w sprawie 39/19 w którym Trybunał orzeld, iż samo posiadanie budynku czy lokalu przez przedsiębiorcę nie może determinować stawki podatku. Podstawą zastosowania wyższej stawki podatku jest obowiązek wykazania przez organ, że dana nieruchomości służy prowadzeniu działalności gospodarczej. W tym aspekcie relewantnego znaczenia nabiera wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2023 r. wydany w sprawie III FSK 1070/23 w którym to orzeczeniu o identycznym stanie faktycznym jak sytuacja faktyczno-prawna podatnika Spółki sąd ten wskazał, że to, iż w lokalu mieszkalnym, zakupionym celem dalszej odsprzedaży, prowadzony jest remont i aranżacja oraz że następnie lokal ten jest wystawiany na sprzedaż - nie pozwala za uznanie, że jest on "zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej". Jest on przedmiotem działalności gospodarczej, jako towar handlowy, co nie wyczerpuje przesłanki "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej" w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Także WSA w Krakowie w prawomocnym orzeczeniu wydanym w dniu 16 kwietnia 2024 r. w sprawie I SA/Kr 251/24. Nie sposób również nie wskazać na wyrok wydany w dniu 15 lutego 2025 r. w sprawie I SA/Lu 566/24 przez WSA w Lublinie w którym Sąd ten wskazał, że ustawodawca w art. 1a ust. 2a pkt 1 u.p.o.l. wyłączył z definicji "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej", tj. do budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami. Równocześnie jednak ustawodawca przewidział dla kategorii budynków mieszkalnych lub ich części wyjątek wskazany w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit, b u.p.o.l., kiedy to - po spełnieniu wskazanych w tym przepisie warunków - będą one opodatkowane najwyższą stawką podatkową. Przesądzające i wyłączne znaczenie w tym względzie ma okoliczność ich "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej (...)". Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zawartym w wyroku w sprawie sygn. akt III FSK 1070/23 jest to, że w danym lokalu mieszkalnym zakupionym celem dalszej odsprzedaży, prowadzony jest remont i aranżacja oraz że następnie lokal ten jest wystawiany na sprzedaż - nie pozwala na uznanie, że jest on "zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej". Jest on przedmiotem działalności gospodarczej jako towar handlowy, co w przekonaniu NSA nie wyczerpuje przesłanki "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej" w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. Pojęcie to jest bowiem zakresowo węższe niż pojęcie "związania z prowadzeniem działalności gospodarczej". Jeżeli zatem charakter czynności wykonywanych faktycznie w budynku mieszkalnym lub jego części wskazuje, że są realizowane lub mają być w nim realizowane w założeniu przedsiębiorcy podstawowe potrzeby mieszkaniowe, taka sytuacja nie mieści się w zakresie pojęciowym "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej W niniejszej sprawie skarżąca posiada status przedsiębiorcy, o czym świadczy wpis w Krajowym Rejestrze Sądowym. Prowadzona przez skarżącą działalność gospodarcza ma charakter zorganizowany, zarobkowy i ciągły. Nabyte przez spółkę nieruchomości wchodzą w skład jej majątku, a więc także stanowią część jej przedsiębiorstwa. Nadto, wyodrębnione lokale (opisane w ewidencji jako mieszkalne) i związane z nimi grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy przeznaczone są w dalszym ciągu do obrotu gospodarczego. Skarżąca nigdy nie zmieniała faktycznego przeznaczenia lokali, tj. przez czas ich posiadania przez spółkę były one przeznaczone na realizację celów mieszkaniowych przyszłych nabywców. Działalność spółki polegała na dalszej odsprzedaży mieszkań wraz z udziałem w gruncie. Nigdy zatem nie dochodziło (a przynajmniej nie ustalono tego w sprawie) do zmiany sposobu wykorzystywania lokali z mieszkalnych na użytkowe lub też do świadczenia w oparciu o te lokale przez skarżącą jakichkolwiek usług (np. hotelowych). Lokale nie tylko w ewidencji były więc określane jako mieszkalne, ale przez cały czas ich posiadania przez skarżącą przeznaczenie takie było faktyczne, choć równocześnie - do chwili sprzedaży - nie zamieszkiwano w tych lokalach. Lokale jednak nie utraciły przymiotu lokali mieszkalnych, bowiem były w tym celu przygotowane i jako takie oferowane na rynku wtórnym. Były one związane z działalnością gospodarczą skarżącej, ale już nie zajęte na tę działalność. Nie można bowiem powiedzieć, że skarżąca w lokalach tych prowadziła aktywność gospodarczą, o jakiej mowa w art. la ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Przepis ten odwołuje się do ustawy - Prawo przedsiębiorców, która w art. 3 definiuje działalność gospodarczą jako zorganizowaną działalność zarobkową, wykonywaną we własnym imieniu i w sposób ciągły. Wyodrębnione w budynku mieszkalnym lokale służyły skarżącej jako towar w jej działalności gospodarczej, a nie jako zaplecze majątkowe do wykonywania czynności składających się na jej działalność gospodarczą. Nie sposób zatem uznać, że lokale te zostały "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" w rozumieniu, o jakim mowa powyżej (...) Jak wynika z ustaleń organu, cel mieszkaniowy nie przestał być realizowany także przez fakt, iż lokale przez pewien czas po nabyciu stanowiły aktywa trwałe przedsiębiorcy. Jak podkreślono w decyzji, zabieg ten służył wyłącznie zwiększeniu ceny uzyskiwanej ze sprzedaży, nie wiązał się natomiast ze zmianą przeznaczenia i wykorzystywania lokali, jak też ich zajęciem na prowadzenie działalności gospodarczej. Z całą pewnością w realiach niniejszej sprawy ma znaczenie fakt, iż w lokalach tych nie zostały zawarte umowy najmu, albowiem właśnie przez ten fakt nie służą one działalności gospodarczej przedsiębiorcy np. poprzez uzyskiwanie dochodu z ich najmu. Podniesiono, że lokale mieszkalne należące do Spółki stanowią środki obrotowe przedsiębiorcy a tym samym nie posiadają statusu aktywów stałych przedsiębiorcy. Jak wskazał zarazem WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 29 stycznia 2024 r. wydanym w sprawie I SA/Gl 1431/23 Sąd nie podziela argumentacji, że samo tylko zaliczenie nieruchomości/budynku (przedmiotu opodatkowania) do majątku przedsiębiorcy, komercyjny najem jego części, rozliczanie przychodów i kosztów uzyskania przychodów za nasadach przyjętych dla działalności gospodarczej w rozumieniu regulacji dot. podatków dochodowych przesądza o zastosowaniu najwyższej stawki opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W ocenie Sądu "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" to okoliczność faktyczna polegającą na rzeczywistym/fizycznym wykorzystywaniu (zajęciu) całości albo określonej części budynku mieszkalnego na prowadzenie działalności gospodarczej, tj. prowadzeniu w tej części budynku działalności gospodarczej w rozumieniu art. la ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Również trafny pogląd wyraził WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 26 lutego 2025 r. wydanym w sprawie I SA/Sz 705/24, przyjmując, iż o "zajęciu" na prowadzenie działalności gospodarczej nie przesądza posiadanie przedmiotów opodatkowania przez przedsiębiorcę oraz możliwość ich wykorzystania w działalności gospodarczej tego podmiotu. Okoliczności te mogą co najwyżej wskazywać na "związanie" z działalnością gospodarczą. "Zajęcie" na prowadzenie działalności gospodarczej należy rozumieć jako fizyczne wykorzystanie do prowadzonej działalności gospodarczej.W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie.Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:Skarga podlega oddaleniu.Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia tego, czy lokale mieszkalne zakupione przez przedsiębiorcę przygotowywane następnie pod ich dalszą odsprzedaż podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budynki lub ich części związane z działalnością gospodarczą czy też jako budynki lub ich części mieszkalne.Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:1) grunty;2) budynki lub ich części;3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.Stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 3 tej ustawy grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.Z art. 1a ust. 2a pkt 1 u.p.o.l. wynika, że do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się: budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami.Natomiast w myśl art. 5 ust. 2 pkt 2 lit. a i lit. b u.p.o.l. Rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że stawki nie mogą przekroczyć rocznie od budynków lub ich części mieszkalnych – 1,15 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej, zaś związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej – 33,10 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej.W pierwszej kolejności należy zauważyć, że wynik literalnej wykładni analizowanego ww. przepisów mógłby wskazywać, że wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkami przewidzianymi w art. 1a ust. 2a u.p.o.l., są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu według najwyższych stawek. Pogląd ten został jednak zakwestionowany przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 12 grudnia 2017 r., sygn. SK 13/15, a następnie w wyroku z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19, w którym Trybunał uznał za sprzeczną ze standardami konstytucyjnymi taką interpretację art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w świetle której o stosowaniu stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. decyduje wyłącznie fakt posiadania gruntu (budynku lub budowli) przez przedsiębiorcę (inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą). Wyjaśnienia sposobu definiowania relacji związania z prowadzoną działalnością gospodarczą podjął się NSA w wyroku z 15 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4061/21. W wyroku tym stwierdzono m.in., że za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu tego przepisu można "(...) uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie:1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej (...)".A zatem w sytuacji, gdy przedmiot działalności danego przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej nie ma znaczenia, czy nieruchomość jest wykorzystywana do jej prowadzenia. W pozostałych zaś przypadkach z istoty i celu określenia dotyczącego relacji związania z tą działalnością konieczne staje się poszukiwanie pewnych jej przejawów w postaci określonych zachowań podmiotów. Jeżeli zatem w funkcjonowaniu danego podmiotu można wyodrębnić działalność gospodarczą, o której mowa art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., a także działalność, która nie spełnia tej definicji, to w świetle wyroku TK z 24 lutego 2021 r., SK 39/19, sam fakt prowadzenia przez ten podmiot działalności gospodarczej nie uzasadnia twierdzenia, że wszystkie posiadane przez niego nieruchomości są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Przykładem podmiotów, których działalność nie ma jednolitego charakteru mogą być agencje państwowe, stowarzyszenia lub fundacje. Taki podmiot może posiadać nieruchomości przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej (składniki przedsiębiorstwa) i nieruchomości służące pozostałym rodzajom działalności. Natomiast jeżeli jedyną formą aktywności podatnika jest wykonywanie działalności gospodarczej, w takim przypadku już tylko samo posiadanie nieruchomości oznacza, że jest ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Wyrok TK odnosi się do podmiotów prowadzących nie tylko działalność gospodarczą, gdyż jedynie w ich przypadku istnieje potrzeba ustalenia, jaka część majątku związana jest z prowadzeniem działalności gospodarczej. W odniesieniu zaś do przedsiębiorców bądź osób prawnych prowadzących wyłącznie działalność gospodarczą nie jest to potrzebne, ponieważ nieruchomości jako składniki ich przedsiębiorstwa mogą być przeznaczone jedynie do działalności gospodarczej (L. Etel, Co wynika z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r. w sprawie SK 39/19, Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych nr 7/2021). Za powyższym rozumieniem pojęcia "związany z prowadzeniem działalności gospodarczej" opowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 marca 2021 r., sygn. akt III FSK 896/21, stwierdzając że związek z działalnością gospodarczą, oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu tej nieruchomości w działalności gospodarczej podmiotu. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny być uznane ze związane z tą działalnością.W stanie niniejszej sprawy spółka jest właścicielem (współwłaścicielem) lokali mieszkalnych w K.. Z włączonego do akt sprawy odpisu KRS wynika, że spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, działalność związaną z obsługą rachunku nieruchomości, czy robót budowlanych specjalistycznych bądź robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Sama skarżąca w toku postępowania przed organem podatkowym, ale także w skardze wskazała, że zakupiła przedmiotowe lokale celem ich wyremontowania i dalszej odprzedaży. Zatem nie sposób uznać, że w niniejszej sprawie opodatkowane lokale nie są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.Należało zatem ocenić, czy w sprawie zachodzi wyłączenie z art. 1a ust. 2a pkt 1 u.p.o.l.W tym względzie należy wskazać, że z uchwały NSA z 21 października 2024 r., sygn. akt III FPS 2/24, wynika, że "Budynki, sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków w rozumieniu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2024 r. poz. 1151 ze zm.) jako mieszkalne, przeznaczone do najmu, w ramach prowadzonej przez podatnika podatku od nieruchomości (wynajmującego) działalności gospodarczej, w takiej części, w jakiej służą zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych najemców, należy traktować jako budynki mieszkalne lub ich części, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 70 ze zm.)". W uzasadnieniu tej uchwały wskazano, że "art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., a po tej dacie art. 1a ust. 1 pkt 1 w związku z art. 1a ust. 2a pkt 1 u.p.o.l., nie pozwala na odnoszenie pojęcia "związane z działalnością gospodarczą" do budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, nawet gdyby znajdowały się w posiadaniu przedsiębiorcy, którego aktywność dotyczy wyłącznie prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. W konsekwencji dla zastosowania w takim przypadku do budynków mieszkalnych lub ich części najwyższej stawki opodatkowania przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. przesądzające i wyłączne znaczenie będzie miała okoliczność ich "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej".Przy określeniu zakresu wyrażenia "budynki mieszkalne lub ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" należy uwzględnić po pierwsze sytuacje, że chodzi o budynki mieszkalne (tzn. tak sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków), po drugie zaś odniesienie tak określonego budynku do prowadzenia działalności gospodarczej. Dla zajęcia budynku mieszkalnego lub jego części na prowadzenie działalności gospodarczej trzeba zatem uwzględnić charakter czynności realizowanych zarówno w całym budynku lub jego części".NSA dalej wskazał, że "Zdaniem rozpatrującego niniejszą sprawę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy podzielić stanowisko Rzecznika Praw Obywatelskich, że odwołanie się do językowego znaczenia słowa "zająć", od którego pochodzi imiesłów przymiotnikowy "zajętych", [pic]pozwala uznać, iż zwrot ten oznacza "zapełnić sobą lub czymś jakąś przestrzeń lub powierzchnię". Przesłanka "zajęcia na prowadzenie działalności" w stosunku do pojęcia "związany z prowadzeniem działalności gospodarczej" stanowi okoliczność faktyczną, a nie prawną. Bazując na językowym znaczeniu określenia "zajęty" (fizycznie zajmowany), zwrot ten należałoby rozumieć jako okoliczność faktyczną polegającą na rzeczywistym (fizycznym) wykorzystywaniu (zajęciu) całości lub części budynku mieszkalnego na prowadzenie działalności gospodarczej, tj. prowadzeniu w tej części budynku działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Dlatego też, w sytuacji gdy mamy do czynienia z niebudzącym wątpliwości zajęciem budynku lub jego części na cel mieszkalny (okoliczność faktyczna potwierdzająca fizyczne zajęcie powierzchni [pic]polegające na jej zamieszkiwaniu przez najemców), nie można wysuwać dalej idącego wniosku, jakoby automatycznie prowadziło to do zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej (tylko z racji pośredniego związku z tym, że podmiotem wynajmującym [pic][pic]budynki mieszkalne lub ich części służące w istocie do zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych najemców jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą). Inaczej mówiąc, z zajęciem budynku lub jego części na prowadzenie działalności gospodarczej wynajmującego będziemy mieli do czynienia wówczas, gdy w obrębie (wewnątrz) jego powierzchni wykonywane są faktycznie działania wypełniające definicję działalności gospodarczej z art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w związku z art. 3 ustawy z 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2024 r. poz. 236 ze zm.) lub nie jest realizowany cel mieszkaniowy, a budynek mieszkalny (jego część) pozostaje w dyspozycji przedsiębiorcy (podatnika podatku od nieruchomości), stanowiąc element jego strategii gospodarczej.Za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej nie będą mogły być uznane natomiast te części budynku mieszkalnego, które są wykorzystywane (zajęte) na cele mieszkalne, przez co należy rozumieć trwałe zaspokajanie podstawowych potrzeb mieszkaniowych posiadacza lokalu, nawet wówczas, gdy ich oddanie przez podatnika (np. dewelopera, spółdzielnię mieszkaniową, spółkę komunalną, podmiot działający w formule społecznej agencji najmu albo społecznej inicjatywy mieszkaniowej lub innego właściciela będącego przedsiębiorcą) do korzystania osobom trzecim dla realizacji tej funkcji (zajęcie na cele mieszkalne), nastąpiło w ramach gospodarczej działalności podatnika (np. komercyjnego najmu). Biorąc pod uwagę preferencyjne opodatkowanie lokali mieszkalnych, istotne jest to, by w budynku (lokalu) takim realizowany był cel polegający na zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych w przedstawionym wyżej rozumieniu. Bez znaczenia pozostaje natomiast okoliczność, czy funkcja ta (tzn. mieszkaniowa) realizowana jest przez podatnika, czy jego najemcę. Ważne znaczenie ma natomiast wyjaśnienie, w jakich przypadkach sposób wykorzystywania lokali usytuowanych w budynkach, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako mieszkalne, determinuje możliwość przyjęcia, że służą one "trwałemu zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych". Oczywiście chodzi tu o lokale wynajmowane przez podatnika będącego przedsiębiorcą".Sąd jest związany powyższą uchwałą na mocy art. 269 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143, dalej jako p.p.s.a.).Konsekwencją powyższego jest zatem ustalenie czy budynek mieszkalny lub jego część jest zajęta na cele mieszkalne, czy też nie.W niniejszej sprawie organ podatkowy w wezwaniu z 24 października 2024 r. zwrócił się do Spółki o złożenie wyjaśnień m.in. w jaki sposób nieruchomość jest wykorzystywana, w tym czy jest przedmiotem najmu lub oferty handlowej, a także czy i w jakiej części nieruchomość (lokal) jest zajęty przez najemców na zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych.Z odpowiedzi Spółki wynika, że lokal mieszkalny przy ul. [...] w K. nie był zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, lokal nie był zajęty przez najemców, należąca do Spółki nieruchomość była ujmowana w księgach rachunkowych jako towar, ww. nieruchomość nie została wpisana do ewidencji środków trwałych, nie zostały zawarte żadne umowy najmu. Także w przypadku pozostałych lokali mieszkalnych Spółka nie twierdziła, że lokale te są wykorzystywane na cele mieszkalne, tj. realizowane są w nich potrzeby mieszkaniowe, w tym przez najemców. Wręcz, co zostało już wskazane, wyraźnie podnosiła, że po ich zakupie dokonuje w nich remontów celem następnie ich odsprzedaży, a zatem do czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości w ramach własnej działalności gospodarczej.Konsekwencją powyższego jest zatem uznanie, że organy podatkowe oby instancji prawidłowo uznały, że w sprawie znajduje zastosowanie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., nie zaś art. 1a ust. 2a tej ustawy.Odnosząc się do zarzutów skargi Sąd wskazuje, że w niniejszej sprawie zarzuty naruszenia prawa procesowego w istocie dotyczą sposobu wykładni zaprezentowanej przez organ, nie zaś zasad gromadzenia materiału dowodowego, których Sąd się nie doszukał. Stan faktyczny w sprawie został ustalony z poszanowaniem zasad koncentracji materiału dowodowego wyrażonego w art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 i art. 191 O.p.Mając powyższe na względzie, Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.. orzekł, jak w sentencji.