sygn. I SA/Po 222/26 25 marca 2026 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu

Wyrok - I SA/Po 222/26 - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu - z dnia 25 marca 2026

Teza
Oddalono skargę. podatek od nieruchomości. Dnia 25 marca 2026 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirella Ławniczak Sędziowie WSA Katarzyna Nikodem Asesor sądowy WSA Michał Ilski (spr.) Protokolant: starszy sekr. sąd. Monika Zaporowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 marca 2026 roku sprawy ze skargi A. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwołwaczego z dnia [...] listopada 2025 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2020 r. oddala skargę.Oddalono skargę. podatek od nieruchomości. Dnia 25 marca 2026 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirella Ławniczak Sędziowie WSA Katarzyna Nikodem Asesor sądowy WSA Michał Ilski (spr.) Protokolant: starszy sekr. sąd. Monika Zaporowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 marca 2026 roku sprawy ze skargi A. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwołwaczego z dnia [...] listopada 2025 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2020 r. oddala skargę.
Najważniejsze informacje

W skrócie

Wynik oddalono skargę
Przedmiot skarga administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Typ sprawy sprawa administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Etap postępowanie administracyjne sądowe / skarga na decyzję lub akt
Tryb rozprawa
Tematy
skarga administracyjna kontrola administracyjna budownictwo mieszkaniowe
Role w sprawie
odwołujący Skarb Państwa biegły apelujący / skarżący
Data orzeczenia 25 marca 2026
Sąd Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Przewodniczący Katarzyna Nikodem
Rozstrzygnięcie

Oddalono skargę

Dnia 25 marca 2026 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirella Ławniczak Sędziowie WSA Katarzyna Nikodem Asesor sądowy WSA Michał Ilski (spr.) Protokolant: starszy sekr. sąd. Monika Zaporowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 marca 2026 roku sprawy ze skargi A. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwołwaczego z dnia [...] listopada 2025 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2020 r. oddala skargę.

UZASADNIENIE
Burmistrz O. decyzją z 18 września 2024 r., nr [...] określił A. W. (dalej zwanej również skarżącą lub Agencją) wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2020 r. na kwotę 961.452,00 zł.Odwołując się do wyroku TK z 24 lutego 2021 r., SK 39/19, orzeczeń sądów administracyjnych dotyczących Agencji oraz na podstawie całości zebranego materiału dowodowego dokonano analizy profilu prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej. Uznano, że gospodarowanie mieniem powierzonym Agencji, będące głównym zadaniem podatnika, jest komercyjnym obrotem nieruchomościami na wielką skalę. Agencja została powołana w celu przejęcia zbędnego majątku Ministerstwa Obrony N. celem jego skomercjalizowania na warunkach rynkowych. Z przedłożonego sprawozdania finansowego za 2020 r. wynika, że podatnik powierzone mu mienienie przyjmował jako środki trwałe i dokonywał od nich odpisów amortyzacyjnych. Zgodnie z danymi zawartymi w sprawozdaniu finansowym Agencji za każdy rok podatkowy uzyskała ona dochód o wartości kilkuset milionów złotych (przed opodatkowaniem) oraz uiściła podatek dochodowy od osób prawnych w kwocie kilkudziesięciu milionów złotych. Bez wątpienia zatem Agencja generuje dochody z działalności gospodarczej prowadzonej w postaci obrotu nieruchomościami. Ponadto Agencja posiada nieruchomości, które należy zakwalifikować jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ponieważ przyjęła grunty i budynki zlokalizowane na terenie Gminy jako środki trwałe do ewidencji środków trwałych, co wynika z zestawienia wartości inwentarzowej i umorzenia za 2020 r. Aktywnie działa na rynku nieruchomości i zawiera liczne umowy najmu/dzierżawy nieruchomości położonych na terenie Gminy. Kwoty otrzymane z dokonanej przez Agencję sprzedaży, najmu, dzierżawy nieruchomości położonych na terenie Gminy traktowane są jako przychód w 2020 r. na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Wydatki związane z posiadanym na terenie Gminy w 2020 r. majątkiem, takie jak: wydatki na media (woda, prąd, ścieki, gaz), podatki i opłaty lokalne, ochronę, utrzymanie czystości/sprzątanie, opłaty za zagospodarowanie odpadami, remonty, bieżącą konserwację, są przez Agencję ujmowane w kosztach uzyskania przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Agencja dokonując transakcji sprzedaży, najmu, dzierżawy nieruchomości działa jak podatnik VAT. Ponadto aktywnie działa na rynku nieruchomości - dokonuje systematycznej sprzedaży posiadanego majątku, oddaje go w najem lub dzierżawę. Z przesyłanych przez Agencję dokumentów wprost wynika, że w sprawie zachodzi niewątpliwy związek pomiędzy nieruchomościami Agencji, a prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Bez wątpienia jako związane z prowadzeniem działalności należy uznać grunty i budynki stanowiące środki trwałe, których wydatki na utrzymanie stanowią koszty uzyskania przychodu, natomiast uzyskane korzyści z gospodarowania uznawane są za przychód na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Burmistrz także ustalił, że Agencja jest posiadaczem gruntów i obiektów budowlanych należących do Skarbu Państwa na podstawie innego tytułu prawnego (powierzenia). Podstawą prawną przekazania - przejęcia mienia Skarbu Państwa przez Agencję jest art. 18 i art. 19 w zw. z art. 6 ustawy z dnia 30 maja 1996 r. o gospodarowaniu niektórymi składnikami mienia Skarbu Państwa oraz o Agencji Mienia Wojskowego (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 712 ze zm.; dalej: "u.g.s.m."). Okoliczność ta wynika z protokołu zdawczo-odbiorczego nieruchomości nr [...] z 30 grudnia 2002 r.Agencja, stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.; dalej: "u.p.o.l."), ma status podatnika podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania znajdującymi się na obszarze Gminy O.. Występowanie przez powiernika w stosunkach zewnętrznych jako wyłącznego podmiotu powierzonych mu praw implikuje jego postrzeganie oraz jego status prawny w stosunkach prywatnoprawnych, jak i publicznoprawnych. W szczególności, skoro powiernik działa we własnym imieniu i w stosunkach zewnętrznych jest wyłącznym podmiotem powierzonych mu praw, wynikający z realizacji tych praw obowiązek podatkowy nie może być przerzucany na powierzającego, czyli Skarb Państwa. Organ wskazał, że Agencji, względem powierzonego jej przez Skarb Państwa mienia, przysługują wszelkie uprawnienia właścicielskie, o których mowa w art. 140 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.; dalej: "K.c.").Agencja jest posiadaczem zależnym mienia powierzonego jej przez Skarb Państwa i w konsekwencji posiada status podatnika podatku od nieruchomości na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. Burmistrz stwierdził, że Agencję należy traktować jako przedsiębiorcę, bowiem prowadzona przez nią działalność wypełnia cechy zarobkowości, ciągłości i zorganizowanego charakteru, a tym samym stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l.W konsekwencji organ pierwszej instancji doszedł do wniosku, że podatnik w deklaracji na podatek od nieruchomości za 2020 r. błędnie zakwalifikował większość posiadanego przez siebie mienia do gruntów pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego. Jednocześnie uznał za zasadne opodatkowanie wszystkich gruntów i budynków niestanowiących budynków mieszkalnych i gruntów niezwiązanych z budynkami mieszkalnymi znajdujących się w posiadaniu podatnika w 2020 r. stawkami podatku od nieruchomości przewidzianymi dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.Skarżąca wniosła odwołanie od wymienionej na wstępie decyzji organu pierwszej instancji. Wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, ewentualnie jej uchylenie i umorzenie postępowania.Samorządowe Kolegium Odwołwacze decyzją z 5 listopada 2024 r., nr [...] utrzymało w mocy wymienioną na wstępie decyzję organu pierwszej instancji.Uznano, że Burmistrz szczegółowo wyjaśnił na podstawie jakich przesłanek uznał skarżącą za posiadacza zależnego powierzonego jej przez Skarb Państwa mienia i w konsekwencji podatnika podatku od nieruchomości na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. Samorządowe Kolegium Odwołwacze w pełni podzieliło tą argumentację oraz stwierdziło, że status Agencji jako podatnika podatku od nieruchomości nie budzi wątpliwości. Burmistrz dokładnie przeanalizował sytuację skarżącej przez pryzmat definicji działalności gospodarczej, a zawarte w tej analizie ustalenia i wnioski uznało za poprawne, podzielając stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Uznano, że powyższej konstatacji nie sprzeciwia się wyrok TK o sygn. akt SK 39/19. Agencja jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, która polega m. in. na obrocie nieruchomościami i zarządzaniu nimi. Pozostające w jej dyspozycji budynki ujmuje jako środki trwałe i dokonuje od nich odpisów amortyzacyjnych, nieruchomości wraz z zabudową i infrastrukturą oferuje do sprzedaży lub najmu (dzierżawy) na rynku. Z ustaleń organu wynika, że w 2020 r. Agencja była w posiadaniu gruntów niezwiązanych z budynkami mieszkalnymi o łącznej powierzchni 1.104.181 m˛, gruntów związanych z budynkami mieszkalnymi o powierzchni 1.204,45 m˛ oraz budynków mieszkalnych o powierzchni 353,59 m˛. Podstawa opodatkowania gruntów i budynków nie budzi kontrowersji. Ustalenia organu pierwszej instancji w tej mierze pokrywają się z deklaracją podatkową złożoną przez Agencję. Kwestią sporną są przyjęte stawki podatkowe. Podzielono stanowisko organu pierwszej instancji, że grunty o pow. 1.104.181 m˛ powinny być opodatkowane według najwyższych stawek, jako grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Prawidłowe jest także opodatkowanie gruntów o pow. 1.204,45 m˛ - jako "pozostałych" oraz budynków o pow. 353,59 m˛, jako "mieszkalnych".Skarżąca wniosła skargę na omówioną powyżej decyzję Samorządowego Kolegium Odwołwaczego . Na skutek jej rozpoznania WSA w Poznaniu wyrokiem z 12 czerwca 2025 r., I SA/Po 122/25 uchylił zaskarżoną decyzję.Wyjaśniono, że kwestia sporna w niniejszej sprawie dotyczyła trzech zagadnień, a mianowicie: czy Agencja jest przedsiębiorcą, czy posiada status podatnika podatku od nieruchomości i czy przekazane jej nieruchomości Skarbu Państwa podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w stawce najwyższej, zarezerwowanej dla przedsiębiorców. Za prawidłowe uznano stanowisko organów w zakresie dwóch pierwszych spornych zagadnień. Zastrzeżenia Sądu budziło jednak stanowisko organów w zakresie trzeciego ze wskazanych zagadnień, tj. w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości posiadanych przez Agencję gruntów o powierzchni 1.104.181 m˛ według najwyższych stawek, przewidzianych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.Wyjaśniono, że za ugruntowany uznać należy pogląd, że Agencja jest podmiotem realizującym zadania z zakresu szeroko rozumianej administracji publicznej, jak i podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, ale prowadzenie działalności gospodarczej nie jest ani jedynym, ani też dominującym obszarem funkcjonowania Agencji. Przeciwnie, w świetle przedstawionego katalogu zadań Agencji, uzasadnione jest stwierdzenie, że jest to tylko fragment jej działalności. Uznano, że skoro w funkcjonowaniu Agencji można wyodrębnić działalność gospodarczą, o której mowa art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., a także działalność, która nie spełnia tej definicji, to w świetle wyroku TK z 24 lutego 2021 r. (SK 39/19), sam fakt prowadzenia przez Agencję działalności gospodarczej nie uzasadnia twierdzenia jakoby wszystkie posiadane przez nią nieruchomości były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.Uznano, że w sytuacji podmiotów zinstytucjonalizowanych, których działalność charakteryzuje się dualizmem nie jest wystarczające odwołanie się do ujęcia danego składnika majątkowego w ewidencji bilansowej, bez jednoczesnego poczynienia pogłębionych rozważań co do związku funkcjonalnego - chociażby potencjalnego – danej nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą.Uznano, że Samorządowe Kolegium Odwołwacze przedwcześnie zastosowało przepisy prawa materialnego do stanu faktycznego sprawy, który nie został należycie ustalony, tj. w stopniu pozwalającym na przyjęcie związku spornych nieruchomości z prowadzoną przez skarżącą działalnością gospodarczą. Wskazano, że w realiach sprawy należało bowiem: po pierwsze - uwzględnić specyfikę podmiotu jakim jest Agencja, w kontekście jej ustawowych zadań; po drugie - podjąć czynności dowodowe zmierzające do ustalenia związku nieruchomości z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Sam brak wykorzystywania nieruchomości w danym roku podatkowym na cele obronności, nie oznacza jeszcze automatycznie, że nieruchomość taka niejako automatycznie uzyskuje status związanej z działalnością gospodarczą. Konieczne jest ustalenie, że dana nieruchomość może być wykorzystywana, chociażby potencjalnie, do celów gospodarczych.Tymczasem organ odwoławczy oprał się jedynie na informacjach uzyskanych przez organ pierwszej instancji o wprowadzeniu nieruchomości do ewidencji środków trwałych dla celów bilansowych oraz ich amortyzacji dokonywanej w tymże samym celu. Natomiast okoliczności te, same w sobie, nie świadczą o związku nieruchomości z działalnością gospodarczą skarżącej. Nie można bowiem pomijać, że ewidencja środków trwałych do amortyzacji bilansowej to zestawienie, które jest związane z obowiązkiem sporządzenia rocznego sprawozdania finansowego, przy czym należy odróżnić amortyzację bilansową od amortyzacji podatkowej. Prowadzenie działalność gospodarczej nie jest głównym zadaniem ani celem Agencji. Wykonywanie przez nią dalszych obowiązków określonych w ustawie z dnia 10 lipca 2015 r. o Agencji Mienia Wojskowego (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 231 ze zm. dalej; "u.A.M.W.") oraz prowadzenie statutowej działalności jest związane z podejmowaniem czynności prawnych i faktycznych dotyczących mienia powierzonego lub użyczonego. W nawiązaniu do treści art. 18 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. 2019 r. poz. 869 ze zm.; dalej: "u.f.p.") wskazano, że Agencja jest agencją wykonawczą, czyli państwową osobą prawną tworzoną na podstawie odrębnej ustawy w celu realizacji zadań państwa. Zgodnie z art. 28 ust. 1 i 3 tej ustawy, Agencja prowadzi samodzielną gospodarkę finansową na podstawie rocznego planu finansowego i rachunkowość według zasad określonych w przepisach ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zm.). Roczne sprawozdanie finansowe Agencji podlega badaniu przez biegłego rewidentaW tych okolicznościach wprowadzenie nieruchomości do zestawienia środków trwałych dla amortyzacji bilansowej nie oznacza automatycznie prowadzenia działalności gospodarczej na spornych nieruchomościach i dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla celów podatku dochodowego. Ponadto z uwagi na różnice pomiędzy amortyzacją bilansową i amortyzacją podatkową, możliwe jest prowadzenie dwóch odrębnych ewidencji środków trwałych: jednej dla celów bilansowych, drugiej dla celów podatkowych. Różne mogą być bowiem okresy rozpoczęcia obu amortyzacji. Zasady określające wartość początkową dla celów amortyzacji uregulowane są w dwóch rożnych aktach prawnych, tj. ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawie o rachunkowości. Zgodnie z art. 32 ust. 1 tej drugiej ustawy, rozpoczęcie amortyzacji następuje nie wcześniej niż po przyjęciu środka trwałego do używania. Amortyzację bilansową środka trwałego można zatem rozpocząć po przyjęciu go do używania. Oznaczałoby to, że pierwszego odpisu dla celów bilansowych dokonać można już w miesiącu przyjęcia środka trwałego do używania. Jednak dla celów podatku dochodowego odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środka trwałego począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek trwały wprowadzono do ewidencji. Wynika to z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.). W konsekwencji, za niewystarczające należy przyjąć oświadczenia o ujmowaniu określonych obiektów w ewidencji środków trwałych (i związanym z tym prawem zaliczania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodu) – bez rozważenia tej okoliczności (o ile się potwierdzi) w całości danych sprawy oraz sprawdzenia, czy tego rodzaju działania w zakresie podatku dochodowego były rzeczywiście podejmowane i czy były aprobowane przez organy podatkowe. Ocena związania nieruchomości z działalnością gospodarczą nie może być wybiórcza i powinna uwzględniać całokształt okoliczności danej sprawy.Podkreślono, że na podstawie akt sprawy nie sposób ustalić, czy Agencja podejmowała czynność faktyczne lub prawne mogące świadczyć o związku tych nieruchomości z tą sferą aktywności Agencji uznawaną za prowadzenie działalności gospodarczej. Organ pierwszej instancji, wskazując na aktywne działania podatnika na rynku nieruchomości odniósł się do zawieranych przez nią umów najmu w latach 2014 - 2019. Jednocześnie Burmistrz, jak i Samorządowe Kolegium Odwołwacze , nie ustosunkowały się w jakimkolwiek zakresie do pisma skarżącej z 8 lipca 2024 r., w którym wskazała ona, że nieruchomości zabudowane budynkami mieszkalnymi/związane z budownictwem mieszkaniowym wykorzystywane były na zapewnienie potrzeb mieszkaniowych zgodnie z ustawą z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych R. P. (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2017; dalej: "u.z.S.Z."). Ponadto z pisma strony wynika, że działki niezabudowane z obrębu [...] A. o łącznej pow. 1.104.181 m˛ od 2020 r. przygotowywane były do przekazania w trwały zarząd na potrzeby bezpieczeństwa i obronności państwa. Do momentu przekazania gospodarowanie nimi ograniczało się do ich utrzymywania oraz ewidencjonowania w zasobie. W latach 2020 - 2021 Agencja nie oferowała nieruchomości na terenie Gminy O. do najmu, dzierżawy, ani do sprzedaży. W związku z powyższym nie ponosiła wydatków związanych z przygotowaniem, oferowaniem nieruchomości i zawieraniem transakcji obrotu nieruchomości w zakresie tych form zagospodarowania. Oprócz sporządzonego 22 czerwca 2020 r. operatu szacunkowego, mającego na celu określenie wartości rynkowej prawa własności nieruchomości gruntowej na potrzeby przekazania w trwały zarząd, w latach 2020 - 2021 nie były sporządzane operaty szacunkowe do celów zagospodarowania nieruchomości poprzez sprzedaż, najem, dzierżawę. W ww. latach, ze względu na zainteresowanie strony wojskowej przejęciem tych działek w trwały zarząd na cele obronności i bezpieczeństwa państwa, prowadzona była procedura oddania nieruchomości w trwały zarząd na ten cel. Skarżąca wyjaśniła, że jedynymi osiąganymi przychodami z zasobu nieruchomości z Gminy O. były przychody z czynności polegających na gospodarowaniu mieniem (zasób mieszkaniowy, zasób oddany w trwały zarząd). Mimo to, zarówno organ pierwszej instancji, jak i Samorządowe Kolegium Odwołwacze , przypisały wszystkie te nieruchomości do sfery prowadzonej przez Agencję działalności gospodarczej, nie przedstawiając w tym zakresie jakiejkolwiek argumentacji.Konkludując swoje rozważania Sąd uznał, że przedstawione ustalenia są niewystraczające dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Organ podatkowy powinien przede wszystkim odnieść się do wyjaśnień skarżącej w zakresie wszczętej procedury oddania nieruchomości w trwały zarząd i ustalić, jakie nieruchomości wykorzystywane są przez podatnika do działalności gospodarczej. Ponadto powinien precyzyjnie wskazać, jakie ustalenia faktyczne wskazują na to, że określona nieruchomość związana jest z prowadzoną działalności gospodarczą i jest – bądź może być realnie – do tej działalności wykorzystywana. Tego rodzaju metodyka działań procesowych, w tym sposoby uzasadnienia decyzji podatkowej, może dopomóc w usunięciu wątpliwości w zakresie ustalenia stanu faktycznego. Wskazano, że Samorządowe Kolegium Odwołwacze przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, stosując powyższą interpretację art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., ustali stan faktyczny zgodnie z zasadami określonymi w art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm. – dalej w skrócie: "O.p."). W szczególności, czy w stosunku do nieruchomości objętych procedurą oddania w trwały zarząd wykonywane były czynności charakterystyczne dla prowadzenia działalności gospodarczej oraz czy nieruchomości te były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Na organie podatkowym będzie również spoczywał ciężar przedstawienia swojego stanowiska w należycie sporządzonym i wyczerpującym uzasadnieniu, spełniającym wymogi art. 210 § 4 O.p.Samorządowe Kolegium Odwołwacze decyzją z 05 listopada 2025 r., nr [...] powtórnie utrzymało w mocy wymienioną na wstępie decyzję organu pierwszej instancji.Uznano, że sporne nieruchomości zostały słusznie opodatkowane stawką od prowadzonej działalności gospodarczej. Odnosząc się do wyjaśnień skarżącej z 8 lipca 2024 r. wskazano, że samo podjęcie starań o przekazanie nieruchomości innemu podmiotowi, celem przeznaczenia tych nieruchomości w przyszłości na potrzeby obronności państwa, nie oznacza, że nieruchomości te (kiedy są w posiadaniu AMW i nie zostały jeszcze faktycznie przekazane) automatycznie tracą związek z działalnością gospodarczą skoro wcześniej były z nią związane. Dopiero z chwilą, w której nieruchomości zostaną przekazane można mówić zerwaniu związku z działalnością gospodarczą. Podkreślono, że skoro Agencja przez lata oferowała do sprzedaży nieruchomości niemieszkalne na terenie Gminy O., to przez cały czas pozostawiały one związane z powadzeniem działalności gospodarczej. Uznano, że skoro przez lata dana nieruchomość była przedmiotem obrotu (była oferowana do sprzedaży), to nie straciła ona nagle związku z tą działalnością gospodarczą w momencie, kiedy nie udaje się jej sprzedać i właściciel zastanawia się co z nią zrobić. Taka koncepcja oznaczałaby, że firmy zajmujące się handlem nieruchomościami mogłyby w dowolnym momencie uznawać, że dana nieruchomość jest lub nie jest związana z działalnością gospodarczą. Wskazano również, że skarżąca w toku całego postępowania nie przedstawiła żadnego dowodu, że konkretne nieruchomości zostały w 2020 r. wyłączone z obrotu. Zauważono, że skarżąca przyznała, iż w 2020 r. prowadzone były jedynie działania przygotowawcze w celu przekazania w trwały zarząd nieruchomości niezabudowanych położonych w obrębie [...] A., które ostatecznie zostały przekazane dopiero w 2021 r. i wtedy też straciły związek z prowadzeniem działalności. Uznano, że w 2020 r. podejmowane były wyłącznie wstępne czynności związane z przekazaniem nieruchomości, natomiast faktyczne przekazanie miało miejsce dopiero w roku następnym. Samo zainteresowanie bądź podjęcie czynności przygotowawczych nie może być utożsamiane z rzeczywistym przejęciem nieruchomości ani rozpoczęciem wykonywania czynności faktycznych w tym zakresie. Zauważono również, że za lata 2016-2019 sądy administracyjne nie miały wątpliwości, że nieruchomości te były związane z działalnością gospodarczą polegającą na obrocie nieruchomościami, bowiem podatnik faktycznie oferował je przez lata do sprzedaży.Wskazano również, że Agencja zajmuje się komercyjnym obrotem nieruchomościami znajdującymi się w jej posiadaniu, przez co nie różni się od innych podmiotów gospodarczych o podobnym profilu działalności. Zauważono, że już sam fakt pozostawania nieruchomości w zasobie przedsiębiorcy, przeznaczonym do obrotu, może stanowić przesłankę do uznania ich za związane z działalnością gospodarczą.Skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika wniosła skargę na omówioną powyżej decyzję Samorządowego Kolegium Odwołwaczego z 05 listopada 2025 r. Wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzają ją decyzja organu pierwszej instancji w całości oraz o przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. Ewentualnie wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi drugiej instancji do ponownego rozpoznania. Dodatkowo wniesiono o zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania wywołanego wniesieniem skargi, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:1) art. 7 ust. 1 i art. 30 ust. 1 pkt 2 u.A.M.W. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 i 4 w zw. z art. 5 ust. 3 u.p.o.l. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że Agencja Mienia Wojskowego była w 2020 r. podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w odniesieniu do wszystkich nieruchomości znajdujących się w obrębie Gminy O.;2) art. 210 § 1 i 4 w zw. z art. 187 § 1 i 3 O.p. poprzez zaniechanie w zaskarżonej decyzji należytego wyjaśnienia podstaw powstania zobowiązania w podatku od nieruchomości, w tym zaniechania należytego wyjaśnienia stronie występowania jej w charakterze podatnika i adresata decyzji podatkowej, czy też strony postępowania podatkowego i adresata decyzji podatkowej w ramach stosunku powiernictwa w stosunku do podatnika jakim jest Skarb Państwa, a nadto zaniechania ustalenia rzeczywistego związku posiadanych przez AMW gruntów i budynków z prowadzoną działalnością gospodarczą, do czego organ był zobligowany i poprzestaniu na powiązaniu wykonywania działalności gospodarczej na spornych nieruchomościach z ich umieszczeniem w wykazie nieruchomości przeznaczonych na sprzedaż w latach poprzednich, mimo że w roku podatkowym 2020 r. Oddział AMW prowadził czynności zmierzające do przekazania w trwały zarząd na cele obronności i bezpieczeństwa państwa nieruchomości z obrębu [...] A., składającej się z działek nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] o łącznej pow. 110,4181 ha, a tym samym do momentu przekazania działek w trwały zarząd gospodarowanie nimi przez Agencję ograniczało się do ich utrzymywania, oraz ewidencjonowania w zasobie i nie miało charakteru komercyjnego gospodarowania (wniosek strony wojskowej o podjęcie działań związanych z przejęciem od AMW wskazanej nieruchomości na cele związane z obronnością i bezpieczeństwem państwa wpłynął do Agencji 27.11.2019 r. a kopia pisma została przekazana organowi).W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwołwacze podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:Skarga okazała się bezzasadna.Rozstrzygnięcie sporu wymagało dokonania kontroli legalności zaskarżonej decyzji. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwołwaczego grunty skarżącej o pow. 1.104.181 m˛ należało uznać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Skarżąca kwestionuje powyższe zapatrywanie podnosząc m. in. zarzut zaniechania ustalenia rzeczywistego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.Rację w sporze należało przyznać organom podatkowym.Istotne znaczenie w niniejszej sprawie mają postanowienia art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 z późn. zm. – dalej w skrócie: "p.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. W konsekwencji ani organ administracji publicznej ani sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie może pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu, gdyż ocena ta wiąże go w sprawie. Oznacza to, że orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, bo jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w danej sprawie. Z kolei, związanie samego sądu administracyjnego oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, które są sprzeczne z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się organu administracji publicznej do wskazań w zakresie dalszego postępowania [tak: wyrok NSA z 20 maja 2020 r., I GSK 1550/19].W rozpoznawanej sprawie zapadł wyrok WSA w Poznaniu z 12 czerwca 2025 r., I SA/Po 122/25. Kontrola legalności zaskarżonej decyzji z uwagi na treść art. 153 p.p.s.a. musi uwzględniać ocenę prawną oraz wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w tym orzeczeniu.W pierwszej kolejności należy dostrzec, że wydając wskazany wyrok za prawidłowe uznano stanowisko organów w zakresie tego, że Agencja jest przedsiębiorcą jak i w zakresie tego, że posiada ona status podatnika podatku od nieruchomości. Ocena Sądu w zakresie tych zagadnień sformułowana na wcześniejszym etapie postępowania ma charakter wiążący, a jakiekolwiek próby polemiki z tą oceną nie mogą wywrzeć oczekiwanego rezultatu.WSA w Poznaniu w wyroku z 12 czerwca 2025 r., I SA/Po 122/25 dobitnie wskazał, że Agencja spełnia definicję podatnika podatku od nieruchomości z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. Dobitnie wskazano również, że gruncie przepisów u.p.o.l. skarżąca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. Wyjaśniono również, że na status Agencji, jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą nie mogły mieć wpływu regulacje dokonane ustawą zmieniającą u.A.M.W.Istotne znaczenie w realiach niniejszej sprawy mają postanowienia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem, użyte w ustawie określenia oznaczają: grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.Stosownie z kolei do postanowień art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., użyte w ustawie określenia oznaczają: działalność gospodarcza - działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. poz. 646, 1479, 1629, 1633 i 2212).Dokonując wykładni wskazanych regulacji uznano, że skoro w funkcjonowaniu Agencji można wyodrębnić działalność gospodarczą, o której mowa art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., a także działalność, która nie spełnia tej definicji, to w świetle wyroku TK z 24 lutego 2021 r. (SK 39/19), sam fakt prowadzenia przez Agencję działalności gospodarczej nie uzasadnia twierdzenia jakoby wszystkie posiadane przez nią nieruchomości były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Jak podkreśla się w orzecznictwie, związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu tej nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny być uznane ze związane z tą działalnością. Co prawda w orzecznictwie podkreśla się, że w ustaleniu istnienia związku nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą przydatne mogą być na przykład takie okoliczności, jak wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie w kosztach działalności gospodarczej, niemniej jednak należy mieć na uwadze, że nie są to kryteria uniwersalne i powinny być odnoszone do zindywidualizowanej sytuacji danego podmiotu. W sytuacji podmiotów zinstytucjonalizowanych nie jest wystarczające odwołanie się do ujęcia danego składnika majątkowego w ewidencji bilansowej, bez jednoczesnego poczynienia pogłębionych rozważań co do związku funkcjonalnego - chociażby potencjalnego – danej nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą. W przypadku osób fizycznych składniki majątkowe niezwiązane z działalnością gospodarczą osoby fizycznej mogą pozostawać poza jakąkolwiek ewidencją, bowiem dla majątku prywatnego osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, nie jest prawnie wymagane prowadzenie jakiejkolwiek sformalizowanej ewidencji składników majątkowych. W przypadku podmiotów instytucjonalnych, których działalność charakteryzuje się dualizmem, konieczne staje się ustalenie, czy ewidencja, w której ujęto danych składnik majątkowy, jest ewidencją korelującą z tą częścią działalności danego podmiotu uznaną za prowadzenie działalności gospodarczej.Uznano, że przedstawione uprzednio ustalenia organów są niewystraczające dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Organ podatkowy powinien przede wszystkim odnieść się do wyjaśnień skarżącej w zakresie wszczętej procedury oddania nieruchomości w trwały zarząd i ustalić, jakie nieruchomości wykorzystywane są przez podatnika do działalności gospodarczej. Ponadto powinien precyzyjnie wskazać, jakie ustalenia faktyczne wskazują na to, że określona nieruchomość związana jest z prowadzoną działalności gospodarczą i jest – bądź może być realnie – do tej działalności wykorzystywana.W ocenie Sądu, Samorządowe Kolegium Odwołwacze w toku powtórnego postępowania wywiązało się ze wskazań co do dalszego postępowania sformułowanych w wyroku tutejszego Sądu z 12 czerwca 2025 r., I SA/Po 122/25.Samorządowe Kolegium Odwołwacze odniosło się do wyjaśnień skarżącej zawartych w piśmie z 8 lipca 2024 r. Wyjaśniono, że Agencja przez lata oferowała sporne grunty do sprzedaży. W kontekście tego rodzaju okoliczności należy podkreślić, że dla uznania nieruchomości za związane z działalnością gospodarczą wystarczające jest istnienie potencjalnego związku z działalnością gospodarczą. W konsekwencji fakt, że sporne nieruchomości w 2020 r. nie były przeznaczone do sprzedaży, jak również fakt, że nieruchomości te nie były dzierżawione nie świadczy o braku ich związania z działalnością gospodarczą.W ocenie Sądu dla zerwania potencjalnego związku nieruchomości z działalnością gospodarczą konieczne jest zaistnienie obiektywnych okoliczności jednoznacznie przemawiających za brakiem tego rodzaju związku.Sąd podziela zapatrywanie, że sporne grunty o pow. 1.104.181 m˛ utraciły związek z działalnością gospodarczą dopiero w momencie ich przekazania w trwały zarząd Wojskowemu Zarządowi Infrastruktury w P. w 2021 r. na cele obronności i bezpieczeństwa państwa.Fakt, że skarżąca nie podejmowała w 2020 r. działań ukierunkowanych na wykorzystanie nieruchomości na cele działalności gospodarczej w oczekiwaniu na finalizację procedury przekazania innemu podmiotowi nie świadczy o tym, że nieruchomości w tym okresie nie mogły być wykorzystywane na cele działalności gospodarczej.Skarżąca powołując się na czynności przygotowawcze związane z przekazaniem nieruchomości w trwały zarząd wskazuje na czynności takie jak sporządzenie operatu szacunkowego, prowadzenie korespondencji w zakresie przekazania nieruchomości, jak i wydanie decyzji w tym zakresie przez Dyrektora Oddziału Regionalnego Agencji Mienia Wojskowego w S.. W ocenie Sądu akcentowane przez skarżącą działania polegające na przygotowaniu nieruchomości do przekazania w trwały zarząd na potrzeby bezpieczeństwa i obronności państwa same w sobie, do czasu owego przekazania nie uniemożliwiały czerpania pożytków z nieruchomości np. w drodze dzierżawy.Dostrzec również należy, że z wyjaśnień skarżącej zawartych w piśmie z 08 lipca 2024 r. wynika, że przed wprowadzeniem w 2022 r. zwolnienia podmiotowego Agencji z podatku dochodowego od osób prawnych koszty związane z nieruchomościami były ujmowane w kosztach uzyskania przychodu, a przychody otrzymane ze sprzedaży, najmu, dzierżawy nieruchomości stanowiły przychód na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Analogicznego rodzaju wyjaśnienia zostały przedstawione przez skarżącą w piśmie z 22 października 2025 r.Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu trafnie uznano, że sporne grunty z obrębu [...] A. o łącznej pow. 1.104.181 m˛ stanowiły grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Dostrzec przy tym należy, że grunty o pow. 1.204,45 m2 zostały uznane za związane z budynkami mieszkalnymi, w konsekwencji czego nie zastosowano względem nich dyspozycji wskazanego ostatnio przepisu.W ocenie Sądu za nietrafne należało uznać zarzuty naruszenia przepisów O.p. W toku powtórnego postępowania poczyniono wystarczające ustalenia faktyczne pozwalające na uznanie, że grunty o łącznej pow. 1.104.181 m˛ należało uznać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Decyzja Kolegium czyni zadość wymogom art. 210 O.p. Kolegium szeroko i trafnie uzasadniło swoje rozstrzygnięcie. Trafnie skupiono się przy tym na kwestii związku gruntów z działalnością gospodarczą zaznaczając, że kwestia prowadzenia przez skarżącą działalności gospodarczej, jak i jej status jako podatnika podatku od nieruchomości zostały rozstrzygnięte wyrokiem WSA w Poznaniu z 12 czerwca 2025 r., I SA/Po 122/25.Konkludują całokształt poczynionych powyżej rozważań należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu.Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało orzec, jak w sentencji.. należało orzec, jak w sentencji.