Wyrok - I SA/Gd 72/26 - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku - z dnia 25 marca 2026
Teza
Oddalono skargę. Ulgi podatkowe, odpowiedzialność podatkowa osób trzecich. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Protokolant Specjalista Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 marca 2026 r. sprawy ze skargi A.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 2 grudnia 2025 r., nr 2201-IEW.4261.58.2025/KT w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2010Oddalono skargę. Ulgi podatkowe, odpowiedzialność podatkowa osób trzecich. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Protokolant Specjalista Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 marca 2026 r. sprawy ze skargi A.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 2 grudnia 2025 r., nr 2201-IEW.4261.58.2025/KT w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2010
Najważniejsze informacje
W skrócie
Przedmiot
skarga w sprawie decyzji podatkowej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych
Typ sprawy
sprawa administracyjna podatkowa
Etap
postępowanie administracyjne sądowe / skarga na decyzję lub akt
Tryb
rozprawa
Tematy
skarga administracyjna
organ podatkowy
podatek dochodowy od osób fizycznych
kontrola administracyjna
Role w sprawie
świadek
skarżąca/podatniczka
organ podatkowy
Data orzeczenia
25 marca 2026
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Przewodniczący
Elżbieta Rischka
Podstawa prawna
Rozstrzygnięcie
Oddalono skargę
UZASADNIENIE
1. Zaskarżoną decyzją z dnia 2 grudnia 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej "Dyrektor IAS"), działając na podstawie art. 67a, art. 70 § 4, § 6 pkt 1, § 7, art. 70c, art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111, dalej "O.p."), po rozpatrzeniu odwołania A.K. (dalej "Skarżąca") od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Bytowie (dalej "Naczelnik US") z dnia 28 sierpnia 2025 r. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.2. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy:2.1. Wnioskiem z dnia 3 czerwca 2025 r. Skarżąca zwróciła się do Naczelnika US o umorzenie 25% zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2010 i 2011 liczonych od kwoty 102.226,44 zł oraz całości odsetek za zwłokę od ww. zaległości w wysokości 150.095,00 zł. Skarżąca wskazała, że do końca życia nie będzie w stanie spłacić w całości ww. zaległości wraz z odsetkami, ponieważ przekraczają one możliwości płatnicze jej rodziny i są nierealne do zapłaty. Podkreśliła, iż w latach 2017-2025 wraz z mężem spłaciła w całości zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2012 i 2013, wraz z odsetkami. W ocenie Skarżącej dalsze obciążanie jej rodziny pełnymi kosztami i bezproduktywne naliczanie kolejnych odsetek ma katastrofalne skutki dla normalnego, bezpiecznego funkcjonowania rodziny i nie prowadzi do niczego pozytywnego. Oświadczyła, że czuje zagrożenie ze strony Państwa, które nie chroni wartości jaką jest rodzina, a działania organów podatkowych wywołują zaniepokojenie i strach u dzieci, które od 11 lat są świadkami nieprzychylności i represji jakich doświadczają ich rodzice. Skarżąca podkreśliła, że wartość samych odsetek jest już o 1,5 razy większa niż wartość dochodzonych należności głównych. Wskazała, że w przypadku uwzględnienia wniosku do spłaty pozostałaby kwota ok. 77.844,00 zł i posiada zapewnienie rodziny, iż udzieli jej pożyczki do tej wartości, a zapłata ww. kwoty wierzycielowi nastąpiłaby w formie wpłaty jednorazowej.2.2. Naczelnik US decyzją z dnia 28 sierpnia 2025 r. odmówił Skarżącej umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2010 i 2011 oraz całości odsetek za zwłokę od ww. zaległości.2.3. W wyniku rozpatrzenia odwołania Skarżącej, Dyrektor IAS decyzją z dnia 2 grudnia 2025 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że Skarżąca prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z mężem i dwójką synów, zamieszkuje w K., a mąż w U., na dochody w jej gospodarstwie domowym składają się wynagrodzenie Skarżącej za pracę 5.255,24 zł, wynagrodzenie męża 4.016,06 zł (udział w organach - członek zarządu E. Sp. z o.o.) oraz świadczenie w kwocie 800 zł. Z kolei wspólnikiem spółki jest syn Skarżącej. Przedmiotem przeważającym działalności spółki jest sprzedaż hurtowa maszyn i urządzeń rolniczych oraz dodatkowego wyposażenia. Z oświadczeń Skarżącej wynika, iż ponosi miesięczne wydatki w łącznej kwocie ok. 10.139,80 zł, w tym: 1.051,25 zł - czynsz (w tym woda, wywóz nieczystości, ogrzewanie), 181,06 zł - energia, 120 zł - gaz, 400 zł - dojazd do pracy, 98,04 zł - internet i TV, 159,45 zł - telefony, 50,00 zł - ubezpieczenie, 1.759,00 zł - wydatki na leki i leczenie (w tym: wizyty u okulisty i zakup okularów - 229 zł, stomatolog - 800 zł, rehabilitacja syna - 320 zł, zajęcia logopedyczne syna - 210 zł, leki – 200 zł), 6.045,00 zł - inne wydatki (w tym: przedszkole - 210 zł, komitet rodzicielski w przedszkolu - 50 zł, korepetycje syna - 165 zł, wyżywienie - 3.600 zł, odzież i obuwie - 800 zł, środki czystości - 150 zł, artykuły szkolne - 150 zł, wyjścia szkolne i składki - 200 zł, fryzjer - 120 zł, artykuły gospodarstwa domowego, inne drobne zakupy, naprawy - 600 zł), 76 zł - miesięczny koszt składki członkowskiej do Izby inżynierów Budownictwa (roczna do izby okręgowej 660 zł, roczna do krajowej + OC 252,00 zł), ok. 200 zł - koszty spraw sądowych (przelewy). Z akt sprawy wynika, że Skarżąca nie jest właścicielką nieruchomości i nie posiada pojazdów. Ponadto Skarżąca wskazała na swoje problemy zdrowotne związane z oczami, niedoczynność tarczycy, a także inne schorzenia, które nie zostały jeszcze zdiagnozowane a powodują m.in. częste bardzo silne bóle i zawroty głowy oraz liczne problemy skórne. Skarżąca przedstawiła dokumentację medyczną potwierdzającą powyższe oraz oświadczyła, iż problemy zdrowotne wymagają nieustannych wizyt i konsultacji lekarskich u kolejnych specjalistów. We wrześniu 2024r. Skarżąca przeszła operację lewego oka, czeka ją operacja prawego. Podkreśliła, że choroba postępuje i coraz bardziej utrudnia pracę w zawodzie nauczyciela. Skarżąca przedstawiła dokumentację dotyczącą problemów zdrowotnych młodszego syna, tj. brak prawidłowego rozwoju fizjologicznego, które wymagają rehabilitacji i kolejnych konsultacji lekarskich u specjalistów (m.in. ortopeda, endokrynolog).Podsumowując organ zauważył, że łączne dochody w gospodarstwie domowym Skarżącej wynoszą 10.071,30 zł, przy czym na skutek zajęcia egzekucyjnego z wynagrodzenia Skarżącej na poczet zaległości są pobierane środki w kwocie 1.461,13 zł. Natomiast zadeklarowane miesięczne wydatki stanowią łącznie kwotę ok. 10.139,80 zł. Skarżąca oświadczyła, że nie korzysta z pomocy wsparcia socjalnego.Organ stwierdził, że Skarżąca nie udokumentowała wyczerpująco wszystkich kosztów utrzymania gospodarstwa domowego, które zadeklarowała (w tym kosztów utrzymania obu lokali mieszkalnych, ponoszonych opłat za gaz, dojazdy do pracy oraz ubezpieczenia, wydatków na leki i leczenie, wydatków wskazanych jako inne). Pomimo deklaracji, że Skarżąca zamieszkuje w K., na przedłożonym naliczeniu czynszowym dotyczącym tego lokalu widnieją Państwo E. i K. K., a z jego treści wynika, iż samo naliczenie dotyczy dwóch osób. Skarżąca nie deklarowała, aby tworzyła wspólne gospodarstwo domowe wraz z ww. osobami. Zatem organ stwierdził, że ma uzasadnione wątpliwości co do faktycznej wysokości ponoszonych w gospodarstwie domowym Skarżącej wydatków. Już tylko z uwagi na nieudokumentowanie w sposób wyczerpujący aktualnego położenia finansowego organ stwierdził, że Skarżąca nie wykazała, iż zachodzą przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, które uzasadniałyby przyznanie ulgi w spłacie. Naczelnik US pismem z 9 czerwca 2025 r. wezwał zaś Skarżącą m.in. do złożenia wypełnionego oświadczenia o stanie majątkowym oraz przedłożenia wszelkich dokumentów poświadczających zawarte w nim informacje.Organ uznał, że zarówno Skarżąca jak i jej mąż są osobami w średnim wieku, nie posiadają statusu osoby niezdolnej do pracy i nie korzystają ze środków pomocy opieki społecznej. Obydwoje posiadają stałe źródło dochodów.Dyrektor IAS stwierdził, że rezygnacja z części należności podatkowych byłaby przedwczesna – Skarżąca z mężem posiadają stałe źródło dochodów, a na skutek dokonanego zajęcia z wynagrodzenia za pracę na poczet zaległości są pobierane środki w kwocie 1.461,13 zł, zatem egzekucja należności jest skuteczna.Organ wskazał, że zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. i 2011 r. wynikają z decyzji Dyrektora IAS z 15 grudnia 2016 r. oraz z 31 stycznia 2017 r. Powyższe jest skutkiem nieprawidłowości ujawnionych w trakcie prowadzonej kontroli podatkowej działalności gospodarczej prowadzonej przez męża Skarżącej - wskazano m.in., że prowadzone księgi podatkowe nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego i doszło do zaniżenia przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej (sprzedaży na terenie kraju używanych pojazdów). Zatem zaległości podatkowe oraz należne odsetki nie powstały na skutek zaistnienia szczególnych okoliczności i zdarzeń, lecz są wynikiem dokonania przez męża Skarżącej nieprawidłowych rozliczeń podatkowych w ramach prowadzonej działalności.W ocenie organu Skarżąca nie wykazała okoliczności, które uzasadniałyby jej wyjątkowe traktowanie. Samo powoływanie się na trudną sytuację finansową i brak możliwości jednorazowej zapłaty zaległości nie jest podstawą do udzielenia ulgi i nie rodzi obowiązku jej udzielenia, zwłaszcza wobec niewyczerpującego udokumentowania ponoszonych w gospodarstwie domowym wydatków. Również okoliczność prowadzenia egzekucji i zajęcia wynagrodzenia za pracę Skarżącej nie stanowi podstawy do zastosowania ulgi w spłacie. Organ nie neguje problemów zdrowotnych Skarżącej oraz członków jej gospodarstwa domowego, jednakże nie mają one bezpośredniego wpływu na nieregulowanie należnych zobowiązań podatkowych, a także nie wyłączają Skarżącej oraz jej męża z życia zawodowego. Skarżąca nie potwierdziła stosownym materiałem dowodowym, aby podnoszone przez nią problemy zdrowotne generowały zadeklarowane znaczne koszty. Okoliczność ta nie wpisuje się w przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego.Za przyznaniem ulgi nie przemawia także subiektywne odczucie Skarżącej, iż zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2010 i 2011 są "nienależne". WSA w Gdańsku (wyroki z 06.03.2018 r. sygn. akt I SA/Gd 377/17 oraz z 21.02.2018 r. sygn. akt I SA/Gd 569/17) oddalił skargi na decyzje Dyrektora IAS dotyczące zobowiązań za 2010 r. i 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokami z 10.06.2021 r. sygn. akt III FSK 3403/18 oraz III FSK 161/19 oddalił skargi kasacyjne.W ocenie organu nie zostały spełnione przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, które przemawiałyby za przyznaniem ulgi. Organ wskazał, że zaległości objęte rozstrzygnięciem nie uległy przedawnieniu z uwagi na: zawieszenie biegu terminu przedawnienia od 18.11.2016 r. (wszczęcie postępowania karno-skarbowego, zawiadomienie odebrane 19.12.2016 r.) do 04.06.2025 r. (04.06.2025 r. - data prawomocności wyroku skazującego Sądu Rejonowego w Bytowie z 27.05.2025 r. sygn. akt [...]); przerwanie biegu terminu przedawnienia na skutek zajęcia wynagrodzenia za pracę z 06.06.2025 r. (doręczone 26.06.2025 r.).3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania i wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, zarzucając:- naruszenie art. 127 oraz art. 233 § 1 O.p. przez niewykonanie przez organ drugiej instancji funkcji kontrolnej i nierozpoznanie istoty sprawy, polegające na pominięciu kluczowych zarzutów odwołania;- naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p przez sporządzenie przez organ drugiej instancji uzasadnienia pozornego, wybiórczego i nieodnoszącego się do istotnych okoliczności sprawy;- naruszenie art. 121 § 1, art. 123 § 1 oraz art. 200 § 1 O.p. przez oparcie rozstrzygnięcia przez organ drugiej instancji na nowych okolicznościach, co do których strona nie miała możliwości się wypowiedzieć;- naruszenie art. 67a § 1 pkt 3 O.p przez nadużycie uznania administracyjnego, nieuwzględnienie ważnego interesu Skarżącej i mechaniczne oparcie rozstrzygnięcia przez organ pierwszej instancji na wskaźniku minimum socjalnego publikowanego przez Instytut Pracy i Spraw Socjalnych (IPiSS), z pominięciem realnych dowodów dotyczących jej sytuacji rodzinnej i majątkowej;- naruszenie art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. przez niewyjaśnienie w sposób wyczerpujący stanu faktycznego sprawy i pominięcie dowodów przedstawionych przez Skarżącą (rachunków, faktur, dokumentów, oświadczeń potwierdzających rzeczywiste miesięczne wydatki na utrzymanie rodziny), tj. poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę materiału dowodowego i w konsekwencji arbitralne ograniczenie się wyłącznie do minimum socjalnego IPiSS jako kryterium oceny sytuacji bytowej Skarżącej;- błędne ustalenia faktyczne organu pierwszej instancji - organ porównał dochody brutto rodziny Skarżącej z wartością minimum socjalnego, podczas gdy jest to wskaźnik odnoszący się do realnych potrzeb bytowych, które mogą być pokrywane wyłącznie z dochodów netto (po opodatkowaniu i obciążeniach); takie działanie całkowicie wypacza obraz sytuacji materialnej rodziny Skarżącej;- decyzje pozostają w sprzeczności z orzecznictwem sądów administracyjnych, które wymagają indywidualnej, opartej na dowodach analizy sytuacji podatnika;- naruszenie konstytucyjnej zasady ochrony rodziny określonej w art. 2, 18 i 71 Konstytucji RP - wydane decyzje przyczyniły się do nadmiernego, obciążenia gospodarstwa domowego Skarżącej i naruszają zasadę sprawiedliwości społecznej;- naruszenie zasad postępowania, w szczególności zasady praworządności i zasady zaufania do organów administracji publicznej;- naruszenie przez organ pierwszej instancji art. 5 ust. 1 lit. a i c RODO w zw. z art. 6 ust. 1 lit. c oraz art. 9 ust. 1 i ust. 2 lit. g RODO, a także art. 51 ust. 1 i 2 oraz 47 Konstytucji RP przez żądanie i przetwarzanie danych dotyczących zdrowia członków rodziny Skarżącej do realizacji celu postępowania, pomimo braku ustawowego obowiązku przedkładania pełnej dokumentacji medycznej w postępowaniu o ulgę podatkową. Naruszono zatem zasadę minimalizacji danych osobowych ponieważ całkowicie wystarczające w tym przypadku były oświadczenia i ogólne zaświadczenia;- niedochowanie zasady proporcjonalności i sprawiedliwości społecznej w kontekście przedstawionych przez Skarżącą okoliczności rodzinnych, zdrowotnych i finansowych, decyzje godzą w podstawowe wartości społeczne i konstytucyjne.4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.Postanowieniem z dnia 20 lutego 2026 r. sygn. akt I SA/Gd 72/26 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku odmówił wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji.Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:5.1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona do Sądu decyzja, wbrew podniesionym zarzutom, odpowiada prawu.5.2. W rozpoznawanej sprawie kwestia sporna sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w okolicznościach sprawy, organ podatkowy zgodnie z prawem odmówił Skarżącej umorzenia wskazanej zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę.Otóż zgodnie z treścią art. 67a § 1 pkt 3 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.Z przepisu tego wynika, że decyzje organów podatkowych w sprawie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych mają charakter uznaniowy, są podejmowane w ramach tzw. uznania administracyjnego. Oznacza to, że organ podatkowy może ale nie musi wydać decyzji pozytywnej, czyli zastosowanie ustanowionych w ww. regulacji ulg jest prawem, a nie obowiązkiem organów podatkowych. Zatem nawet zaistnienie jednej z przesłanek określonych w art. 67a § 1 O.p. nie musi prowadzić do pozytywnego dla strony rozstrzygnięcia. Uznanie administracyjne nie oznacza oczywiście swobody decyzji dla organu administracji, lecz jest ograniczone kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są użyte w treści przepisu zwroty "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny". Organ prawidłowo wywiódł, co należy rozumieć przez ważny interes podatnika, jak również interes publiczny.Należy zaznaczyć, że zastosowanie ulg podatkowych wskazanych w art. 67a O.p., jest instytucją o charakterze wyjątkowym, bowiem zasadą jest terminowe płacenie podatków. Wszelkie ulgi podatkowe są wyjątkiem i istotnym odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania. W związku z takim charakterem ulg podatkowych oraz faktem, że udzielanie ulg w spłacie podatków traktowane jest co do zasady jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, pomoc taka dopuszczalna jest w ściśle określonych w przepisach prawa sytuacjach.Taką sytuację przewiduje art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Przepis ten zawiera oprócz uznania administracyjnego dwa pojęcia niedookreślone, jakimi są "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny". Pojęcia te ograniczają zakres stosowanego uznania. Wskazują one bowiem sytuację faktyczną, w której można dokonać umorzenia zaległości podatkowej. Inaczej mówiąc pojęcia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego stanowią warunki skorzystania przez organ podatkowy z uznania. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r., sygn. akt II FSK 689/09 (wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w CBOSA na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl), organ podatkowy dysponuje pewnym marginesem swobody zarówno w odniesieniu do wykładni tych pojęć, jak i oceny sytuacji faktycznej sprawy. Tej swobody nie można jednak utożsamiać z uznaniem administracyjnym. Weryfikacja istnienia przesłanek udzielenia ulgi, o jakiej mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., poddana jest bowiem rygorom postępowania podatkowego. Posłużenie się przez ustawodawcę pojęciami niedookreślonymi wymaga mianowicie od organu wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych po to, aby na tej podstawie stwierdzić, czy dana sytuacja faktyczna mieści się w zakresie przesłanki ważnego interesu podatnika tudzież interesu publicznego, czy też nie. Natomiast z samym uznaniem będziemy mieli do czynienia dopiero wówczas, gdy organ podatkowy stwierdzi istnienie jednej z tych przesłanek lub obu łącznie. Jeżeli jednak nie stwierdzi wystąpienia sytuacji odpowiadających użytym pojęciom ważnego interesu podatnika tudzież interesu publicznego, wówczas w ogóle nie będzie wchodziło w grę zastosowanie przez ten organ uznania administracyjnego. Oznacza to, że w takim przypadku organ nie będzie dysponował wyborem, tylko decyzja będzie miała charakter związany (por. M. Jaśkowska, glosa do wyroku NSA z 26 września 2002 r., III SA 659/01, OSP 2003, nr 9, s. 481).Przesłanki umorzenia zaległości podatkowej, wymienione w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., tj. ważny interes podatnika oraz interes publiczny stanowią terminy nieostre, co oznacza, że ich treść musi być ustalona w konkretnej sprawie. Dla organu podatkowego oznacza to, że w każdej rozpatrywanej sprawie indywidualnie musi on ustalić i ocenić na czym polega ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Kryterium ważnego interesu podatnika wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które uniemożliwiają wywiązanie się z ciążących obowiązków podatkowych bez doraźnej pomocy ze strony organów podatkowych. Nakaz uwzględnienia interesu publicznego oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego.Użyty w powołanej regulacji zwrot "może" oznacza, że organ przy rozpatrywaniu sprawy i wydaniu rozstrzygnięcia działa w ramach uznania administracyjnego. Przedmiotem uznania jest tutaj określenie skutku prawnego w postaci umorzenia bądź też odmowy umorzenia zaległości podatkowej. Takie pojęcie uznania jest akceptowane w orzecznictwie (wyrok NSA z dnia 29 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1017/09). Tożsame poglądy wyrażane są w literaturze (Dowgier R., Etel L, Kosikowski C, Pietrasz P., Popławski M., Presnarowicz S., komentarz do art. 48 O.p. LEX 2011).W przypadku stwierdzenia przesłanki organ może wniosek uwzględnić lub odmówić jego uwzględnienia, ma prawo wyboru rozstrzygnięcia. Zaznaczyć jednak trzeba, że wybór taki nie może być dowolny i musi wynikać z prawidłowo przeprowadzonego postępowania. Z kolei sądowa kontrola tego rodzaju decyzji sprowadza się do oceny, czy organ zbadał sprawę pod kątem wystąpienia przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 O.p., tj. istnienia w danej sprawie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Sądową kontrolą nie jest natomiast objęte rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania przez organ wyboru.Sądy administracyjne nie są bowiem uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej. Tak też konstrukcja uznania administracyjnego rozumiana jest w orzecznictwie (por. wyrok NSA z 18 grudnia 2009r., sygn. akt II FSK 1117/08) oraz w literaturze (por. B. Dauter w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa, Komentarz, LexisNexis, Warszawa 2010, s. 378 i n.). Podkreśla się mianowicie, że w świetle przyjętej w Ordynacji podatkowej koncepcji uznania administracyjnego, organ jest skrępowany w zakresie oceny przesłanek zastosowania ulgi, ale pozostaje nieskrępowany w zakresie tego, jak postąpić w przypadku ich stwierdzenia. Uznanie nie wyraża się zatem w swobodzie oceny w danym stanie faktycznym sprawy okoliczności odpowiadających użytym pojęciom ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet przy ich ustaleniu (zob. R. Dowgier w: System prawa finansowego, pod red. L. Etela, tom III, Prawo daninowe, 2010 r., s. 569 i przywołany tam wyrok NSA).Tym samym, nawet wystąpienie powyższych przesłanek nie zobowiązuje organu podatkowego do udzielenia ulgi. Przepis ten nie wyznacza bowiem decyzji organu podatkowego, lecz pozostawia mu wybór co do jej podjęcia. Taka konstrukcja wywiera daleko idące skutki w zakresie kontroli instancyjnej i sądowoadministracyjnej. Sąd nie rozstrzyga bowiem o tym, czy umorzyć zaległość, lecz bada, czy organ podatkowy wydał decyzję z zachowaniem przepisów postępowania. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale poprawność postępowania dowodowego i wyciągniętych zeń wniosków co do tego, czy dany stan faktyczny wypełnia użyte w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. pojęcia niedookreślone ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Kontrola sądowa nie powinna więc odnosić się do kryteriów celowościowych czy słusznościowych.5.3. Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd doszedł do przekonania, że organ podatkowy dokonał prawidłowej wykładni art. 67a § 1 O.p. i nie naruszył przy tym zasad odnoszących się do gromadzenia i oceny materiału dowodowego w sprawie. W opinii Sądu organ odniósł się do istoty sprawy i dokonał właściwej oceny przesłanek umorzenia zaległości, o których mowa w art. 67a O.p.Z uzasadnienia zaskarżonego rozstrzygnięcia wynika bowiem, że organ podatkowy wykluczając istnienie ważnego interesu podatnika utożsamia go ze zobiektywizowanymi kryteriami, zgodnymi z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także kwestie majątkowe (sytuacja finansowa podatnika). Natomiast przez interes publiczny rozumie dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, itp.W rozpoznawanej sprawie organ w kontekście rozważenia możliwości zastosowania ulgi określonej w art. 67a § 1 O.p. dokonał analizy typowych przesłanek takich jak sytuacja życiowa, stan majątkowy i finansowy Skarżącej, przyjmując, że ze złożonych przez stronę dokumentów i oświadczeń wynika, że jej sytuacja finansowa i zdrowotna jest trudna. Sam brak środków na uiszczenie należności nie jest jednakże sytuacją wyjątkową. W sprawie nie wystąpiły nadzwyczajne okoliczności, jak znaczne pogorszenie stanu zdrowia, utrata losowa majątku, nagła utrata możliwości zarobkowania czy inny wyjątkowy przypadek. Organ wskazał, że Skarżąca oraz jej mąż posiadają stałe źródło dochodów, a prowadzona egzekucja należnych zaległości jest skuteczna (zajęte zostało wynagrodzenie za pracę Skarżącej, z którego pobierane są środki). Zasadnie przy tym uznał organ, że Skarżąca, pomimo wezwania z dnia 9 czerwca 2025 r., nie przedłożyła wszystkich niezbędnych dowodów dokumentujących jej sytuację finansową, dotyczącą ponoszonych wydatków, jednocześnie z przedłożonych dokumentów wynikały informacje nie wskazane w oświadczeniach Skarżącej (udział innych osób w prowadzeniu gospodarstwa domowego Skarżącej). Co więcej, zadeklarowane przez Skarżącą comiesięczne wydatki przekraczają łączne dochody w gospodarstwie domowym Skarżącej. Źródła pokrycia tej różnicy Skarżąca nie wskazała, jednocześnie oświadczając, że nie korzysta z żadnych form pomocy wsparcia socjalnego. Słusznie zatem organ powziął wątpliwości w zakresie rzetelności wysokości ponoszonych przez Skarżącą wydatków, wskazanych w jej oświadczeniu. Tym samym podniesiona w skardze argumentacja, iż zgodnie z wyliczeniami Skarżącej pozostaje jej ok. 200 zł po odjęciu wydatków od uzyskiwanych dochodów, nie zasługuje na uwzględnienie skoro wskazywana przez nią wysokość wydatków nie została dowodowo wykazana.Zasadnie przy tym wskazał organ, że przyznawanie ulg w spłacie zaległości podatkowych należy rozpatrywać nie tylko w kontekście aktualnej sytuacji finansowej podatnika, ale także z uwzględnieniem przyczyn doprowadzenia do ich powstania. W rozpatrywanej sprawie zaś, zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 i 2011 rok wynikają z decyzji organów podatkowych, którymi określono wysokość zobowiązania podatkowego, w związku z nieprawidłowościami wykrytymi w rozliczeniu podatkowym męża Skarżącej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Co istotne, decyzje te podlegały kontroli sądowoadministracyjnej, wskutek której skargi na te decyzje zostały oddalone wyrokami tut. Sądu, od których wniesione przez Skarżącą i jej męża skargi kasacyjne zostały oddalone wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego. Niemniej jednak podkreślenia wymaga, że w toku postępowania w sprawie przyznania ulgi w spłacie zaległości podatkowych przedstawiona argumentacja nie może zmierzać do podważenia prawidłowości ustalenia tychże zaległości. W tym zakresie również podniesione przez Skarżącą w piśmie z dnia 22 marca 2026 r. okoliczności nie mogą skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji.Podnoszone przez Skarżącą okoliczności, wobec braku ich dowodowego wykazania, nie mogą zostać uznane za wystarczające do przerzucenia kosztów niezapłaconych zobowiązań podatkowych na innych podatników poprzez przyznanie jej ulgi w ich spłacie. Zasadnie uznał organ, że sytuacja finansowa Skarżącej nie stanowi podstawy do stwierdzenia zaistnienia przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Prawidłowe było również stanowisko organu w zakresie sytuacji zdrowotnej Skarżącej oraz członków jej gospodarstwa domowego. Jak słusznie podkreślił organ podatkowy nie jest ona wystarczającym argumentem do zastosowania ulgi w postaci umorzenia zaległości.W opinii Sądu, sytuacja podatnika jest wynikiem jego własnych działań, a nie wynikiem zaistnienia okoliczności nadzwyczajnej. Ponadto Skarżąca nie wykazała skutecznie, by w jej przypadku zaistniały szczególne i wyjątkowe okoliczności, które uzasadniałyby zastosowanie umorzenia zaległości podatkowych. Tym samym nie doszło do pominięcia żadnych istotnych okoliczności faktycznych, a jedynie do odmiennej oceny ich całokształtu przez organy podatkowe. Nie do przyjęcia jest zastosowanie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej podatnikowi wyłącznie ze względu na jego trudności finansowe, gdyż byłoby to sprzeczne z interesem społecznym oraz konstytucyjną zasadą sprawiedliwości społecznej. Z akt sprawy wynika bowiem, że Skarżąca comiesięcznie uzyskuje dochody, z których prowadzona jest skuteczna egzekucja administracyjna przedmiotowych zaległości. Zdaniem Sądu, trafnie także uznał organ podatkowy argumentując, że przeciwko uwzględnieniu żądania Skarżącej przemawiał interes publiczny, gdyż udzielenie ulgi stawiałoby ją w sytuacji uprzywilejowanej w stosunku do innych podatników.Podsumowując, organ podatkowy zasadnie uznał, że okoliczności wskazane przez Skarżącą w trakcie toczącego się postępowania nie stanowią przesłanki do udzielenia wnioskowanej ulgi w spłacie, nie potwierdzają też wystąpienia ważnego interesu podatnika ani interesu publicznego. Sam fakt zaistnienia trudności finansowych i problemów zdrowotnych nie jest okolicznością samą w sobie uprawniającą Skarżącą do otrzymania ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości i odsetek za zwłokę. Nadto, irrelewantne w rozpatrywanej sprawie – która dotyczy kwestii odmowy umorzenia zaległości podatkowej na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. – pozostają przywołane w skardze uchybienia, do których zdaniem Skarżącej doszło w toku postępowania zakończonego wydaniem decyzji wymiarowych, stanowiących podstawę przedmiotowych zaległości.Zdaniem Sądu nie doszło do naruszenia przywołanych w skardze przepisów prawa procesowego w takim zakresie, by naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu, organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący, w zakresie wystarczającym dla potrzeb podjęcia rozstrzygnięcia, prawidłowo odtwarzając zaistniały w sprawie stan faktyczny. Wszystkie uzyskane dowody, w tym te przedłożone przez Skarżącą, poddane zostały wnikliwej i poprawnej ocenie, w ramach przyznanej organowi w art. 191 O.p. swobody. Zaskarżona decyzja została prawidłowo uzasadniona i zawiera zarówno pełne uzasadnienie faktyczne, jak i prawne. Organ odwoławczy odniósł się do przytoczonych przez samą Skarżącą okoliczności, a nadto rozstrzygnął w sprawę w jej całości, w tym ustosunkowując się do podniesionych w odwołaniu argumentów. Jak zasadnie wskazał organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, odnosząc się do zarzutu, że wprowadził nowe, wtórne argumenty, które nie były podstawą wydania decyzji przez organ pierwszej instancji, celem postępowania odwoławczego jest nie tylko instancyjna kontrola rozstrzygnięcia wydanego przez organ pierwszej instancji, ale także ponowne rozpatrzenie sprawy z uwzględnieniem dodatkowej argumentacji odwołania i wydanie decyzji ostatecznej. Sama okoliczność, iż dany argument nie został ujęty w rozstrzygnięciu pierwszoinstancyjnym nie oznacza, że organ drugiej instancji nie może na podstawie analizy całego zgromadzonego materiału dowodowego wysnuć nowych wniosków.Zasadnie przy tym wskazał Dyrektor IAS, odnosząc się do zarzutu w zakresie naruszenia prawa do prywatności poprzez żądanie i przetwarzanie wrażliwych danych osobowych dotyczących stanu zdrowia Skarżącej, iż prośba organu pierwszej instancji o przedłożenie dokumentów dotyczących sytuacji zdrowotnej wynikała z argumentacji samej Skarżącej w tym zakresie, zaś wszystkie przekazywane przez Skarżącą informacje oraz podnoszone okoliczności (w tym też zdrowotne), muszą być udokumentowane. Ponadto, zgodnie z art. 293 i art. 294 O.p. wszelkie informacje zawarte w aktach sprawy podlegają ochronie prawnej, tj. tajemnicy skarbowej, a pracownicy organów podatkowych są zobowiązani do jej zachowania. Nie doszło zatem do zarzucanego naruszenia przepisów w zakresie ochrony danych osobowych.Konkludując, Sąd nie stwierdził naruszeń prawa materialnego, w tym rangi konstytucyjnej, bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Sąd poddał ocenie wszystkie podniesione w skardze zarzuty i uznał je za niezasługujące na uwzględnienie.5.4. Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.) oddalił skargę, uznając ją za bezzasadną. przez żądanie i przetwarzanie danych dotyczących zdrowia członków rodziny Skarżącej do realizacji celu postępowania, pomimo braku ustawowego obowiązku przedkładania pełnej dokumentacji medycznej w postępowaniu o ulgę podatkową. Naruszono zatem zasadę minimalizacji danych osobowych ponieważ całkowicie wystarczające w tym przypadku były oświadczenia i ogólne zaświadczenia;- niedochowanie zasady proporcjonalności i sprawiedliwości społecznej w kontekście przedstawionych przez Skarżącą okoliczności rodzinnych, zdrowotnych i finansowych, decyzje godzą w podstawowe wartości społeczne i konstytucyjne.4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.Postanowieniem z dnia 20 lutego 2026 r. sygn. akt I SA/Gd 72/26 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku odmówił wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji.Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:5.1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona do Sądu decyzja, wbrew podniesionym zarzutom, odpowiada prawu.5.2. W rozpoznawanej sprawie kwestia sporna sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w okolicznościach sprawy, organ podatkowy zgodnie z prawem odmówił Skarżącej umorzenia wskazanej zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę.Otóż zgodnie z treścią art. 67a § 1 pkt 3 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.Z przepisu tego wynika, że decyzje organów podatkowych w sprawie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych mają charakter uznaniowy, są podejmowane w ramach tzw. uznania administracyjnego. Oznacza to, że organ podatkowy może ale nie musi wydać decyzji pozytywnej, czyli zastosowanie ustanowionych w ww. regulacji ulg jest prawem, a nie obowiązkiem organów podatkowych. Zatem nawet zaistnienie jednej z przesłanek określonych w art. 67a § 1 O.p. nie musi prowadzić do pozytywnego dla strony rozstrzygnięcia. Uznanie administracyjne nie oznacza oczywiście swobody decyzji dla organu administracji, lecz jest ograniczone kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są użyte w treści przepisu zwroty "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny". Organ prawidłowo wywiódł, co należy rozumieć przez ważny interes podatnika, jak również interes publiczny.Należy zaznaczyć, że zastosowanie ulg podatkowych wskazanych w art. 67a O.p., jest instytucją o charakterze wyjątkowym, bowiem zasadą jest terminowe płacenie podatków. Wszelkie ulgi podatkowe są wyjątkiem i istotnym odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania. W związku z takim charakterem ulg podatkowych oraz faktem, że udzielanie ulg w spłacie podatków traktowane jest co do zasady jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, pomoc taka dopuszczalna jest w ściśle określonych w przepisach prawa sytuacjach.Taką sytuację przewiduje art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Przepis ten zawiera oprócz uznania administracyjnego dwa pojęcia niedookreślone, jakimi są "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny". Pojęcia te ograniczają zakres stosowanego uznania. Wskazują one bowiem sytuację faktyczną, w której można dokonać umorzenia zaległości podatkowej. Inaczej mówiąc pojęcia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego stanowią warunki skorzystania przez organ podatkowy z uznania. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r., sygn. akt II FSK 689/09 (wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w CBOSA na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl), organ podatkowy dysponuje pewnym marginesem swobody zarówno w odniesieniu do wykładni tych pojęć, jak i oceny sytuacji faktycznej sprawy. Tej swobody nie można jednak utożsamiać z uznaniem administracyjnym. Weryfikacja istnienia przesłanek udzielenia ulgi, o jakiej mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., poddana jest bowiem rygorom postępowania podatkowego. Posłużenie się przez ustawodawcę pojęciami niedookreślonymi wymaga mianowicie od organu wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych po to, aby na tej podstawie stwierdzić, czy dana sytuacja faktyczna mieści się w zakresie przesłanki ważnego interesu podatnika tudzież interesu publicznego, czy też nie. Natomiast z samym uznaniem będziemy mieli do czynienia dopiero wówczas, gdy organ podatkowy stwierdzi istnienie jednej z tych przesłanek lub obu łącznie. Jeżeli jednak nie stwierdzi wystąpienia sytuacji odpowiadających użytym pojęciom ważnego interesu podatnika tudzież interesu publicznego, wówczas w ogóle nie będzie wchodziło w grę zastosowanie przez ten organ uznania administracyjnego. Oznacza to, że w takim przypadku organ nie będzie dysponował wyborem, tylko decyzja będzie miała charakter związany (por. M. Jaśkowska, glosa do wyroku NSA z 26 września 2002 r., III SA 659/01, OSP 2003, nr 9, s. 481).Przesłanki umorzenia zaległości podatkowej, wymienione w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., tj. ważny interes podatnika oraz interes publiczny stanowią terminy nieostre, co oznacza, że ich treść musi być ustalona w konkretnej sprawie. Dla organu podatkowego oznacza to, że w każdej rozpatrywanej sprawie indywidualnie musi on ustalić i ocenić na czym polega ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Kryterium ważnego interesu podatnika wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które uniemożliwiają wywiązanie się z ciążących obowiązków podatkowych bez doraźnej pomocy ze strony organów podatkowych. Nakaz uwzględnienia interesu publicznego oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego.Użyty w powołanej regulacji zwrot "może" oznacza, że organ przy rozpatrywaniu sprawy i wydaniu rozstrzygnięcia działa w ramach uznania administracyjnego. Przedmiotem uznania jest tutaj określenie skutku prawnego w postaci umorzenia bądź też odmowy umorzenia zaległości podatkowej. Takie pojęcie uznania jest akceptowane w orzecznictwie (wyrok NSA z dnia 29 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1017/09). Tożsame poglądy wyrażane są w literaturze (Dowgier R., Etel L, Kosikowski C, Pietrasz P., Popławski M., Presnarowicz S., komentarz do art. 48 O.p. LEX 2011).W przypadku stwierdzenia przesłanki organ może wniosek uwzględnić lub odmówić jego uwzględnienia, ma prawo wyboru rozstrzygnięcia. Zaznaczyć jednak trzeba, że wybór taki nie może być dowolny i musi wynikać z prawidłowo przeprowadzonego postępowania. Z kolei sądowa kontrola tego rodzaju decyzji sprowadza się do oceny, czy organ zbadał sprawę pod kątem wystąpienia przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 O.p., tj. istnienia w danej sprawie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Sądową kontrolą nie jest natomiast objęte rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania przez organ wyboru.Sądy administracyjne nie są bowiem uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej. Tak też konstrukcja uznania administracyjnego rozumiana jest w orzecznictwie (por. wyrok NSA z 18 grudnia 2009r., sygn. akt II FSK 1117/08) oraz w literaturze (por. B. Dauter w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa, Komentarz, LexisNexis, Warszawa 2010, s. 378 i n.). Podkreśla się mianowicie, że w świetle przyjętej w Ordynacji podatkowej koncepcji uznania administracyjnego, organ jest skrępowany w zakresie oceny przesłanek zastosowania ulgi, ale pozostaje nieskrępowany w zakresie tego, jak postąpić w przypadku ich stwierdzenia. Uznanie nie wyraża się zatem w swobodzie oceny w danym stanie faktycznym sprawy okoliczności odpowiadających użytym pojęciom ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet przy ich ustaleniu (zob. R. Dowgier w: System prawa finansowego, pod red. L. Etela, tom III, Prawo daninowe, 2010 r., s. 569 i przywołany tam wyrok NSA).Tym samym, nawet wystąpienie powyższych przesłanek nie zobowiązuje organu podatkowego do udzielenia ulgi. Przepis ten nie wyznacza bowiem decyzji organu podatkowego, lecz pozostawia mu wybór co do jej podjęcia. Taka konstrukcja wywiera daleko idące skutki w zakresie kontroli instancyjnej i sądowoadministracyjnej. Sąd nie rozstrzyga bowiem o tym, czy umorzyć zaległość, lecz bada, czy organ podatkowy wydał decyzję z zachowaniem przepisów postępowania. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale poprawność postępowania dowodowego i wyciągniętych zeń wniosków co do tego, czy dany stan faktyczny wypełnia użyte w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. pojęcia niedookreślone ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Kontrola sądowa nie powinna więc odnosić się do kryteriów celowościowych czy słusznościowych.5.3. Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd doszedł do przekonania, że organ podatkowy dokonał prawidłowej wykładni art. 67a § 1 O.p. i nie naruszył przy tym zasad odnoszących się do gromadzenia i oceny materiału dowodowego w sprawie. W opinii Sądu organ odniósł się do istoty sprawy i dokonał właściwej oceny przesłanek umorzenia zaległości, o których mowa w art. 67a O.p.Z uzasadnienia zaskarżonego rozstrzygnięcia wynika bowiem, że organ podatkowy wykluczając istnienie ważnego interesu podatnika utożsamia go ze zobiektywizowanymi kryteriami, zgodnymi z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także kwestie majątkowe (sytuacja finansowa podatnika). Natomiast przez interes publiczny rozumie dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, itp.W rozpoznawanej sprawie organ w kontekście rozważenia możliwości zastosowania ulgi określonej w art. 67a § 1 O.p. dokonał analizy typowych przesłanek takich jak sytuacja życiowa, stan majątkowy i finansowy Skarżącej, przyjmując, że ze złożonych przez stronę dokumentów i oświadczeń wynika, że jej sytuacja finansowa i zdrowotna jest trudna. Sam brak środków na uiszczenie należności nie jest jednakże sytuacją wyjątkową. W sprawie nie wystąpiły nadzwyczajne okoliczności, jak znaczne pogorszenie stanu zdrowia, utrata losowa majątku, nagła utrata możliwości zarobkowania czy inny wyjątkowy przypadek. Organ wskazał, że Skarżąca oraz jej mąż posiadają stałe źródło dochodów, a prowadzona egzekucja należnych zaległości jest skuteczna (zajęte zostało wynagrodzenie za pracę Skarżącej, z którego pobierane są środki). Zasadnie przy tym uznał organ, że Skarżąca, pomimo wezwania z dnia 9 czerwca 2025 r., nie przedłożyła wszystkich niezbędnych dowodów dokumentujących jej sytuację finansową, dotyczącą ponoszonych wydatków, jednocześnie z przedłożonych dokumentów wynikały informacje nie wskazane w oświadczeniach Skarżącej (udział innych osób w prowadzeniu gospodarstwa domowego Skarżącej). Co więcej, zadeklarowane przez Skarżącą comiesięczne wydatki przekraczają łączne dochody w gospodarstwie domowym Skarżącej. Źródła pokrycia tej różnicy Skarżąca nie wskazała, jednocześnie oświadczając, że nie korzysta z żadnych form pomocy wsparcia socjalnego. Słusznie zatem organ powziął wątpliwości w zakresie rzetelności wysokości ponoszonych przez Skarżącą wydatków, wskazanych w jej oświadczeniu. Tym samym podniesiona w skardze argumentacja, iż zgodnie z wyliczeniami Skarżącej pozostaje jej ok. 200 zł po odjęciu wydatków od uzyskiwanych dochodów, nie zasługuje na uwzględnienie skoro wskazywana przez nią wysokość wydatków nie została dowodowo wykazana.Zasadnie przy tym wskazał organ, że przyznawanie ulg w spłacie zaległości podatkowych należy rozpatrywać nie tylko w kontekście aktualnej sytuacji finansowej podatnika, ale także z uwzględnieniem przyczyn doprowadzenia do ich powstania. W rozpatrywanej sprawie zaś, zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 i 2011 rok wynikają z decyzji organów podatkowych, którymi określono wysokość zobowiązania podatkowego, w związku z nieprawidłowościami wykrytymi w rozliczeniu podatkowym męża Skarżącej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Co istotne, decyzje te podlegały kontroli sądowoadministracyjnej, wskutek której skargi na te decyzje zostały oddalone wyrokami tut. Sądu, od których wniesione przez Skarżącą i jej męża skargi kasacyjne zostały oddalone wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego. Niemniej jednak podkreślenia wymaga, że w toku postępowania w sprawie przyznania ulgi w spłacie zaległości podatkowych przedstawiona argumentacja nie może zmierzać do podważenia prawidłowości ustalenia tychże zaległości. W tym zakresie również podniesione przez Skarżącą w piśmie z dnia 22 marca 2026 r. okoliczności nie mogą skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji.Podnoszone przez Skarżącą okoliczności, wobec braku ich dowodowego wykazania, nie mogą zostać uznane za wystarczające do przerzucenia kosztów niezapłaconych zobowiązań podatkowych na innych podatników poprzez przyznanie jej ulgi w ich spłacie. Zasadnie uznał organ, że sytuacja finansowa Skarżącej nie stanowi podstawy do stwierdzenia zaistnienia przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Prawidłowe było również stanowisko organu w zakresie sytuacji zdrowotnej Skarżącej oraz członków jej gospodarstwa domowego. Jak słusznie podkreślił organ podatkowy nie jest ona wystarczającym argumentem do zastosowania ulgi w postaci umorzenia zaległości.W opinii Sądu, sytuacja podatnika jest wynikiem jego własnych działań, a nie wynikiem zaistnienia okoliczności nadzwyczajnej. Ponadto Skarżąca nie wykazała skutecznie, by w jej przypadku zaistniały szczególne i wyjątkowe okoliczności, które uzasadniałyby zastosowanie umorzenia zaległości podatkowych. Tym samym nie doszło do pominięcia żadnych istotnych okoliczności faktycznych, a jedynie do odmiennej oceny ich całokształtu przez organy podatkowe. Nie do przyjęcia jest zastosowanie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej podatnikowi wyłącznie ze względu na jego trudności finansowe, gdyż byłoby to sprzeczne z interesem społecznym oraz konstytucyjną zasadą sprawiedliwości społecznej. Z akt sprawy wynika bowiem, że Skarżąca comiesięcznie uzyskuje dochody, z których prowadzona jest skuteczna egzekucja administracyjna przedmiotowych zaległości. Zdaniem Sądu, trafnie także uznał organ podatkowy argumentując, że przeciwko uwzględnieniu żądania Skarżącej przemawiał interes publiczny, gdyż udzielenie ulgi stawiałoby ją w sytuacji uprzywilejowanej w stosunku do innych podatników.Podsumowując, organ podatkowy zasadnie uznał, że okoliczności wskazane przez Skarżącą w trakcie toczącego się postępowania nie stanowią przesłanki do udzielenia wnioskowanej ulgi w spłacie, nie potwierdzają też wystąpienia ważnego interesu podatnika ani interesu publicznego. Sam fakt zaistnienia trudności finansowych i problemów zdrowotnych nie jest okolicznością samą w sobie uprawniającą Skarżącą do otrzymania ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości i odsetek za zwłokę. Nadto, irrelewantne w rozpatrywanej sprawie – która dotyczy kwestii odmowy umorzenia zaległości podatkowej na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. – pozostają przywołane w skardze uchybienia, do których zdaniem Skarżącej doszło w toku postępowania zakończonego wydaniem decyzji wymiarowych, stanowiących podstawę przedmiotowych zaległości.Zdaniem Sądu nie doszło do naruszenia przywołanych w skardze przepisów prawa procesowego w takim zakresie, by naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu, organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący, w zakresie wystarczającym dla potrzeb podjęcia rozstrzygnięcia, prawidłowo odtwarzając zaistniały w sprawie stan faktyczny. Wszystkie uzyskane dowody, w tym te przedłożone przez Skarżącą, poddane zostały wnikliwej i poprawnej ocenie, w ramach przyznanej organowi w art. 191 O.p. swobody. Zaskarżona decyzja została prawidłowo uzasadniona i zawiera zarówno pełne uzasadnienie faktyczne, jak i prawne. Organ odwoławczy odniósł się do przytoczonych przez samą Skarżącą okoliczności, a nadto rozstrzygnął w sprawę w jej całości, w tym ustosunkowując się do podniesionych w odwołaniu argumentów. Jak zasadnie wskazał organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, odnosząc się do zarzutu, że wprowadził nowe, wtórne argumenty, które nie były podstawą wydania decyzji przez organ pierwszej instancji, celem postępowania odwoławczego jest nie tylko instancyjna kontrola rozstrzygnięcia wydanego przez organ pierwszej instancji, ale także ponowne rozpatrzenie sprawy z uwzględnieniem dodatkowej argumentacji odwołania i wydanie decyzji ostatecznej. Sama okoliczność, iż dany argument nie został ujęty w rozstrzygnięciu pierwszoinstancyjnym nie oznacza, że organ drugiej instancji nie może na podstawie analizy całego zgromadzonego materiału dowodowego wysnuć nowych wniosków.Zasadnie przy tym wskazał Dyrektor IAS, odnosząc się do zarzutu w zakresie naruszenia prawa do prywatności poprzez żądanie i przetwarzanie wrażliwych danych osobowych dotyczących stanu zdrowia Skarżącej, iż prośba organu pierwszej instancji o przedłożenie dokumentów dotyczących sytuacji zdrowotnej wynikała z argumentacji samej Skarżącej w tym zakresie, zaś wszystkie przekazywane przez Skarżącą informacje oraz podnoszone okoliczności (w tym też zdrowotne), muszą być udokumentowane. Ponadto, zgodnie z art. 293 i art. 294 O.p. wszelkie informacje zawarte w aktach sprawy podlegają ochronie prawnej, tj. tajemnicy skarbowej, a pracownicy organów podatkowych są zobowiązani do jej zachowania. Nie doszło zatem do zarzucanego naruszenia przepisów w zakresie ochrony danych osobowych.Konkludując, Sąd nie stwierdził naruszeń prawa materialnego, w tym rangi konstytucyjnej, bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Sąd poddał ocenie wszystkie podniesione w skardze zarzuty i uznał je za niezasługujące na uwzględnienie.5.4. Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.) oddalił skargę, uznając ją za bezzasadną.