sygn. I SA/Kr 79/26 25 marca 2026 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie

Wyrok - I SA/Kr 79/26 - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie - z dnia 25 marca 2026

Teza
Oddalono skargę. VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Wiesław Kuśnierz Sędziowie: WSA Piotr Głowacki WSA Inga Gołowska (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Katarzyna Kiełkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 marca 2026 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. Sp. k. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 23 lutego 2021 r. nr 1201-IOP2-2.4103.16.2020.38 w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2016 r. oddala skargę.Oddalono skargę. VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Wiesław Kuśnierz Sędziowie: WSA Piotr Głowacki WSA Inga Gołowska (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Katarzyna Kiełkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 marca 2026 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. Sp. k. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 23 lutego 2021 r. nr 1201-IOP2-2.4103.16.2020.38 w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2016 r. oddala skargę.
Najważniejsze informacje

W skrócie

Wynik oddalono skargę
Przedmiot skarga administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Typ sprawy sprawa administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Etap postępowanie administracyjne sądowe / skarga na decyzję lub akt
Tryb rozprawa
Tematy
skarga administracyjna kontrola administracyjna
Role w sprawie
świadek Skarb Państwa płatnik składek / pracodawca uczestnik postępowania apelujący / skarżący
Data orzeczenia 25 marca 2026
Sąd Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Przewodniczący Inga Gołowska
Rozstrzygnięcie

Oddalono skargę

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Wiesław Kuśnierz Sędziowie: WSA Piotr Głowacki WSA Inga Gołowska (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Katarzyna Kiełkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 marca 2026 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. Sp. k. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 23 lutego 2021 r. nr 1201-IOP2-2.4103.16.2020.38 w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2016 r. oddala skargę.

UZASADNIENIE
Zaskarżoną decyzją z dnia 23 lutego 2021 r. nr 1201-IOP2-2.4103.16.2020.38 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Podgórze z dnia 28 grudnia 2018r. nr 1210- SPV.4103.2.144-145.2017, w sprawie określenia spółce S. sp. z o.o. spółka komandytowa (dalej również jako: Spółka, Strona, Podatnik, Skarżąca) podatku od towarów i usług za:a) listopad 2016r. - nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w wysokości 181 zł; b) grudzień 2016r. - nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu i do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 0 zł, - zobowiązanie podatkowe w wysokości 5.252 zł.W toku postępowania odwoławczego ustalono, że Spółka uczestniczyła tzw. obrocie karuzelowym, który dotyczył tzw. "X.1" (tzn. towaru z opisami w języku polskim), czy też "X.2" (tzn. towaru z opisami w językach obcych), bo ta kwestia też była przedmiotem sporu.Wspólnicy spółki komandytowej oraz członkowie zarządu komplementariusza, czyli S. sp. z o.o., panowie J.C. oraz L.C. zatrudnieni byli przed 2011 r. w firmie M. S.A. w K. zajmującej się importem i dystrybucją [...]. W 2011 r. Pan J.C. odszedł z tej spółki i w 2012r. rozpoczął jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie obrotu [...]. Natomiast Pan L.C. odszedł ze spółki M. SA, gdzie pracował jako menadżer w Dziale Eksportu i ok. 2014r. został zatrudniony w spółce M.2 sp. z o.o. w K., zajmującej się sprzedażą produktów szybko rotujących [...]. Ponadto Pan L.C. prowadził jednoosobową działalność pod nazwą B..S. sp. z o.o. spółka komandytowa powstała na bazie doświadczeń obydwu jej wspólników i miała zajmować się sprzedażą rękawic medycznych i produktów konsumenckich, przy czym pomysł handlu X.1 zrodził się z doświadczenia Pana L.C., który znał firmę U. z pracy zawodowej w firmie M.2. Firma M.2 kupowała X.1 od spółki C. sp. z o.o. i sprzedawała je do litewskiej firmy U.. Kontakty te wykorzystano do transakcjach w Skarżącej Spółce. W toku prowadzonego postępowania kontrolnego i podatkowego zakwestionowano właśnie działalność handlową Spółki w zakresie sprzedaży art. spożywczych - X.1, nie zakwestionowano natomiast w żaden sposób działalności w zakresie sprzedaży rękawic medycznych.Jak stwierdzono w treści zaskarżonej decyzji, w związku z występowaniem w transakcji w grudniu 2016r. podmiotów z transakcji z listopada 2016r. tj. C. sp. z o.o., U. oraz A. sp. z o.o., która zajęła miejsce M.3 sp. z o.o. oraz tożsamych okoliczności dokonywania sprzedaży X.1, transakcja ta stanowi kontynuację procederu z listopada 2016 r. Proceder ten polegał na zwieraniu fikcyjnych transakcji handlowych w celu pozorowania obrotu z wykorzystaniem mechanizmu rozliczenia podatku VAT w ten sposób, aby w związku z rzekomymi dostawami krajowymi wykreować podatek naliczony, który nie został zapłacony na wcześniejszym etapie obrotu. I. sp. z o.o. w likwidacji mająca pierwotnie wprowadzić towary do obrotu na terenie kraju (wykazała WNT w rejestrze nabyć i w deklaracji VAT7-K od kontrahenta czeskiego R. a.s. oraz podatek należny z tytułu sprzedaży w kraju) nie wpłaciła należnego podatku, tj. pełniła rolę "znikającego podatnika", natomiast Spółka dokonywała odliczenia podatku i występowała o zwrot w związku z deklarowaniem dostaw WDT dla firmy U. z Litwy.Na dokonywanie transakcji karuzelowych w przedmiotowej sprawie wskazują następujące okoliczności:określony podział funkcji w ramach grupy (znikający podatnik, bufor, broker, spółka wiodąca),wydłużenie łańcucha transakcji, brak dążenia do eliminowania pośredników,bardzo szybkie transakcje, w ciągu jednego do kilku dni uczestniczy w transakcjach kilka podmiotów;brak możliwości faktycznego dysponowania towarem, gdyż fakturowany towar miał być w rzeczywistości przemieszczany pomiędzy magazynami logistycznymi firm uczestniczących w oszustwie (z magazynu firmy C. sp.z o.o. do magazynu U., a z magazynu U. do magazynu K. oraz W.sp. z o.o.);brak odroczonych terminów płatności (warunkiem wydania towaru z magazynu było dokonanie płatności, a więc dokonywane były one przelewem bankowym w dniu dostawy);wspólne magazyny wynajmowane przez uczestników procederu oraz przewoźników (magazyn wynajmowany jednocześnie przez spółki K. oraz W.sp. z o.o.), co w rzeczywistości oznaczało, że towar był jedynie przefakturowywany bez jego fizycznego przemieszczenia,nieumotywowane ekonomicznie wywożenie wyrobów z Polski na Litwę i niezwłoczne wwożenie tych samych ilości i rodzajów wyrobów do Polski,brak sformalizowania transakcji poprzez zawieranie pisemnych umów określających warunki współpracy, w szczególności dotyczących realizacji dostaw (Spółka nie zawarła umowy ani z dostawcą, ani z nabywcą towarów),towar nie trafiał do odbiorcy końcowego, ale wędrował pomiędzy tymi samymi podmiotami w zamkniętym łańcuchu transakcji.Zdaniem Organu zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy wskazuje, że w kontrolowanym okresie Spółka uczestniczyła w łańcuchu podmiotów dokonujących fakturowego obrotu towarami. Zatem funkcjonowanie Spółki nie zostało ukierunkowane na działalność prowadzoną w warunkach i na zasadach rynkowych, bowiem z góry wiadomym było kto jest dostawcą, a kto odbiorcą danego towaru. Jeśli dodać, że współpraca Spółki z dostawcami i odbiorcami towarów została nawiązana za pośrednictwem i przez znajomość Pana L.C. z okresu jego wcześniejszego zatrudnienia, oznacza to, że Spółka działała w zorganizowanej grupie, która dokonywała oszustw podatkowych.Oceniając materiał dowodowy organ stwierdził, że Spółka wiedziała lub co najmniej powinna była wiedzieć, że była uczestnikiem w przestępczym procederze karuzeli podatkowej, bowiem:współpraca Spółki z jej kontrahentami, tj. dostawcą i nabywcą X.1 wynikała ze znajomości biznesowych przedstawiciela Spółki, bowiem Pan L.C. znał firmy C. sp. z o.o., i U. z pracy zawodowej w firmie M.2.,szybkie rozpoczęcie działalności przez Spółkę, z uwagi na jej rejestrację i organizację lokalu w sierpniu 2016r., bez magazynów, pracowników czy środków transportu, a już w listopadzie 2016r. udokumentowanie pierwszej sprzedaży towarów na kwotę 667.402,05 zł, na podstawie mailowego kontaktu nabywcy na ok. tydzień przed transakcją ze Spółką,transakcje zakupu i sprzedaży Spółki przeprowadzane były bez ponoszenia jakiegokolwiek ryzyka handlowego, związanego z:transportem towaru, gdyż towar był transportowany bezpośrednio z magazynu dostawcy Spółki, gdzie załadunku dokonywali pracownicy dostawcy przy użyciu własnych wózków widłowych do magazynu nabywcy Spółki, który organizował cały transport na własny koszt i odpowiedzialność (zasady [...]),angażowaniem własnych środków finansowych na działalność, gdyż nabywca zapewniał Spółce sprzedane wcześniej niż sama regulowała należności za zakupiony towar wobec dostawcy, co wskazuje na odwrócony mechanizm płatności,znajomością rynku branżowego, w tym zainteresowania cenami X.1. Pan L.C. nie orientował się kto jest liderem w dystrybucji X.2 na rynku polskim, tylko miał ich szukać w Internecie,w Spółce funkcjonowała nietypowa zasada krótkiego terminu płatności i szybkiej zapłaty, od której uzależnione było wydanie towaru. Płatności z tytułu wystawionych faktur sprzedaży towarów dla Spółki realizowane były przelewami bankowymi w ciągu tego samego dnia, a w przypadku transakcji z grudnia 2016r. częściowo w tym samym dniu, a częściowo dnia następnego, gdyż liczył się szybki transfer środków finansowych celem zarabiania na podatku VAT zamiast na stosowanej marży,brak reklamacji towaru o dużej wartości w listopadzie 2016r., pomimo zweryfikowania przez nabywcę i dokonania adnotacji na CMR, że 30 z 33 palet ma uszkodzone kartony, co wskazuje, że stworzono jedynie pozory prowadzenia działalności, a Spółka je zaakceptowała,wykonywanie zdjęć palet z towarem w celach dokumentacyjnych dla nabywcy, podczas gdy transport organizowała firma U. we własnym zakresie, a więc mogła zobligować kierowcę do sprawdzenia towaru, co jednak w transakcji z listopada nie miało miejsca,pozorowane działania dotyczące sprawdzania wiarygodności bezpośrednich kontrahentów czyli sprawdzanie przez księgową Spółki Panią M.L. wiarygodności C. m.in. poprzez badanie stron internetowych pod kątem tego, czy Spółka posiada asortymenty, którymi chce handlować, czy jest podatnikiem VAT czynnym, czy sprawdzenie wydruku z KRS. Natomiast firma C. Sp. z o.o. ale również U. znane były Spółce z wcześniejszych doświadczeń zawodowych Pana L.C. oraz tego, że handlowały między sobą X.1. Podjęcie więc tych kroków w tej sytuacji oznacza działania pozorowane,sprzeczności w zeznaniach przedstawicieli Spółki ze zgromadzonym materiałem dowodowym wskazujące na to, że Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej, a dokonywała jedynie fikcyjnych transakcji zakupu i sprzedaży na podstawie nierzetelnych faktur:zgodnie z wyjaśnieniami Pana J.C. firma U. zobowiązała się do zapewnienia transportu we własnym zakresie z uwagi na to, iż wolała mieć swoją zaufaną firmę transportową. Tymczasem zgodnie z wyjaśnieniami Pana M.D., właściciela firmy transportowej D., która dokonała transportu tego towaru, ani Spółka, ani U. nie są znane Panu D., była to jednorazowa transakcja zawarta na podstawie zamówienia złożonego poprzez portal [...],według Pana L.C. w ramach transakcji z listopada i grudnia 2016r. towar w pudełkach został rozpakowany i widać było w nich X.1. Poza tym konstrukcja opakowań zbiorczych czyli kartonów pozwala zobaczyć czy w rzeczywistości w środku są X.1. Natomiast Pan P.D. kierowca z firmy D., który sam ładował towar na naczepę w obecności Pana L.C. oraz wózkowego zeznał, że nie rozpakowywał opakowań z X.1. O tym, że towarem mogły być X.1 wnioskował jedynie po kartonach,przeprowadzenie tylko dwóch zakwestionowanych transakcji przez Spółkę, z uwagi na brak środków finansowych, spowodowany niezwróconym z urzędu skarbowego podatkiem VAT za listopad 2016r., co wskazuje, że chodziło wyłącznie o "zarobienie" na podatku. Dodatkowo za tym, iż to nie marża a zwrot podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2016r. stanowiła główny cel Spółki przemawia fakt, iż po zatrzymaniu zwrotu podatku Spółka zaprzestała działalności.Zatem - zdaniem organu - Spółka wiedziała lub co najmniej powinna była wiedzieć, że zakwestionowane transakcje nabycia towarów są fikcyjnymi, a zatem nie są realizowane w celach gospodarczych. Wszystkie wskazane wyżej okoliczności i fakty traktowane łącznie i we wzajemnym powiązaniu, wskazują, że Spółka co najmniej powinna mieć świadomość, że bierze udział w nierzetelnych transakcjach, bowiem założenia i sposób ich przeprowadzenia wskazywały na proceder oszustwa karuzelowego. Spółka jako ostatnie ogniwo na terytorium kraju w łańcuchu podmiotów na który wystawiano faktury VAT pełniła rolę "brokera", tj. podmiotu który dokonując WDT towarów fakturowanych od buforów, które ci "odkupili" w transakcji krajowej od "znikającego podatnika" deklarowała o bezpośredni i pośredni zwrot podatku VAT, który na wcześniejszym etapie obrotu nigdy nie został zapłacony.Przedmiotowe postępowanie odwoławcze zostało poprzedzone kontrolą podatkową, na etapie której organ kontrolny, Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków- Podgórze zajmował odmienne stanowisko, tzn. kwestionowana była wewnątrzwspólnotowa dostawa X.1 w listopadzie i grudniu 2016r. do litewskiego podmiotu w związku z brakiem wywozu tych towarów z kraju i dostarczeniem ich do tego kontrahenta. W konsekwencji - zdaniem organu - do przedmiotowej sprzedaży winna być zastosowana 23% stawka opodatkowania.Natomiast na etapie postępowania podatkowego organ podatkowy I instancji zakwestionował wewnątrzwspólnotową dostawę X.1 w ww. okresie, z uwagi na ustalenie, że Skarżąca była ogniwem łańcucha fikcyjnych dostaw dokonywanych w ramach karuzeli podatkowej. Zdaniem organu mieliśmy do czynienia z pozorowaniem działalności gospodarczej w zakresie handlu tym towarem, Skarżąca dokonywała wyłącznie wystawiania nierzetelnych faktur (tzw. obrót fakturowy).W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Spółka zarzuciła naruszenie:Naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 216§1 w zw. z art. 180§1 O.p. poprzez czynienie na potrzeby skarżonej decyzji ustaleń faktycznych w oparciu o materiały dowodowe pochodzące z kontroli podatkowych Podatnika, a bez ich formalnego włączenia do postępowań podatkowych, poprzez brak skorygowania przez DIAS założenia Organu I Instancji stanowiącego, że materiały te automatycznie stają się dowodami w postępowaniach podatkowych, podczas gdy zgodnie z art. 216§ 1 O.p. w toku postępowania organ podatkowy wydaje postanowienia, w związku z czym włączenie dokumentów znajdujących się w aktach kontroli podatkowych do postępowań podatkowych nie następuje automatycznie, ale wymaga formalnego postanowienia w tym przedmiocie, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy z uwagi na zakres uwzględnionego w ten sposób na potrzeby postępowań podatkowych materiału dowodowego.Naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 191 O.p. poprzez ocenę materiału dowodowego przez pryzmat ustaleń i ocen innych organów, zamiast czynienia własnych ustaleń w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, a w szczególności - w sposób uniemożliwiający Skarżącej skontrolowanie takich ustaleń faktycznych, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, mając w szczególności na uwadze:czynienie przez DIAS ustaleń w oparciu o pismo Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, zamiast - w oparciu o przedłożone na potrzeby tamtejszego postępowania materiały i dowody,czynienie przez DIAS ustaleń w oparciu o materiały pozyskane od innych organów, a których jawność i oryginalna treść zostały dla Skarżącej wyłączone, w związku z czym możliwość ich kontroli staje się dla Skarżącej niemożliwa,czynienie przez DIAS ustaleń w oparciu o twierdzenia zawarte w protokole z czynności sprawdzających w spółce W. spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "W."), zamiast w oparciu o przedłożone na potrzeby tamtejszego postępowania konkretne dowody i dokumenty, które to rozstrzygnięcia stanowią wyłącznie twierdzenia prowadzącego przedmiotową kontrolę organu i nie mogą służyć za dowód w niniejszym postępowaniu,czynienie przez DIAS ustaleń w oparciu o twierdzenia Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu, zamiast w oparciu o konkretne dowody i dokumenty przedłożone na potrzeby prowadzonego przez niego postępowania,czynienie przez DIAS ustaleń w oparciu o odpowiedzi SCAC administracji skarbowych państw obcych z etapu Kontroli Podatkowych (Skarżona Decyzja - str. 2326), zamiast w oparciu o konkretne dowody i dokumenty przedłożone przez podatników z państw obcych.Naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 191 O.p. poprzez odmówienie wiary zeznaniom J.C. i L.C. oraz W.W. w zakresie dokonywanych przez Skarżącą transakcji z listopada i grudnia 2016 r. w sytuacji gdy zeznania te pozostają w zgodzie z zeznaniami świadków S.Ż., M.D., P.D. oraz Z.R., których zeznania uznane zostały za wiarygodne, a wszystkie te zeznania/wyjaśnienia są wewnętrznie spójnie, należycie uzasadniają proces zawierania i realizowania transakcji Podatnika, motywacji do ich zawarcia oraz okoliczności z nimi związanych.W zakresie ustaleń dotyczących metodologii organizacji działalności gospodarczej przez S.:Naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 187§1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez wadliwą ocenę materiału dowodowego, w szczególności wybiorcze i instrumentalne interpretowanie treści zebranych dowodów, a nawet czynienie ustaleń sprzecznych z ich treścią, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to:poprzez czynienie Skarżącej zarzutu, jakoby w krótkim okresie od powstania S. rozpoczęła ona handel towarem X.2 w dużych ilościach i na znaczne kwoty bez poszukiwania nabywcy, przy jednoczesnym ustaleniu a nie wzięciu pod uwagę: powiązań handlowych poprzedniego pracodawcy jednego z przedstawicieli spółki (L.C.) ze sprzedawcą i nabywcą X.2 od Podatnika i z pominięciem funkcji jaką pełnił L.C. u poprzedniego pracodawcy (dział eksport), faktu braku problemów u poprzedniego pracodawcy L.C. z transakcjami analogicznymi do transakcji Skarżącej w zakresie ich rozliczeń podatkowych, faktu że ideą założenia spółki S. było właśnie m.in. możliwość wykorzystania wiedzy i doświadczeń handlowych jej wspólników z poprzednich doświadczeń zawodowych, z których płynęło zaufanie Skarżącej do wybranych przez nią ostatecznie kontrahentów, a rozmowy na temat możliwości współpracy nie rozpoczęły się od powołanego przez DIAS maila, ale z uprzednich kontaktów stron;poprzez ustalenie, że współpraca Skarżącej z U. (dalej: "U.") rozpoczęła się od "nieprecyzyjnego zapytania o towar, gdyż [U.] nie podał jakiego towaru poszukuje" - które to twierdzenie stanowi istotne nadużycie w interpretacji materiału dowodowego, zważywszy że dotyczyło ono konkretnie transakcji Skarżącej z grudnia 2016r., a nie początków współpracy stron, a osadzone w kontekście tamtych zeznań nabiera zupełnie innego znaczenia, niż w skarżonej decyzji stara się mu przypisać Organ II Instancji;poprzez ustalenie, że Skarżąca dokonywała Transakcji bez angażowania własnych środków finansowych mimo stwierdzenia faktu udzielenia przez wspólnika J.C. pożyczki na rzecz Skarżącej (skarżona decyzja - str. 13) oraz z pominięciem faktu, że Skarżąca dopiero zaczynała w tamtym okresie realną działalność gospodarczą (stąd też z jej punktu widzenia najlogiczniejsza mogła wydawać się współpraca z kontrahentami już wcześniej znanymi i z perspektywy Skarżącej z wcześniejszych doświadczeń jej reprezentanta - godnymi, zaufania) i sposobu wynegocjowanych zasad współpracy - odpowiadających możliwościom i zasobom Podatnika z tamtego okresu, a w szczególności - bez uwzględnienia faktu wypracowania przez Skarżącą na obu transakcjach w zakresie X.2 godziwej marży oraz realizacji innych transakcji (w zakresie rękawic medycznych) z wykorzystaniem tych samych sił i środków Skarżącej jak w przypadku towaru X.2;poprzez ustalenie, że fakt iż towary będące przedmiotem transakcji pomiędzy Skarżącą a U. wydawane były kierowcom nabywcy dopiero po otrzymaniu zapłaty przez Skarżącą odbiega od normalnej praktyki gospodarczej, przy braku ustaleń co do "normalnej praktyki gospodarczej" w zakresie towaru będącego przedmiotem badanych transakcji, czy choćby jakiegokolwiek innego towaru [...] w tym zakresie;poprzez czynienie Skarżącej absurdalnego wręcz zarzutu, jakoby normalnym zachowaniem nabywcy towaru handlowego miała być "weryfikacja źródła jego pochodzenia" - który to zarzut kłóci się z ideą pośrednictwa handlowego w ogóle,poprzez podanie w wątpliwość transakcji Skarżącej z U. z uwagi na czynienie przez strony transakcji wszelkich związanych z tym ustaleń wyłącznie telefonicznie / mailowo, przy braku ustaleń co do praktyki zawierania takich transakcji w ramach "zwykłej" praktyki gospodarczej,poprzez ustalenie, że "dostawcą wszystkich towarów dla Spółki miała być w kontrolowanym okresie firma C. sp. z o.o. z Warszawy", które to twierdzenie sugerować może z góry założone działanie Skarżącej - nieznajdujące potwierdzenia w materiale dowodowym,poprzez czynienie Skarżącej zarzutów o brak zainteresowania źródłem pochodzenia towarów nabywanych na potrzeby badanych transakcji oraz brak składanych zapytań ofertowych do oficjalnych dystrybutorów X.1, podczas gdy w toku postępowań podatkowych Podatnik wielokrotnie wyjaśniał, iż towar X.1 nie jest równoznaczny z towarem X.2, w związku z czym zapytania ofertowe do dystrybutorów X.1 pozostawałyby tu bezprzedmiotowe,poprzez nadużycie w interpretacji dowodów sugerujące działalność Skarżącej wyłącznie w zakresie X.1, podczas gdy w badanym okresie Podatnik dokonał również istotnych wartościowo transakcji na rękawiczkach medycznych oraz podejmował różnorakie działania konkurencyjne,poprzez wewnętrznie sprzeczne ustalenia, że Skarżąca fizycznie nie dysponowała towarem w ramach transakcji z listopada 2016r., podczas gdy Spółka wykazała, iż weszła w posiadanie przedmiotowego towaru - dokonując różnorakich czynności z zakresu kontroli i zarządu przedmiotowym towarem, a które to czynnościSpółka wykonywała jako jego dysponent, co zresztą wbrew powyższym ustaleniom Organu II instancji - przyznane zostały następnie przez ten sam organ w innym miejscu skarżonej decyzji,poprzez uznanie, że "funkcjonowanie Spółki nie zostało ukierunkowane na działalność prowadzoną w warunkach i na zasadach rynkowych, bowiem z góry wiadomym było kto jest dostawcą, a kto odbiorcą danego towaru" oraz, iż "Spółka działała w zorganizowanej grupie, która dokonywała oszustw podatkowych" - które to twierdzenia wyrywają działalność Spółki w zakresie towaru X.2 całkowicie z kontekstu, w szczególności w nieuzasadniony sposób pomijają wszelkie dokumenty i dowody przedstawione przez Skarżącą na okoliczność prowadzenia działalności w rożnych segmentach rynku, a jednocześnie z pominięciem faktu że Skarżąca - jako podmiot rozpoczynający dopiero stosunkowo niedługo wcześniej działalność, starała się ją organizować w sposób z jej perspektywy możliwie bezpieczny, czemu służyć miała współpraca z kontrahentami już Spółce znanymi i z jej wcześniejszych doświadczeń - wiarygodnymi;poprzez ustalenie, że transakcje Spółki w ramach X.2 miały spowodować "wygenerowanie zysku pochodzącego wyłącznie z niezapłaconego podatku VAT, a nie z transakcji gospodarczych" - którego to twierdzenia DIAS nie można pogodzić z faktem, że Skarżąca na obu tych transakcjach osiągnęła istotny zysk - marżę, stanowiącą jej dochód oraz główną przyczynę i motywację zawarcia ww. transakcji.W zakresie ustaleń dotyczących pozostałych podmiotów uczestniczących w rzekomym łańcuchu transakcji nabyć i dostaw w miesiącu listopadzie 2016 r.:Naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 187§1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez wadliwą ocenę materiału dowodowego co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to poprzez stwierdzenie, że zdaniem Pana S.Ż. "opakowanie zbiorcze X.1 nie pozwala na stwierdzenie jaki towar jest w środku, gdyż minimalnie widać, ale trzeba otworzyć taśmę, żeby otworzyć pudełko i zajrzeć do środka", podczas gdy z zeznań świadka wynikało, twierdzenie wręcz przeciwne - iż co do zasady można ustalić zawartość opakowania zbiorczego X.1.Naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 187§1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez czynienie ustaleń faktycznych w oparciu o niepełny lub wątpliwy materiał dowodowy, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to:poprzez ustalenie, iż towar zbyty przez spółkę I. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "I.") na podstawie faktury nr [...] nabyty został przez I. od spółki R. a,s. (dalej: "R."), podczas gdy informacja taka nie poparta została żadnym dowodem na podstawie którego można byłoby jednoznacznie wnioskować o faktycznym pochodzeniu (źródle) przedmiotowego towaru;poprzez wnioskowanie o przestępczym charakterze działalności spółki R. wyłącznie w oparciu o niepopartą żadnymi dowodami sugestię podmiotu trzeciego w tej kwestii;poprzez kwestionowanie uczciwości transakcji z listopada 2016r., zawartej przez Podatnika z U., w oparciu o wyjaśnienia J.C. złożone jeszcze na etapie kontroli podatkowej w zakresie podatku VAT za listopad 2016r., opisujące okoliczności organizowania transportu dla zbywanego przez Podatnika towaru, a z całkowitym pominięciem dalszych wyjaśnień Skarżącej w tym zakresie oraz bez podjęcia jakichkolwiek własnych działań celem ich ewentualnego sprecyzowania / dalszego wyjaśnienia w toku postępowań podatkowych, a tym bardziej zaś bez poczynienia przez organ podatkowy jakichkolwiek własnych ustaleń co do faktycznej praktyki funkcjonowania spółki U., czy też ogólnej praktyki rynkowej w zakresie organizowania transportu nabywanych i zbywanych towarów;poprzez czynienie ustaleń faktycznych w zakresie spółek A. sp. z o.o. (dalej: "A.") i M.3 sp. z o.o. (dalej: "M.3") bazując na trudnościach w kontakcie z przedstawicielami tych spółek w sytuacji, gdy kontakt ten ze strony organu podatkowego podejmowany był pod adresem odmiennym, niż wskazany wyraźnie w aktach sprawy i z pominięciem wniosku Skarżącej o ponowienie wezwań na prawidłowy tym razem adres, w związku z czym wezwania kierowane na nieprawidłowy adres uznać należy za nieskuteczne, a działania organu podatkowego co do ustalania stanu faktycznego w tym zakresie - niedostateczne, a wręcz wadliwe.Naruszenie przepisów postępowania, a to art. 191 O.p. poprzez kwestionowanie okoliczności i twierdzeń już wcześniej uznanych przez organy podatkowe za należycie wykazane przez Podatnika, a więc nie wymagające dalszych dowodów, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to poprzez kwestionowanie uczciwości transakcji zawartej przez Podatnika z U. w oparciu o kwestię uszkodzeń palet w ramach transakcji z listopada 2016r. i związaną z tym reklamację, które to kwestie wyczerpująco wyjaśnione zostały przez Podatnika w zastrzeżeniach do protokołu kontroli podatkowej w odniesieniu do podatku VAT za listopad 2016r., a które to wyjaśnienia przyjęte zostały przez kontrolujących jako wyczerpująco wyjaśniające powstałe w tej sprawie wątpliwości.Naruszenie przepisów postępowania, a to art. 122 w zw. z art. 191 O.p. poprzez brak bieżącego wyjaśniania wątpliwości / sprzeczności co do treści materiału dowodowego, a jednocześnie wnioskowanie o stanie faktycznym w oparciu o tak zgromadzony (tj. niejednokrotnie wewnętrznie sprzeczny materiał dowodowy, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to:poprzez wewnętrznie sprzeczne ustalenie, iż "ten sam" towar, który nabyty został przez W. od I. na podstawie faktury [...] , zbyty został następnie na rzecz spółki C. sp. z o.o. (dalej: "C.") na podstawie faktury [...] , a następnie - zdaniem organu podatkowego, kolejno na rzecz Podatnika, U., T., A. / M.3, K. (dalej: "K."), W. - w ramach rzekomej karuzeli podatkowej, w sytuacji gdy na etapie transakcji pomiędzy W. i C. zbywany towar miał mieć opisy w języku polskim, zaś na dalszych etapach (w tym na etapie zbycia towarów przez K. do W.) - wyraźnie wskazywano na opisy towaru w ramach tych transakcji w językach obcych, skąd wniosek, że towar z tych "późniejszych" transakcji nie mógł być towarem "tożsamym" z towarem nabytym przez C. od W. na podstawie faktury [...] ;poprzez wewnętrznie sprzeczne ustalenie, zgodnie z którym DIAS uznał, że towar nabyty przez U. od Skarżącej w listopadzie 2016r. został następnie zbyty na rzecz T. (skarżona decyzja - s. 23) podczas gdy na dokumencie CMR transakcji na towarach pomiędzy U. i T. "brak było adnotacji o ewentualnych uszkodzeniach kartonów" (skarżona decyzja - s. 24), w świetle których to sprzeczności, podstawę wniosków o stanie faktycznym co do poszczególnych etapów obrotu rzekomej karuzeli podatkowej, nie mogą stanowić wyłącznie ustalenia obcej administracji podatkowej (odpowiedź na wniosek SCAC),poprzez wewnętrznie sprzeczne ustalenie, iż w ramach obrotu towarem X.2 z listopada 2016r. towar nabyty przez T. został następnie przez T. rzekomo sprzedany spółce A., a jednocześnie, że "ten sam" towar (towar z tej samej transakcji zakupu) zbyty został na podstawie faktury [...] na rzecz spółki M.3 - których to ustaleń nie da się ze sobą pogodzić;poprzez przyjęcie, że towar nabyty przez T. od U. na podstawie faktury nr [...], zbyty został na rzecz spółki M.3 na podstawie faktury nr [...], mimo że tak jednoznacznej informacji brak w zgromadzonym materiale dowodowym, podczas gdy ta ostatnia faktura dotyczyła towaru X.3, a więc towaru jakościowo odmiennego od X.2, w związku z czym za nieuprawnione uznać należy wnioskowanie organu podatkowego co do błędu pisarskiego w zakresie przedmiotowych towarów bez uprzedniego ustalenia przyczyn takich rozbieżności;poprzez ustalenie, iż cała partia towaru, nabyta przez K. na podstawie faktury [...], zbyta została następnie na podstawie faktury [...] na rzecz W., podczas gdy twierdzenie takie sprzeczne pozostaje z danymi wynikającymi z tych dokumentów, a to - z ilością sprzedanych towarów wykazanych na tych fakturach: na fakturze [...] oraz na fakturze [...] .W zakresie ustaleń dotyczących podmiotów uczestniczących w rzekomym łańcuchu transakcji nabyć i dostaw w miesiącu grudniu 2016r.Naruszenie przepisów postępowania, tj. art, 187§1 wzw. z art. 191 O.p. poprzez czynienie ustaleń faktycznych w oparciu o niepełny lub wątpliwy materiał dowodowy, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to:poprzez przyjęcie iż transakcja Podatnika z grudnia 2016r. dokonana została w ramach karuzeli podatkowej mimo braku ustalenia zamkniętego łańcucha dostaw w tym zakresie, a wyłącznie poprzez pośrednie wnioskowanie o rzekomej karuzeli podatkowej w oparciu o ustalenia co do transakcji z listopada 2016r. - podczas gdy te ostatnie ustalenia zawierały błędy i sprzeczności nie pozwalające uznać ich za poczynione w sposób należyty i prawidłowy, a co więcej mając na uwadze, że w odniesieniu do grudnia 2016r. nie ustalono etapu rzekomego uszczuplenia należności Skarbu Państwa, zbieżność podmiotów w transakcjach z listopada i grudnia ogranicza się wyłącznie do Skarżącej i jej bezpośrednich kontrahentów, w zakresie zaś innych podmiotów, których udział w transakcji z grudnia 2016r. jest przez DIAS wyłącznie sugerowany (w szczególności K. i W.) nie został należycie udowodniony (mimo prowadzenia z udziałem tych podmiotów postępowania dowodowego za listopad 2016r., w tym - bez pozyskiwania od nich dowodów i dokumentów za grudzień 2016r.),poprzez czynienie ustaleń faktycznych w zakresie spółek A. i M.3 bazując na trudnościach w kontakcie z przedstawicielami tych spółek w sytuacji, gdy kontakt ten ze strony organu podatkowego podejmowany był pod adresem odmiennym, niż wskazany wyraźnie w aktach sprawy, w związku z czym wezwania kierowane na nieprawidłowy adres uznać należy za nieskuteczne, a działania organu podatkowego co do ustalania stanu faktycznego w tym zakresie - niedostateczne, a wręcz wadliwe,poprzez pominięcie w uzasadnieniu skarżonej decyzji faktu uznania racji Skarżącej i uchylenie argumentacji Organu I Instancji z decyzji I Instancji, posługującej się sugestią jakoby towar nabyty przez Podatnika od C. w grudniu 2016r. na podstawie faktury [...] tożsamy miał być z towarem nabytym przez Skarżącą od C. w listopadzie 2016r, w sytuacji braku jakichkolwiek wiarygodnych dowodów, mogących uzasadnić takie twierdzenie - co potwierdza fakt, ze nie mogąc wykazać zamkniętego łańcucha transakcji organy podatkowe podejmują się nawet dowolnej interpretacji materiału dowodowego - w sposób mający wykazać założoną w tym zakresie z góry tezę o udziale Skarżącej w karuzeli podatkowej.W zakresie ustaleń dotyczących rzekomej świadomości Podatnika co do jego udziału w karuzeli podatkowej:1. Naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 187§1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez wadliwą ocenę materiału dowodowego, w szczególności wybiorcze i instrumentalne interpretowanie treści tych dowodów, a nawet czynienie ustaleń sprzecznych z ich treścią co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to:poprzez ustalenie, że ostateczny wybór kontrahentów Skarżącej (C. i U.) wynikał z doświadczeń w działalności jednego ze wspólników Podatnika, który zajmował się handlem z tymi podmiotami w ramach poprzedniego zatrudnienia przy jednoczesnej błędnej sugestii, jakoby transakcje Skarżącej z 2016r. odbywały się w związku z tym "w kręgu osób znajomych", co sugerować mogłoby jakieś dalej idące zażyłości między ww. podmiotami, niż tylko i wyłącznie znajomość ograniczającą się do sfery zawodowej, a które rodziła po stronie Skarżącej zaufanie do tych podmiotów w sferze biznesowej,poprzez pominięcie w ustaleniach faktu, że C. nie była jedyną spółką braną wstępnie pod uwagę przez Podatnika do transakcji w zakresie X.2 z 2016r.,poprzez zarzucenie Podatnikowi świadomości co do ewentualnej karuzeli podatkowej w związku z "szybkim rozpoczęciem działalności przez Spółkę" przy pominięciu jednocześnie faktu, że działalność Podatnika bazowała na doświadczeniach jej wspólników w tej samej branży w ramach poprzedniego zatrudnienia - w szczególności zaś, iż zgodnie z wiedzą Podatnika, pośrednictwem pomiędzy tymi samymi podmiotami jak w przypadku transakcji z 2016r. (tj. C. a U.) z powodzeniem zajmował się również uprzedni pracodawca jednego ze wspólników Podatnika, a ponadto, że wspólnik Skarżącej dokonał z C. transakcji innej jeszcze niż badane Transakcje - niekwestionowanej przez organy podatkowe,zaś sam Podatnik stanowi podmiot łączący doświadczenia, znajomość rynku i knowhow dwóch osób fizycznych, które połączyć chciały w ten sposób siły celem kontynuowania i rozwijania prowadzonej przez nich wcześniej przez wiele lat - analogicznych działalności w ramach jednoosobowych działalności gospodarczych - w kontekście których to okoliczności zauważyć należy również, że zaplecze techniczne i organizacyjne Podatnika na potrzeby transakcji z 2016r. nie różniło się od posiadanego dotychczas przez tych przedsiębiorców samodzielnie,poprzez wybiórcze przytaczanie faktów w zakresie opisu transakcji z listopada 2016r. - w sposób sprawiający wrażenie, jakoby działalność Podatnika w zakresie X.2 stanowiła ewenement w stosunku do jego pozostałej działalności, podczas gdy inne zawierane przez Skarżącą transakcje w 2016r. były istotnie zbliżone co do gabarytów do transakcji na X.2,poprzez zarzucenie Podatnikowi świadomości co do ewentualnej karuzeli podatkowej w związku z przeprowadzaniem transakcji z 2016r. "bez ponoszenia jakiegokolwiek ryzyka handlowego", podczas gdy w zakresie transportu towaru - DIAS pominął jednocześnie fakt, że zasady te uzgodnione zostały przez strony uwzględniając ich siły i środki, oczekiwania i wzajemne doświadczenia, w zakresie angażowanych środków - pominął fakt, że wspólnicy zapewnili Spółce finansowanie w zakresie wymaganym do przeprowadzenia przedmiotowych transakcji, a ich warunki dostosowywane były do potrzeb spółki dopiero wchodzącej na rynek, w zakresie znajomości rynku branżowego zaś - uporczywie podnosi zarzuty dotyczące cen rynkowych X.1, podczas gdy wielokrotnie wskazywano już, iż przedmiotem transakcji Podatnika były X.2 (towar z napisami z językachobcych), tym samym produkty dystrybuowane przez M.4 S.A. i F. sp. z o.o. (towar z napisami z języku polskim) pozostawały poza zainteresowaniem Skarżącej,poprzez przyznanie, iż rozbieżności w języku opisów towarów na poszczególnych, powoływanych w skarżonej decyzji fakturach zostały zauważone i jest to dowód świadczący o braku tożsamości pomiędzy wykazanym w nich towarem, a jednocześnie czynienie zarzutów co do istnienia zamkniętego łańcucha w ramach transakcji Skarżącej z 2016r.,poprzez zakwestionowanie znajomości przez Podatnika "lidera na rynku polskim w zakresie X.2" przy jednoczesnym konsekwentnym mieszaniu przez organ podatkowy ustaleń co do towaru "X.2" - towar z opisami zagranicznymi, z towarem "X.1" - towarem polskim;poprzez ocenę realizowanej transakcji Podatnika z powołaniem się na "nietypową zasadę krótkiego terminu płatności" - przy jednoczesnym braku jakichkolwiek ustaleń w sprawie co do "typowej" praktyki obrotu towarami [...], w tym towarem "X.2" w tym zakresie,poprzez ustalenie, iż krótkie terminy płatności w ramach transakcji Skarżącej świadczą o tym, że obrót Spółki "nie odbywał się na zasadach wolnorynkowych", gdyż liczył się "szybki transfer środków finansowych celem zarabiania na podatku VAT, zamiast stosownej marży" - które to twierdzenia nie znajdują potwierdzenia w materiale dowodowym, a wręcz pozostają z nim sprzeczne, ani bowiem Organ I Instancji ani też Organ II Instancji nie czynili ustaleń co do "zasad wolnorynkowych" w ramach obrotu X.2, w kwestii zaś motywacji przeprowadzenia transakcji - w okresie ich realizowania Skarżąca nie miała powodów, żeby wątpić w uczciwość C. i U., sama zaś na obu transakcjach osiągnęła zadowalającą marżę;poprzez wewnętrznie sprzeczne zarzuty, tj. zarzut iż "brak reklamacji towaru o dużej wartości w listopadzie 2016r. pomimo zweryfikowania przez nabywcę i dokonania adnotacji na CMR, że 30 z 33 palet ma uszkodzone kartony" ma rzekomo wskazywać na jedynie pozory prowadzenia działalności" przez Spółkę, przy jednoczesnym zarzucie, że "Spółka nie ponosiła odpowiedzialności za towar w transporcie po wydaniu go z magazynu firmy C. sp. z o.o." - stąd faktycznie prowadzone rozmowy reklamacyjne stron nie miały uzasadnienia, których to zarzutów DIAS nie da się ze sobą pogodzić,poprzez dokonanie sprzecznych z materiałem dowodowym a nawet sprzecznych wewnętrznie w ramach Skarżonej Decyzji ustaleń, iż kierowca w ramach transakcji z listopada 2016r. nie sprawdzał towaru, a ponadto "nie widział on zawartości kartonów, a o tym, że rzekomym towarem miały być X.2 wnioskował jedynie po kartonach", podczas gdy w innym miejscu skarżonej decyzji DIAS nie tylko opisał sposób weryfikacji tego towaru ale ustalił również, że P.D. był przy tym obecny, sam P.D. dokonywał weryfikacji towaru, a sens zeznań tego świadka został jedynie przez DIAS przeinaczony, tym bardziej, że fotografie przedstawione przez Skarżącą oraz jej zeznania dowodzą, że konstrukcja samych kartonów umożliwia stwierdzenie ich zwartości,poprzez czynienie Skarżącej zarzutu, że "w rzeczywistej dostawie towaru nie jest wymagane i potrzebne jego fotografowanie, gdyż zdjęcia nie mogą zastąpić rzetelnie prowadzonej dokumentacji, mogą ją najwyżej potwierdzić'" - podczas gdy przydatność takiej dokumentacji wynikała z okoliczności faktycznych samej sprawy (uszkodzenia kartonów dokonane w transporcie, dowodem czego były fotografie z załadunku dowodzące braku wad towaru z chwilą jego wydania przewoźnikowi, które przy dostawie [...] zwolniły Skarżącą formalnie z odpowiedzialności z tytułu ewentualnych roszczeń reklamacyjnych), a wiedza co do jej przydatności wynikała z poprzednich doświadczeń Skarżącej,poprzez zarzucenie Podatnikowi stworzenia przez niego pozoru dokonywania odpowiedniej weryfikacji kontrahentów, podczas gdy weryfikacji tej dokonywała osoba niezależna od Podatnika, niezwiązana jego instrukcjami, nieznająca żadnego z branych pod uwagę jako kontrahent Podatnika podmiotów, a ponadto - doświadczona w kwestiach zasad należytej weryfikacji stron dla potrzeb rozliczeń podatkowych;poprzez kwestionowanie uczciwości transakcji z listopada 2016r., w oparciu o wyjaśnienia J.C. złożone jeszcze na etapie kontroli podatkowej w zakresie podatku VAT za listopad 2016r., opisujące okoliczności organizowania transportu dla zbywanego przez Podatnika towaru, a z całkowitym pominięciem dalszych wyjaśnień Skarżącej w tym zakresie oraz bez podjęcia jakichkolwiek własnych działań celem ich ewentualnego sprecyzowania / dalszego wyjaśnienia w toku postępowań podatkowych, a tym bardziej zaś bez poczynienia przez organ podatkowy jakichkolwiek własnych ustaleń co do faktycznej praktyki funkcjonowania spółki U., czy też ogólnej praktyki rynkowej w zakresie organizowania transportu nabywanych i zbywanych towarów oraz w oparciu o wyjaśnienia L.C. w zakresie sposobu badania towaru, które rzekomo sprzeczne mają być z zeznaniami świadka P.D., przy czym Skarżąca tej sprzeczności nie dostrzega,poprzez ustalenie (wbrew materiałowi dowodowemu), że Podatnik w okresie objętym postępowaniami podatkowymi dokonał "tylko dwóch zakwestionowanych transakcji", podczas gdy Spółka dokonywała w tym okresie równie wartościowych transakcji w zakresie rękawiczek medycznych oraz przygotowywała się do wprowadzenia nowych towarów,poprzez wnioskowanie o celu przeprowadzenia przez Skarżącą transakcji polegającym na "zarobieniu na podatku zamiast zarobienia na marży", a nie znajdujące żadnego uzasadnienia w szczególności, jeśli weźmie się pod uwagę, że Skarżąca osiągnęła na obu transakcjach w zakresie X.2 zadowalającą marżę;poprzez dokonanie wewnętrznie sprzecznego wnioskowania, zgodnie z którym z jednej strony celem odmówienia podatnikowi rzekomo zamieszanego w karuzelę podatkową możliwości skorzystania z konstrukcji podatku VAT wymaga się od organów podatkowych jasnego wykazania, że podatnik ten wiedział lub co najmniej powinien był wiedzieć, że jest uczestnikiem karuzeli podatkowej, a z drugiej wymagając od podatnika wykazywania wręcz jego niewinności do granic absurdu,nieuwzględnienie całości materiału dowodowego w kontekście opisu elementów struktury rzekomo stwierdzonej karuzeli podatkowej, w szczególności:nie odniesienie się do faktu, że Podatnik nie znał innych podmiotów posądzanych przez organ podatkowy o karuzelę podatkową, nie miał z nimi powiązań, nie kontaktował się z nimi, nie znał zawartych przez nie transakcji ani ich warunków, zaś wiedzę Podatnika oceniać należy z perspektywy chwili zawierania transakcji z 2016r.,brak oceny co do faktu, że wybór przedmiotu transakcji z 2016r. (X.2) wynikał z doświadczeń w działalności gospodarczej jednego ze wspólników Podatnika – L.C.,brak oceny co do faktu, iż Podatnikowi nieznana była finalna destynacja towaru, która to informacja (o źródle i destynacji towaru handlowego) stanowi z zasady tajemnicę przedsiębiorstwa kontrahentów,brak należytej oceny postępowania reklamacyjnego w zakresie towaru z listopada 2016r. w kontekście wszystkich, złożonych w tej sprawie wyjaśnień Podatnika i przedstawionych przez niego dowodów,lekceważąca postawa DIAS wobec przedstawionych przez Podatnika dowodów w zakresie podejmowanych przez niego zachowań konkurencyjnych, w sytuacji, w której zarzuty Podatnika należycie wykazały wadliwość rozumowania NUS w ramach decyzji I Instancji,brak oceny co do odstępu czasowego pomiędzy transakcjami Podatnika (ponad miesiąc), podczas gdy, zdaniem Organu I Instancji, "ten sam" towar, który Podatnik nabył od C. 10 listopada 2016r. (a C. od W. w tym samym dniu), wrócić miał do W. już 15 listopada 2016r, co oznacza, że świadomy swojego udziału w karuzeli podatkowej broker powinien był kolejnego obrotu towarem dokonać już wtedy (nie zaś dopiero miesiąc później), który to zarzut podniesiony został przez Skarżącą w odwołaniu od Decyzji I Instancji, a choć nie został skomentowany przez DIAS - to uwzględniony w jego własnej decyzji (argumentacja NUS w tym zakresie pominięta);nieuwzględnienie całości materiału dowodowego, zgromadzonego w aktach postępowań podatkowych, a świadczącego o braku wiedzy Podatnika co do ewentualnej karuzeli podatkowej, jak również - o faktycznym zachowaniu przez Podatnika staranności adekwatnej do sytuacji w doborze kontrahentów do transakcjach w zakresie X.2,brak oceny materiału dowodowego zgromadzonego również w aktach kontroli podatkowych Podatnika, a świadczącego o braku wiedzy Podatnika co do ewentualnej karuzeli podatkowej, jak również - o faktycznym zachowaniu przez Podatnika staranności adekwatnej do sytuacji w doborze kontrahentów do transakcji w zakresie X.2 (wykorzystanie wyłącznie materiałów mających świadczyć przeciwko Skarżącej),przeprowadzenie przez organ I instancji absurdalnego wnioskowania, polegającego na przyjęciu, że marża osiągnięta przez Podatnika na transakcjach w 2016r. w zakresie X.2 wynikała głownie z rzekomej pozycji Podatnika jako brokera w karuzeli podatkowej, podczas gdy celem typowego brokera (czy też raczej wszystkich podmiotów świadomie zamieszanych w karuzelę podatkową) pozostaje wyłącznie osiągnięcie korzyści w postaci zwrotu niezapłaconego na wcześniejszym etapie obrotu podatku VAT, marża pozostaje zaś dla tych podmiotów (w tym brokera) kwestią nieistotną, tymczasem ustalenie warunków transakcji z uwzględnieniem godziwej marży dla przedsiębiorcy może świadczyć co najwyżej (o ile faktycznie dana transakcja dokonywana jest w ramach karuzeli podatkowej) o celowym wykorzystaniu podmiotu uczciwego i wprowadzeniu go w błąd przez kontrahentów na potrzeby przeniesienia na niego całości ryzyk związanych z podatkiem VAT i jednoczesnego uwiarygodnienia w ten sposób działalności fatycznych uczestników karuzeli podatkowej.Naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 187§1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez czynienie ustaleń faktycznych w oparciu o niepełny lub wątpliwy materiał dowodowy, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to:poprzez poddawanie w wątpliwość transakcji Podatnika z 2016r. w zakresie X.2 w związku z brakiem pisemnych umów Podatnika z kontrahentami bez ustalenia czy w "normalnych" warunkach rynkowych takie kontrakty sformalizowane są faktycznie zawierane, jaki właściwie mają one sens dla stron i w jaki sposób, w "normalnych" warunkach rynkowych, umowy takie uwiarygadniają czy chronią strony transakcji lepiej, aniżeli uzgodnione przez te strony (chociażby ustnie) i przestrzegane przez niejasne i odpowiednio bezpieczne warunki zakupu / sprzedaży danego towaru,poprzez ograniczenie inicjatywy dowodowej DIAS do prośby o przekazanie przez Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie ewentualnej decyzji wydanej ws. spółki C., podczas gdy dowodem w postępowaniu w sprawie Skarżącej nie może być decyzja wydana przez inny organ w innym postępowaniu, w którym to postępowaniu Skarżącej nie przysługują uprawnienia strony, co potwierdza m.in. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 października 2019r, Glencore Agriculture Hungary Kft., C-189/18, wskazując iż takie postępowanie narusza w postępowaniu podatkowym prawo strony do obrony,poprzez brak jakichkolwiek ustaleń w przedmiocie historii zatrudnienia wspólników Skarżącej, warunków ich poprzedniego zatrudnienia, pracy i płacy, w tym m.in. - historii zatrudnienia J.C. w M. S.A. podczas gdy osoba ta brała udział w budowaniu sukcesu przedmiotowej spółki z branży medycznej (handlującej [...]), w tym przez długie lata - poprzez pełnienie w niej funkcji Prezesa a następnie Członka Zarządu, jego wyjątkowo korzystnych warunków pracy i płacy, a w związku z tym - braku logicznych przesłanek do zamiany przedmiotowych zajęć na świadomy udział w karuzeli podatkowej.Naruszenie przepisów postępowania, ti. art, 188 O.p. poprzez nieuwzględnienie wniosków dowodowych Podatnika, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to:i. poprzez nieuwzględnienie wniosku Podatnika o ponowne przesłuchanie świadka P.D., a jednocześnie dalsze zarzucenie niespójności zeznań Skarżącej z zeznaniami tego świadka w zakresie weryfikacji zawartości kartonów przewożonego towaru, w sytuacji, gdy wątpliwości w tym zakresie mogły zostać ostatecznie wyjaśnione na poprzez ponowne przesłuchanie tego świadka - zgodnie z wnioskiem Podatnika,poprzez brak podjęcia przez D!AS efektywnej inicjatywy dowodowej mimo stwierdzonych licznych braków i niedociągnięć postępowania dowodowego przeprowadzonego na etapie I instancji,poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów z akt sprawy karnej, o której Skarżąca wnosiła pismem z dnia 13 października 2019r., w ramach którego wobec osoby trzeciej, nieznanej Skarżącej, toczy się obecnie postępowanie karne o udział w zorganizowanej grupie albo związku mającego na celu popełnienie przestępstwa lub przestępstwa skarbowego, a pozostającego w oczywistym związku z jedną z transakcji stanowiących przedmiot postępowań podatkowych. Zachowanie DIAS skutecznie uniemożliwia Skarżącej zapoznanie się z tymi materiałami, które to postępowanie pozostaje w oczywistej sprzeczności z prawem Skarżącej do obrony swoich praw i podnoszonych twierdzeń. Istnieje tymczasem uzasadnione przypuszczenie, iż ww. postępowanie karne toczyć się może wobec osoby lub grupy osób faktycznie odpowiedzialnych (o ile założyć, że transakcje Skarżącej realizowane były w ramach tzw. karuzeli podatkowej) za czyny zabronione w zakresie podatku VAT z tymi transakcjami powiązane. Zwracam jednocześnie uwagę, że przeprowadzenie przedmiotowego wniosku dowodowego doprowadzić może do wyjawienia istotnych dla niniejszej sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów - istniejących w dniu wydania skarżonej decyzji, a nieznanych DIAS wyłącznie z winy tego organu, która to okoliczność stanowić będzie tymczasem przesłankę do wznowienia postępowania w sprawie Podatnika (art. 240§1 pkt 5 O.p.).Naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 191 O.p. poprzez kwestionowanie okoliczności i twierdzeń już wcześniej uznanych za należycie wykazane przez Podatnika, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to zarzucenie Podatnikowi dokonania "rzekomej" sprzedaży towaru za granicę w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, podczas gdy faktyczne zawarcie i zrealizowanie transakcji przyznane zostało przez w postanowieniu z dnia 7 listopada 2018r. - odmowie przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów w związku z faktem, iż potwierdziłyby one wyłącznie zdarzenia, których zaistnienie nie zostało zakwestionowane przez organ podatkowy.Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie wniósł o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasowe stanowisko.Wyrokiem z dnia 20 kwietnia 2022r. sygn. akt I SA/Kr 553/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżoną decyzję.Sąd uznał, że ustalenia w zaskarżonej decyzji zostały poczynione w oparciu o niepełny materiał dowodowy, a więc z naruszeniem art. 187§1 w zw. z art. 191 O.p. Nie zgodził się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego w zakresie ustalenia, że kwestionowane transakcje z 11 listopada 2016r. "dotyczą tego samego towaru, który został najpierw zaoferowany przez spółkę W. spółce C., a następnie po powrocie z Litwy ("obrót karuzelowy") został ponownie zaoferowany przez W. spółce C.".Według Sądu umknęło uwadze DIAS, że rzekomo ten sam towar (według ustaleń organu) został po powrocie z Litwy zaoferowany jako towar z opisami w językach obcych, gdyż "towar, który według nich był przedmiotem obrotu karuzelowego, został pierwotnie (transakcja z dnia 10.11.2016r.), po zakupie od spółki ID Trade ("znikającego podatnika"), zaoferowany jako towar z opisami w języku polskim z datą przydatności 07/2017, natomiast druga oferta (transakcja z dnia 15.11.2016r), która według organów I i II instancji dotyczyła tego samego towaru, dotyczyła towaru z opisami w językach obcych (NL, FR, DE) z datą przydatności 06/2017". Sąd powziął zatem wątpliwości, jaki towar rzeczywiście krążył w tym przypadku w obrocie karuzelowym (jeżeli miała miejsce w ogóle karuzela podatkowa) i czy był to towar pochodzący od spółki I., sprzedany następnie do spółki W., a następnie do spółki C. jako towar z opisami w języku polskim z datą przydatności 07.2017r.Nadto zdaniem Sądu niewystarczające dla wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe Skarżącej za grudzień 2016 r. jest także ustalanie stanu faktycznego, tzw. obrotu karuzelowego "na zasadzie analogii" do stanu faktycznego ustalonego za poprzedni miesiąc, tym bardziej, że nastąpiły uchybienia w ustaleniach faktycznych dotyczących transakcji zawartej w listopadzie, jak również nie wszystkie podmioty łańcucha ustalonego przez organ w przypadku listopada występują w grudniu (nie tylko A. zajęła miejsce M.3, ale wypadła z łańcucha transakcji estońska spółka T.), a w szczególności brak jest w tym łańcuchu transakcji grudniowych tzw. "znikającego podatnika", ogniwa na etapie, którego nastąpiło uszczuplenie należności Skarbu Państwa.Sąd uznał za zasadny także zarzut braku nawiązania kontaktu ze spółką M.3 (i A. - w zakresie transakcji z grudnia 2016r.), a także z jej przedstawicielem, W.K., z uwagi na brak dostatecznej weryfikacji danych adresowych znajdujących się w aktach sprawy.Podsumowując Sąd wskazał, że w toku ponownego postępowania DIAS - zarówno w odniesieniu do listopada jak i grudnia 2016r. - ustali jaki był rzeczywisty przebieg transakcji, ustali wszystkich kontrahentów, wszystkie ogniwa łańcucha transakcji. To dopiero pozwoli na przeanalizowanie wszystkich występujących w łańcuchu dostaw transakcji i może pozwolić na ustalenie źródła pochodzenia towaru (oraz na ustalenie, czy był to towar z opisami w języku polskim, czy też w językach obcych), wykluczając tzw. karuzelę podatkową, czy też ją potwierdzając. Dopiero tak prawidłowo ustalony stan faktyczny pozwoli na przejście do dalszego etapu postępowania w przypadku tzw. karuzeli podatkowej, tzn. ustalenia ról jakie pełniły w tejże karuzeli poszczególne podmioty (w tym kto pełnił rolę tzw. znikającego podatnika, tzn. na jakim etapie nastąpiło uszczuplenie należności budżetowych), a następnie - pomijając podmioty, które świadomie uczestniczyły w oszustwie podatkowym - wykazywanie tzw. dobrej wiary lub braku tejże dobrej wiary w odniesieniu do podmiotów, które nieświadomie brały udział w tejże karuzeli.Skargę kasacyjną od ww. wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie zaskarżając ten wyrok w całości. W skardze zarzucono naruszenie m in.:art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw z art. 121 §1, art. 122, art. 187§1, art. 191 i art. 210§4 O.p. przez wskazanie, że: organy czyniły ustalenia faktyczne w oparciu o niepełny materiał dowodowy, a także w przypadku gdy materiał dowodowy był gromadzony przez inne organy podatkowe nie poddały go własnej ocenie; w sprawie mamy istotne wątpliwości czy i jaki towar rzeczywiście krążył obrocie karuzelowym; w sprawie za miesiąc grudzień 2016 r. ustalono stan faktyczny w drodze niedopuszczalnej analogii- czym organy podatkowe naruszyły powołane przepisy O.p. podczas gdy zebrany materiał dowodowy jest kompletny i wystarczający do wydania decyzji, dokonano pełnych i niewadliwych ustaleń co znalazło odzwierciedlenie w treści zaskarżonej decyzji. W przypadku nienaruszenia art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a w związku z powołanymi przepisami O.p. Sąd musiałby skargę oddalić, stosując art. 151 p.p.s.a.,art. 141 §4 i art. 153 p.p.s.a. w zw. z art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. poprzez sporządzenie wadliwego uzasadnienia w części zawierającej wskazanie co do dalszego postępowania, polegającej na zaleceniu przez Sąd I instancji, aby organ II instancji rozpatrując sprawę ponownie ustaliłjaki był rzeczywisty przebieg transakcji, ustalił wszystkich kontrahentów, wszystkie ogniwa łańcucha transakcji. W przypadku gdyby Sąd nie naruszył przepisu art. 145§1 pkt 1 lit. c, art. 141§4 i art. 153 p.p.s.a. uzasadnienie orzeczenia byłoby prawidłowe, zalecenia co do ponownego rozpoznania sprawy rzeczywiście byłyby zbędne, a skarga podlegałyby oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.,art. 145§1 pkt 1 lit. c wzw. z art. 3§1 i 2 pkt 1, art. 133§1 i art. 134§1 p.p.s.a. przez uznanie przez WSA w Krakowie, że ocena zastosowanych przez organ przepisów prawa materialnego byłaby przedwczesna, w sytuacji gdy akta sprawy dowodzą prawidłowo przeprowadzonego postępowania i poczynionych ustaleń, a wydana decyzja podlega ocenie przez Sąd I instancji również pod kątem zastosowanych przepisów prawa materialnego czy też oceny tzw. dobrej wiary podatnika. W przypadku nienaruszenia art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a w związku z powołanymi przepisami p.p.s.a., Sąd dokonałbym pełnej kontroli wydanej decyzji i musiałby skargę oddalić, stosując art. 151 p.p.s.a.Wyrokiem z dnia 18 listopada 2025r. sygn. akt I FSK 1679/22 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie.Sąd kasacyjny wskazał, że jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego opisy sprzedawanego towaru na poszczególnych etapach obrotu są rozbieżne, występują w języku obcym, są mieszane np. "X.2 20g" oraz w języku polskim, pomimo że dostawcy wskazują każdorazowo fakturę nabycia całej partii towaru, który miał być przedmiotem kolejno dalszych dostaw. Zgodnie z powyższym Skarżąca miała nabyć od dostawcy C. sp. z o.o. towar z opisem polskim, a nie jak podważa Sąd, że "można wnioskować, że mamy do czynienia z towarem w opisach w językach obcych (FR)", a miała ten towar sprzedać na Litwę z opisem w języku obcym "X.2 [...]". Zatem sama Skarżąca zmieniła opis nabytego towaru, który miała sprzedać na rynek zagraniczny. Rozbieżności występują również na fakturach wystawianych przez innych uczestników obrotu i nie stanowią pojedynczego przypadku, a dotyczą każdego etapu transakcji, a organ ocenił, że było to celową, zaplanowaną praktyką stosowaną przez uczestników tych transakcji.W związku z tym rozbieżności, co do opisów, Sąd pierwszej instancji powinien ocenić w całokształcie wszystkich okoliczności przywołanych przez DIAS, które w jego ocenie potwierdzają fikcyjny charakter transakcji w tym m.in. to, że kontrahent z Litwy (U.) sam skontaktował się mailowo na ok. 2 tygodnie przed pierwszą transakcją ze Skarżącą (ze wspólnikiem Panem L.C.) informując, że szuka X.1 bez sprecyzowania jakiego konkretnie towaru poszukuje; firma U. wiedząc, że towar jest wydawany z magazynów firmy C. szuka pośredników do sprzedaży tego towaru dla niej, a więc wydłuża łańcuch transakcji zamiast go eliminować, celem zwiększenia zysku; transport towarów nabywanych przez Skarżącą był zapewniany przez nabywcę i był zorganizowany w ten sposób, że odbywał się bez żadnego przeładunku bezpośrednio od dostawcy Skarżącej (z magazynu firmy C. sp. z o.o. w Z.) do nabywcy (do magazynu firmy U. na Litwie). Nie zawierano żadnych umów regulujących warunki dostaw, a zamówienia na towar oraz wszelkie uzgodnienia dotyczące transakcji dokonywane były drogą mailową lub telefoniczną; płatności wynikające z faktur zakupu od firmy C. sp. z o.o. zostały zapłacone przelewem w tym samym dniu dopiero po otrzymaniu środków pieniężnych od nabywcy tych towarów U. z Litwy (brak ryzyka handlowego, związanego z transportem towaru, angażowaniem własnych środków finansowych na działalność); po zatrzymaniu zwrotu podatku Skarżąca zaprzestała działalności.Odnośnie zaś twierdzenia Sądu pierwszej instancji, że brak w odniesieniu do transakcji z grudnia 2016r. tzw. "znikającego podatnika", ogniwa na etapie, którego nastąpiło uszczuplenie należności Skarbu Państwa oraz że w niniejszej sprawie na dzień wydania decyzji nie mieliśmy do czynienia ze skazaniem żadnej osoby biorącej udział w ustalonej karuzeli, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że nie są to okoliczności uzasadniające uchylenie zaskarżonej decyzji. Nie jest sporne, że w przypadku transakcji z grudnia 2016 r., nie udało się ustalić źródła pochodzenia towaru oraz podmiotu, który można by określić mianem znikającego podatnika. Jednakże DIAS przywołał szereg okoliczności dokonywania transakcji przez ujawnione podmioty oraz Skarżącą, które w jego ocenie powodują, że nie ulega wątpliwości, że dostawy również od tych podmiotów były częścią zidentyfikowanej karuzeli podatkowej. Rolą Sądu pierwszej instancji będzie dokonanie oceny, czy całokształt ustalonych okoliczności daje podstawę do uznania, że mamy do czynienia z oszustwem karuzelowym.Dalej Sąd kasacyjny wskazał, że Sąd pierwszej instancji uznał, że braki w ustaleniach faktycznych dotyczą także nie nawiązania kontaktu ze spółką M.3 (i A. - w zakresie transakcji z grudnia), a także z jej przedstawicielem, W.K.Odnosząc się do powyższego Sąd kasacyjny wyjaśnił, że w celu przeprowadzenia czynności sprawdzających w firmach M.3 sp. z o.o. i A. sp. z o.o. Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście na podstawie posiadanych informacji podejmował różne próby nawiązania kontaktu z przedstawicielami tych spółek, które okazały się nieskuteczne, w tym wystosowano wezwanie do Prezesa Zarządu firmy M.3 sp. z o.o. W.K. z 20 lutego 2017r., które było kierowane na adres jego zamieszkania ([...]) z tego okresu. Co prawda w aktach sprawy znajdował się inny adres tej osoby (I.), ale jak wynika z dokumentacji dotyczącej zmian właścicielskich w spółce M.3 był to wcześniejszy nieaktualny już adresem jego zamieszkania, dlatego trudno czynić organowi zarzut w tym zakresie.Ponownie rozpoznając sprawę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:Podstawy prawne i zakres kognicji sądu administracyjnego wyznacza Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997r., która w art. 175 sytuuje sądy administracyjne w systemie wymiaru sprawiedliwości, a poprzez art. 184 nakazuje sądom administracyjnym, w zakresie określonym w ustawie, sprawować kontrolę działalności administracji publicznej. Ustawą, o której mowa w Konstytucji jest przede wszystkim ustawa z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2024r. poz. 1267), oraz ustawa z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Jak stanowi art. 1 §1 i §2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 3§1 i 2 pkt 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta polega na orzekaniu w sprawach skarg na decyzje administracyjne.W sentencji wyroku z dnia 18 listopada 2025r. sygn. akt I FSK 1679/22 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok WSA w Krakowie z dnia 20 kwietnia 2022r. sygn. akt: I SA/Kr 553/21 co zgodnie z przepisem art. 185§1 p.p.s.a. obliguje Sąd I instancji do ponownej oceny skargi S. Sp. z o.o. Sp. k. w Krakowie na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2016r.Według przepisu art. 185§1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny w razie uwzględnienia skargi kasacyjnej uchyla zaskarżone orzeczenie w całości lub w części i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania sądowi, który wydał orzeczenie, a gdy sąd ten nie mógł rozpoznać jej w innym składzie innemu sądowi.Tak sformułowany przepis powoduje, że zaskarżone orzeczenie zostaje usunięte z obrotu prawnego, zaś sąd I instancji jest zobligowany do ponownego rozpoznania sprawy.Artykuł 190 p.p.s.a. stanowi, że sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można bowiem oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.Wykładnia prawa w piśmiennictwie prawniczym określana jest jako zespół czynności zmierzających do ustalenia treści normy prawnej zawartej w przepisie prawnym, ciąg czynności odkodowujących znaczenie wyrażeń wchodzących w skład przepisu prawnego {zob. M. Zieliński, Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki, Warszawa 2012).Na początku należy zauważyć, że ponownie rozpoznając sprawę administracyjną Sąd nie dysponuje całkowitą swobodą, co oznacza, że zakres jego swobody jest węższy, niż gdy rozpoznawał sprawę po raz pierwszy.Jak podkreśla się w literaturze prawniczej, sąd I instancji ponownie rozpoznając sprawę przekazaną mu przez Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185§1 p.p.s.a. - nie stosuje art. 134§1 i art. 135 p.p.s.a. Sąd I instancji z jednej strony pozostaje skrępowany granicami skargi kasacyjnej, nie mogąc wykroczyć poza oznaczony zakres kontroli. Z drugiej strony jest związany wykładnią dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny. Naruszenie chociażby jednego ze wskazanych ograniczeń stanowiłoby pogwałcenie norm o istotnym znaczeniu dla sprawy (J. Drachal, A. Wiktorowska, R. Stankiewicz, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2011, s. 624).Sąd I instancji jest więc bezspornie związany interpretacją prawa zaprezentowaną w orzeczeniu Sądu Naczelnego.Wykładnia prawa dokonana w sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny znajduje wyraz w uzasadnieniu orzeczenia, bowiem jego elementem, według art. 141§4 p.p.s.a. jest podstawa prawna rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie.Analizując dokonane przez Naczelny Sąd Administracyjny ustalenia interpretacyjne, Sąd Wojewódzki ma obowiązek się do nich zastosować.Wskazana wykładnia prawa dokonana przez Sąd II instancji musi, bo wynika to z przywołanych wyżej przepisów o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, znaleźć wyraz w rozstrzygnięciu stanowiącym zwieńczenie ponownego rozpoznania sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie. Nadto Sąd Wojewódzki ma pozostać w granicach, w jakich Sąd II instancji zajmował się sprawą, co powoduje zawężenie granic ponownego rozpoznania sprawy (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 grudnia 2014r, sygn. I FSK 1448/13, LEX nr 1643195).Zdaniem orzekającego w niniejszej sprawie Sądu trzeba zważyć również to, że art. 185§1 p.p.s.a. informujący o uchyleniu zaskarżonego orzeczenia ma ciąg dalszy. Ów ciąg dalszy wyraża się sformułowaniem przepisu o przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania sądowi, który wydał orzeczenie.Ponowne rozpoznanie sprawy, jak wskazuje Słownik języka polskiego, to jej rozpoznanie kolejny raz, znowu, raz jeszcze, od początku. Zatem Sąd I instancji raz jeszcze bada zażalenie, kierując się wykładnią zaprezentowaną przez Naczelny Sąd Administracyjny.Z art. 190 p.p.s.a. Sąd wyprowadza normę, która nakazuje mu uwzględniać wykładnię dokonaną w sprawie przez Sąd II instancji. Jednocześnie Sąd nie dostrzega w tym przepisie innych determinant swojego orzekania.Zdaniem orzekającego w niniejszej sprawie Składu należy z tego wyprowadzić wniosek, że Sąd II instancji dokonuje wiążącej Sąd I instancji wykładni prawa, jednakże nie nakazuje określonego, idącego w konkretnym kierunku orzeczenia, bo naruszałoby to zawartą w art. 185§1 p.p.s.a. normę nakazującą ponowne rozpoznanie sprawy sądowi, który wydał orzeczenie.W ocenie ponownie orzekającego w niniejszej sprawie Sądu uwzględniającego wykładnię dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny, Sąd nie dopatrzył się wskazanych w skardze uchybień, a tym samym podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji lub stwierdzenia jej nieważności. W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja odpowiada prawu krajowemu i wspólnotowemu. Skarga nie zasługiwała zatem na uwzględnienie.Sąd nie uwzględnił wniosków dowodowych wymienionych w piśmie procesowym z dnia 30 lipca 2021 r. bowiem we wniosku tym wniesiono o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z dokumentów pozostających w posiadaniu Komendanta Komisariatu Policji VI w Krakowie. Art. 106§3 p.p.s.a. nie przewiduje takiej możliwości by Sąd rozpoznający sprawę zwracał się do organu o udostępnienie akt sprawy. Jeśli chodzi o wniosek dowodowy w przedmiocie dopuszczenia dowodu z dokumentu tj. wezwania do stawiennictwa pracownika skarżącej spółki w Komisariacie Policji, to należy zaznaczyć, że na rozprawie w dniu 25 marca 2026r., obecny na Sali pełnomocnik skarżącej spółki, na pytanie Sądu odnośnie wniosków dowodowych zawartych w piśmie procesowym z dnia 30 lipca 2021 r. oświadczył, że nie jest w stanie ustosunkować się do nich.Przystępując do kontroli legalności tzw. meritum sporu, w pierwszym rzędzie należy wyjaśnić podstawy prawne w ramach których poruszały się organy wydając decyzje o treści kwestionowanej przez Spółkę. Odmawiając skarżącej prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupowych otrzymanych od ww. 8 podmiotów (dokumentujących zdaniem organu transakcje o charakterze tzw. "transakcji karuzelowych" bądź też transakcje, w których towar pochodzi z nierzetelnego "łańcucha" dostaw), organy powołały się na art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. Z kolei kwestionując rzetelność faktur mających dokumentować WDT organ wskazał na przepisy art. 5 ust. 1 pkt 5 i art. 13 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 u.p.t.u.Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.W świetle tej regulacji prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, gwarantujące realizację zasady neutralności podatku VAT, realizowane jest w oparciu o faktury dokumentujące transakcje, które muszą być wiarygodne tak od strony formalnej jak i materialnej. Oznacza to, że muszą odzwierciedlać transakcje zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. Od tej zasady u.p.t.u. przewiduje szereg wyjątków, a jeden z nich uregulowany został w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a). Zgodnie z tym przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.Wymienione przepisy prawa krajowego stanowią implementację art. 17 Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) z dnia 17 maja 1977r. (obecnie art. 167 oraz art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej), a ich wykładnia - niejednokrotnie prezentowana w judykatach sądów administracyjnych - prowadzi do wniosku, że aby podmiot będący podatnikiem podatku od towarów i usług mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu sprzedaży towarów, nabycie towaru ujęte w fakturze musi mieć związek z sprzedażą opodatkowaną. Sam fakt posiadania oryginału danego dokumentu nie przesądza o prawdziwości zdarzeń z niego wynikających. Źródłem prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest sama faktura, lecz nabycie towaru i wykorzystanie do wykonywania czynności opodatkowanych.Tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku (por. np. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 25 lutego 2014r. I SA/Bk 542/13, dostępny w CBOSA). Za utrwalony należy uznać przy tym pogląd, że uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktycznemu zdarzeniu gospodarczemu. W szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika to z faktury bądź zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura podmiotami gospodarczymi, podatnik traci prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z takiego dokumentu (zob. m in. wyroki NSA z dnia 25 listopada 2016r. I FSK 749/15, z dnia 6 października 2020r. sygn. I FSK 2008/17, dostępne w CBOSA). Dla prawa do odliczenia podatku z danej faktury nie jest wystarczające ustalenie, że dany towar znalazł się w posiadaniu nabywcy, jeżeli nie zostanie wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą, rodzącej u sprzedawcy powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia tego towaru.Prawo do odliczenia podatku naliczonego u nabywcy towaru przysługuje z tytułu podatku należnego powstałego u jego zbywcy, będącego następstwem realizacji przez zbywcę czynności opodatkowanej (sprzedaży towaru lub świadczenia usługi), a nie z tytułu uzyskania przez nabywcę prawa własności towaru, w jakikolwiek sposób i od jakiegokolwiek podmiotu (zob. wyroki NSA z dnia 14 czerwca 2016r. sygn. I FSK 1933/14, z dnia 15 kwietnia 2021 r. sygn. I FSK 339/21, z dnia 5 lutego 2015r. sygn. I FSK 1563/21 - dostępne w CBOSA).Na gruncie przepisów Dyrektywy VAT, Trybunał Sprawiedliwości UE zwracał uwagę w swoich orzeczeniach, że raz nabyte prawo do odliczenia trwa jedynie gdy nie doszło do oszustwa lub nadużycia (np. wyroki w sprawach C-400/98 i C-396/08). Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jakkolwiek o fundamentalnym znaczeniu dla systemu VAT opartego na neutralności tego podatku, może jednak doznać wyjątku w tych wszystkich przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub w celu nadużycia prawa. TSUE akcentował, że dla stwierdzenia nadużycia wymagane jest, po pierwsze, aby transakcje, pomimo iż spełniają formalnie przesłanki przewidziane w odpowiednich przepisach Szóstej Dyrektywy (Dyrektywy 2006/112/WE) i ustawodawstwa krajowego transponującego tę Dyrektywę, skutkowały uzyskaniem korzyści podatkowej, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem tych przepisów.Po drugie, z ogółu obiektywnych okoliczności powinno również wynikać, że zasadniczym celem tych transakcji jest uzyskanie korzyści podatkowej. Podmioty nie mogą bowiem powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie.W rzeczywistości zatem nie można poszerzać zakresu uregulowania wspólnotowego tak, aby objąć nim nadużycia podmiotów gospodarczych, to znaczy transakcje, które nie są przeprowadzane w ramach zwykłych transakcji handlowych, lecz wyłącznie w celu nadużycia korzyści przewidzianych w prawie wspólnotowym. Walka z oszustwem, unikaniem opodatkowania i ewentualnymi nadużyciami jest celem uznanym i wspieranym przez Szóstą Dyrektywę (aktualnie Dyrektywę 2006/112/WE). Przesłanki te nie zostają spełnione w przypadku transakcji stanowiących nadużycie i sądy krajowe dokonują oceny ich rzeczywistej treści i znaczenia, wskazując przy tym całkowicie pozorny charakter tych transakcji, jak również powiązania natury prawnej, ekonomicznej i osobowej pomiędzy podmiotami biorącymi udział w schemacie optymalizacji podatkowej (por. wyrok z 21 lutego 2006r. w sprawie Halifax o sygn. C- 255/02, dostępny w LEX nr 175869, pkt 68-71 i pkt 81; wyrok z 12 stycznia 2006r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03).W innych orzeczeniach TSUE wielokrotnie potwierdzał, że państwa członkowskie mają uzasadniony interes w podejmowaniu odpowiednich kroków w celu ochrony swych interesów finansowych, a zwalczanie oszustw, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez Dyrektywę (zob. wyrok z dnia 10 lipca 2008r. C-25/07 i przywołane tam wyroki: z dnia 21 lutego 2006r. w sprawie C-255/02, z dnia 6 lipca 2006r. w sprawach połączonych C-439/04 i C- 440/04). W wyroku z dnia 24 listopada 2022r. C-596/21, TSUE odwołując się do licznego orzecznictwa trybunalskiego wskazał, że zwalczanie oszustw, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest uznanym celem wspieranym przez dyrektywę 2006/112, wobec czego podatnicy nie mogą w sposób stanowiący oszustwo lub nadużycie powoływać się na przepisy prawa Unii. Krajowe organy i sądy powinny więc odmówić korzyści w postaci prawa do odliczenia podatku naliczonego, jeżeli na podstawie obiektywnych okoliczności zostanie ustalone, że prawo to powoływane jest w sposób stanowiący oszustwo lub nadużycie (pkt 24).Należy odmówić prawa do odliczenia nie tylko wtedy, gdy oszustwo zostało popełnione przez samego podatnika, lecz również wówczas, gdy zostanie wykazane, że podatnik, któremu towary lub usługi służące za podstawę prawa do odliczenia zostały dostarczone lub wyświadczone, wiedział lub powinien był wiedzieć, że poprzez nabycie tych towarów lub usług uczestniczy w transakcji związanej z oszustwem w zakresie VAT lub co najmniej ułatwia jej dokonanie. Takiego podatnika należy bowiem z punktu widzenia dyrektywy 2006/112 uznać za wspólnika w tym oszustwie lub za ułatwiającego jego popełnienie niezależnie od tego, czy osiąga on korzyść z odsprzedaży towarów lub z korzystania z usług w ramach opodatkowanych transakcji dokonywanych przez niego na późniejszym etapie obrotu (pkt 25). Okoliczność, iż podatnik nabył towary lub usługi, mimo że wiedział lub powinien był wiedzieć, iż nabywając te towary lub usługi, uczestniczy w transakcji związanej z oszustwem popełnionym na wcześniejszym etapie obrotu, wystarczy do uznania, że podatnik ten uczestniczył w tym oszustwie, i do pozbawienia go możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, nawet bez konieczności ustalania, czy istniało ryzyko utraty dochodów podatkowych (pkt 41).Jednocześnie orzecznictwo TSUE wypracowało pogląd, że niezgodne z zasadami funkcjonowania prawa do odliczenia przewidzianymi w Dyrektywie 2006/112/WE jest sankcjonowanie odmową możliwości skorzystania z tego prawa podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub że inna transakcja w łańcuchu dostaw, dokonana przed transakcją przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, została dokonana z naruszeniem przepisów o podatku VAT. Wprowadzenie systemu odpowiedzialności bez winy wykraczałoby bowiem poza zakres niezbędny do ochrony interesów Skarbu Państwa. W rezultacie, ponieważ odmowa przyznania prawa do odliczenia stanowi wyjątek od zasady podstawowej, jaką jest istnienie takiego prawa, właściwe organy podatkowe zobowiązane są wykazać w sposób prawnie wymagany istnienie obiektywnych przesłanek prowadzących do wniosku, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym lub dalszym odcinku łańcucha dostaw (zob. np. wyrok z dnia 6 grudnia 2012r. C-285/11 i przywołane tam orzeczenia). W wyroku z dnia 22 października 2015r. w sprawie C-277/14 TSUE przypomniał, odwołując się do jednolitego orzecznictwa, że określenie działań, jakich w konkretnym wypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanej sprawy (zob. też wyrok w sprawach C-80/11 i C-142/11 oraz postanowienie w sprawie C-33/13).Również w krajowym orzecznictwie przyjmuje się, że oceniając świadomość (lub należytą staranność) związaną z udziałem danego podatnika w oszustwie podatkowym nie można abstrahować od całokształtu okoliczności sprawy, a w szczególności mechanizmu danego łańcucha lub łańcuchów transakcji. Ograniczenie postępowania dowodowego do oceny zachowania podatnika wobec bezpośrednich kontrahentów nie pozwala na ustalenie czy i do jakiego rodzaju oszustwa doszło. W związku z tym w uproszczeniu można powiedzieć, że do ustalenia okoliczności faktycznych związanych z mechanizmem oszustwa karuzelowego niezbędne jest zebranie dowodów dotyczących ciągu transakcji składających się na taką karuzelę podatkową i na tym tle dokonania oceny relacji podatnika z bezpośrednimi kontrahentami. Natomiast ocena stopnia świadomości podatnika co do charakteru transakcji w jakich brał udział powinna być dokonywana w pierwszym rzędzie poprzez analizowanie jego zachowania w ramach tych transakcji, a w tle także na podstawie cech charakteryzujących cały mechanizm ujawnionego oszustwa i działań podejmowanych przez uczestniczące w nim podmioty. Należy mieć bowiem na względzie, że jeżeli celem łańcucha dostaw jest oszustwo, a nie prowadzenie działalności gospodarczej, która jest tylko pozorowana, to wszystkie transakcje składające się na taki łańcuch, dokonane przez podmioty świadome ich charakteru lub takie, które powinny mieć taką świadomość, skoro nie są realizowane w celu gospodarczym, lecz uzyskania korzyści podatkowej, pozostają poza systemem podatku od wartości dodanej, nawet gdy dla ich uwiarygodnienia towarzyszy im obrót towarem (wyrok NSA z dnia 7 lutego 2019r. sygn. I FSK 1860/17). W każdym przypadku badania świadomości podatnika niezbędna jest zindywidualizowana ocena nie tylko okoliczności ustalonych przez organy, ale również podniesionych przez podatnika, a dotyczących wystawcy faktur oraz towarzyszących transakcjom.Oznacza to konieczność poddania ocenie i rozważenia takich elementów jak nawiązanie przez podatnika współpracy, przebieg jej realizacji, okoliczności towarzyszące samym dostawom i płatnościom za nie, jak kształtowały się ceny dostarczanego lub nabywanego towaru. Konsekwentnie do tych zindywidualizowanych ocen należy ustalić, czy podatnik uchybił standardom starannego działania, czego mógł i powinien był unikać, co powinno było wzbudzić jego uzasadniony niepokój i dlaczego (por. np. wyrok NSA z dnia 21 stycznia 2021 r. sygn. I FSK 1286/20 i przywołane tam bogate orzecznictwo).Analizując z kolei przepisy prawa materialnego dotyczące WDT, wskazać należy, że stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 5 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, przez którą -w myśl art. 13 ust. 1 u.p.t.u. - rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Zgodnie z art. 41 ust. 3 u.p.t.u., w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42, który to stanowi, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że: 1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej; 2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju; 3) podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.W świetle powyższego, aby dana czynność mogła być uznana za WDT niezbędne jest przede wszystkim łączne wystąpienie przesłanek wynikających z art. 13 ust. 1 u.p.t.u., po pierwsze - faktyczne przemieszczenie towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, pod drugie - wywóz musi nastąpić w wykonaniu dostawy towarów, rozumianej zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.t.u., jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, co na gruncie prawa podatkowego oznacza możliwość sprawowania faktycznego władztwa w sensie ekonomicznym.Transakcję można uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 14 ust. 1 dyrektywy 2006/112, jeżeli podatnik przekazuje rzecz, upoważniając w rzeczywistości drugą stronę do rozporządzania nią, jakby była jej właścicielem, a sposób nabycia prawa własności owej rzeczy nie ma przy tym znaczenia (por. pkt 33 i 36 wyroku TSUE z 18 lipca 2013r. w sprawie C-78/12). Ponadto TSUE w wyroku z 22 października 2015r. w sprawie C-277/14 stwierdził, że skoro pojęcie "dostawy towarów" przewidziane w art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy odnosi się nie do przeniesienia własności w formie przewidzianej we właściwych przepisach krajowych, lecz obejmuje każdą transakcję przekazania rzeczy przez stronę, która upoważnia drugą stronę do rozporządzania tą rzeczą, jakby była ona jej właścicielem, ewentualny brak uprawnienia dostawcy do prawnego dysponowania towarami nie może wykluczyć dostawy tych towarów w rozumieniu tego przepisu, o ile towary te zostały faktycznie przekazane nabywcy, który wykorzystał je do celów opodatkowanych transakcji (por. pkt 44 ww. wyroku).Transakcja dokonywana w ramach oszustwa, tzw. karuzeli podatkowej nie ma charakteru dokonanej w celu gospodarczym, a zatem nie może być uznana za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.t.u. Nie każde logistyczne przemieszczenie rzeczy (towaru) stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.t.u. podlegającą opodatkowaniu. Rozpoznanie takiego przemieszczenia jako dostawy towaru wymaga dokonania przemieszczenia w realizacji zdarzenia gospodarczego, którego istotą jest przeniesienie prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel na inny podmiot. Aby takie prawo przenieść, trzeba je uprzednio nabyć. Przy ocenie charakteru transakcji bierze się pod uwagę czy faktycznie doszło do przeniesienia prawa do rozporządzaniem towarem jak właściciel. Ważne jest prawo do dysponowania towarem w sensie ekonomicznym, a nie prawnym. Podatnik musi posiadać faktyczne władztwo ekonomiczne nad towarem, czyli mieć nad nim kontrolę, móc z niego korzystać, mieć wpływ na warunki nabycia i sprzedaży co do rodzaju i ilości towaru, mieć wpływ na cenę sprzedawanego towaru itp., a finalnie mieć zamiar i możność podejmowania działań ukierunkowanych na zarabianie na obrocie towarem w wyniku czystego rachunku ekonomicznego. Fakturowanie towaru w ramach oszustwa podatkowego typu karuzelowego jest ukierunkowane na otrzymywanie z budżetu państwa "zwrotu" podatku, który do tego budżetu nie został zapłacony na wcześniejszych etapach fakturowania (zob. wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2025r. sygn. I FSK 1468/21).Charakterystykę karuzeli podatkowej przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w często przywoływanym wyroku z 5 lipca 2018r. sygn. I FSK 697/18 stwierdzając, że jej istotą jest przepływ towarów, bądź upozorowanie przepływu towarów pomiędzy podmiotami zarejestrowanymi w różnych państwach Unii Europejskiej. Dochodzi więc do wielu transakcji towarami albo pozorowania przepływu towarów opodatkowanych VAT jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (WNT), a także eksportu towarów, które pozwalają na uzyskanie nienależnego zwrotu różnicy podatku VAT. Ponieważ towar nieustannie krąży w zamkniętym obiegu podmiotów, transakcje te otrzymały nazwę "transakcji karuzelowych", których celem jest oszustwo podatkowe. Transakcje, o których mowa, przeprowadzane są w dużych ilościach i bardzo szybko, w taki sposób, aby były one dla organów podatkowych faktycznie niepodważalne. Typowe dla oszustw karuzelowych jest, że w ramach transakcji handel odbywa się przeważnie prawdziwym towarem, przy czym popularny jest towar, którego nie można zidentyfikować w sposób jednoznaczny, jest on dostatecznie mały i wartościowy, żeby za pośrednictwem niego mogło dojść do maksymalizacji dochodów z popełnianej działalności przestępczej (Petr Florin, "Oszustwa karuzelowe", wykład Jelenia Góra, 20.- 21.4. 2017r.). Do takich towarów zalicza się m.in. X.1.Zwraca się także uwagę (por. wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2019r. sygn. I FSK 951/17), że w ramach oszustwa karuzelowego niejednokrotnie brak jest fizycznego przemieszczania towaru, który na kolejnych etapach obrotu przechowywany jest w tym samym centrum logistycznym (brak fizycznego przemieszczenia towaru, wystawiane są jedynie dokumenty magazynowe).W transakcje zaangażowane są znaczne sumy pieniężne, a płatności dokonywane są zasadniczo przelewami bankowymi (pieniądze przetrzymywane są na koncie krótko). Brak jest umów dystrybucyjnych, ubezpieczenia towarów, mimo ich wysokiej wartości. Transakcje zawierane są w formie elektronicznej (Skype, e-mail), co powoduje szybką zmianę kolejnych nabywców towarów. W tym procederze wyłudzenia VAT przy wykorzystaniu ciągu transakcji (zarówno faktycznych, jak i pozornych) uczestniczy (świadomie albo nieświadomie), w ramach uprzednio zaplanowanych przez oszustów ról, wiele podmiotów gospodarczych, spośród których część czerpie korzyści w jeden z dwóch sposobów: (-) przez brak zapłaty należnego VAT, przez tzw. "znikającego podatnika", lub/i (-) przez otrzymanie, przez tzw. brokera, od organów podatkowych danego państwa zwrotu podatku VAT, który w rzeczywistości nie został uregulowany na wcześniejszych etapach obrotu. Charakterystyczne role występujące w mechanizmie karuzeli podatkowej to "znikający podatnik", "broker" oraz jeden lub wiele "buforów". Ostatnim ogniwem w krajowym łańcuchu dostaw jest tzw. "broker", który odlicza podatek naliczony od zakupów dokonanych przez bufora, a następnie deklaruje wewnątrzwspólnotową dostawę towarów lub eksport (dostawę z zastosowaniem 0% stawki podatku), w konsekwencji czego występuje o zwrot VAT (naliczonego) od zakupów, który nie został zapłacony przez "znikającego podatnika" (zob. wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2021 r. sygn. I FSK 1187/19).Do przyjęcia, że określone transakcji stanowią oszustwo może dojść zarówno w przypadkach, gdy prowadzony był wyłącznie tzw. obrót papierowy (gdy towary będące przedmiotem obrotu w rzeczywistości nie istniały), jak i wówczas, gdy towar faktycznie istniał i krążył pomiędzy uczestnikami karuzeli. Istotą karuzeli są przede wszystkim odpowiednio przygotowane dokumenty finansowo księgowe, nie zaś faktycznie istniejący towar. Opisujący to zagadnienie, w szczególności funkcje i zadania uczestników karuzel podatkowych wskazują, że to nie słupy tylko inne podmioty, a więc brokerzy a czasem także bufory (i osoby kierujące tymi firmami) są beneficjentami oszustw podatkowych w zakresie podatku VAT. W literaturze przedmiotu wskazuje się, że rolę brokera sprawuje najczęściej duża firma, która wykazuje znaczne obroty, prima facie nie wzbudza zastrzeżeń i regularnie rozlicza się z urzędem skarbowym. Jego zadaniem jest dokonywanie opodatkowanej stawką 0% VAT WDT do spółki wiodącej zarejestrowanej w innym państwie członkowskim, który to towar wcześniej zostaje nabyty od bufora. Najczęściej to właśnie broker jest głównym beneficjentem karuzeli podatkowej.Zdaniem orzekającego w tej sprawie sądu, rozstrzygnięcie organu w tej sprawie wpisuje się w przedstawione wyżej rozumienie przepisów prawa materialnego. Organ właściwie zastosował przywołane w podstawie prawnej przepisy ustawy o VAT, respektując przy tym dyspozycje wynikające z orzecznictwa TSUE i judykatów krajowych, co zostało poprzedzone ustaleniem stanu faktycznego w zgodzie z obowiązującym przepisami proceduralnymi.Oceniając przeprowadzone postępowanie, którego konsekwencją było pozbawienia Spółki - w oparciu o art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. - prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur zakupowych oraz zakwestionowanie prawa do rozliczenia wartości sprzedaży WDT Sąd podkreśla, że na organy nałożony został obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187§1 O.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 O.p.). Dowodem jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180§1 O.p.).Przykładowy katalog dowodów wymieniony został w art. 181 O.p. Przeprowadzane dowody powinny być przydatne do dokładnego ustalenia stanu faktycznego i mają zbliżać sprawę do jej wyjaśnienia. Stwierdzenie, że dana okoliczność została udowodniona, wymaga oceny wszystkich dowodów we wzajemnym ze sobą powiązaniu, do czego konieczne jest uprzednie przeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego. Aby zasada swobodnej oceny dowodów nie przekształciła się w ocenę dowolną, organ podatkowy jest normatywnie związany wieloma dyrektywami ogólnymi postępowania podatkowego. Musi przede wszystkim opierać się na wszechstronnie zebranym i ocenionym materiale dowodowym (koncentracja materiału dowodowego oraz jego ocena w kontekście analizy przesłanek norm prawa materialnego). Wyrażona natomiast w art. 121 §1 O.p. zasada zaufania do organów podatkowych wymaga m.in. aby z uzasadnienia decyzji organu podatkowego wynikał sposób rozumowania i uzasadnienie twierdzeń, chodzi zatem o dyrektywy wykładni potwierdzające punkt widzenia organu, a także wyjaśnienie znaczenia przepisu, który budzi wątpliwości. Wyniki rozpatrzenia dowodów, dające obraz stanu faktycznego, powinny być przekonująco umotywowane i znajdować odzwierciedlenie w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, obrazując proces myślowy, który doprowadził do podjęcia określonych ustaleń i w konsekwencji wydania takiego, a nie innego rozstrzygnięcia. Przepis art. 210§4 O.p. obliguje organ, aby w uzasadnieniu faktycznym decyzji zawarte zostało w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.Zgodnie natomiast z art. 188 O.p., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Wymieniona regulacja jest urzeczywistnieniem zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym i daje stronie możliwość aktywnego udziału w odtwarzaniu staniu faktycznego sprawy. Organy podatkowe nie mają jednak obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia - procesowego odtworzenia stanu faktycznego - adekwatne i wystarczające są inne dowody. Jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne (zob. wyrok NSA z 20 stycznia 201 Or. sygn. II FSK 1313/08). Zasada zupełności materiału dowodowego nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia.Gromadzenie materiału dowodowego nie może polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń. Organ podatkowy jest zobowiązany bowiem do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Inaczej mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, że innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać (por. wyroki NSA z dnia 17 grudnia 2014r. sygn. I FSK 1647/13, z dnia 17 września 2020r. sygn. I FSK 2031/17).Zdaniem Sądu, w rozpatrywanej sprawie organy nie uchybiły powyższym zasadom postępowania podatkowego i dołożyły wszelkich starań, by dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy.Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organ administracji publicznej (organy podatkowe) albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd. (por. uchwała NSA z 15 lutego 201 Or, sygn. akt II FPS 8/09).Nie mogła odnieść skutku argumentacja skarżącego ukierunkowana na wykazanie wad prowadzonego postępowania dowodowego oraz nieadekwatności ustalonych jego wyników w relacji do zgromadzonego w sprawie materiału.W niniejszej sprawie organy podatkowe zgromadziły materiał dowodowy, który w wyczerpujący sposób oceniły, omówiły też bardzo dokładnie cały ustalony stan faktyczny oraz dowody, na których te ustalenia zostały oparte.Na gruncie kontrolowanej sprawy stanowisko skarżącego sprowadzało się do negowania przedstawionej w uzasadnieniach decyzji wymowy i oceny dowodów, a w efekcie ustaleń poczynionych przez organy podatkowe, a to w następstwie - jego zdaniem - niewłaściwej oceny materiału dowodowego i pominięcia korzystnych dla spółki dowodów i okoliczności. Konsekwencją tego stanu rzeczy miało być poczynienie ustaleń niezgodnych ze stanem faktycznym.Poza dowodami wprost i jednoznacznie przemawiającymi za stanowiskiem organów przywołać należy także potwierdzające je, obszernie i szczegółowo opisane w uzasadnieniach decyzji obiektywne, poparte szczegółowo ocenionymi dowodami okoliczności, układające się w logiczny splot zdarzeń. Z tej perspektywy twierdzenia podatnika rażąco abstrahują od kompleksowej wymowy prawidłowo ocenionych przez organy dowodów i przywołanych przez nie okoliczności.Reasumując: z akt kontrolowanych spraw wynika jednoznacznie, że materiał dowodowy został zebrany przez organy podatkowe w sposób rzetelny i skrupulatny. Był on przy tym kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia. Organy wyczerpały wszelkie możliwości dowodowe, a spójna, logiczna i kompleksowa ocena nie naruszała granic swobodnej oceny dowodów. Organy podatkowe rozpatrzyły nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale i poddały analizie całość zebranego materiału dowodowego, akcentując jego kompleksową wymowę i wzajemną koherentność. Wobec powyższego zarzuty skarżącego, dotyczące naruszenia przywołanych wyżej przepisów postępowania są nieuzasadnione.Odmienna ocena zebranego materiału dowodowego przez skarżącego nie uzasadnia przyjęcia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa.W związku z kształtem jakie przybrało rozstrzygnięcie organów kwestionujące rzetelność faktur zakupowych otrzymanych przez skarżącą i faktur WDT wystawionych przez skarżącą istotne jest rozważenie dwóch kwestii.Przede wszystkim, punktem wyjścia do rozważań o zasadności pozbawienia skarżącej spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od ww. podmiotów krajowych oraz o zasadności wyłączenia z rozliczenia faktur sprzedaży wystawionych przez skarżącą w ramach WDT, jest odpowiedź na pytanie czy organy prawidłowo zidentyfikowały karuzelowe łańcuchy dostaw, w których uczestniczyła skarżąca. Zdaniem Sądu organy uczyniły to prawidłowo. Ustalenia poczynione przez organy oparte zostały na zupełnym, kompletnym materiale dowodowym, nie wymagającym przeprowadzenia kolejnych czynności dowodowych.Organy poddały analizie deklaracje VAT-7 za listopad i grudzień 2016r. skarżącej spółki, rejestry sprzedaży, przesłuchały w charakterze strony J.C. i L.C., przesłuchano świadka M.D., P.D. Przesłuchano także S.Ż. z firmy C., Z.R. z firmy R.Organy przedstawiły schemat transakcji pomiędzy poszczególnymi podmiotami, prezentując mechanizm ich działania co przedstawiono w ujęciu graficznym na s. 29 i 30 zaskarżonej decyzji. Zaprezentowany schemat jest czytelny i jednoznaczny w swej treści a dodatkowo uzupełniony opisem wskazującym na rolę poszczególnych podmiotów.W pełni należy się zgodzić z organem, że wykazane w rejestrach zakupu i sprzedaży skarżącej spółki transakcje udokumentowane kwestionowanymi fakturami (dotyczące X.1) są transakcjami o charakterze tzw. "transakcji karuzelowych", bądź też transakcjami, w których towar pochodzi z nierzetelnego "łańcucha" dostaw.Z niebudzących wątpliwości ustaleń wynika, że nabyte towary w krótkich odstępach czasu, zazwyczaj tego samego lub następnego dnia oraz najczęściej w niezmienionych ilościach, trafiały głównie w ramach WDT do podmiotów zagranicznych. W części zbadanych przypadków przedmiotowe artykuły spożywcze po ich wywiezieniu za granicę wracały do Polski - do podmiotów, które pełniły jedynie rolę "znikających podatników". Ustalenia te sąd aprobuje, jako znajdujące potwierdzenie w zgromadzonych dowodach.Sąd podziela także pogląd organów co do świadomości Spółki uczestnictwa w nielegalnym procederze.Z orzecznictwa w tym temacie (i krajowego i TSUE) wynika - na co zwrócono już wyżej uwagę - że należy odmówić prawa do odliczenia VAT nie tylko wtedy, gdy oszustwo zostało popełnione przez samego podatnika, lecz również wówczas, gdy zostanie wykazane, że podatnik, któremu towary lub usługi służące za podstawę prawa do odliczenia zostały dostarczone lub wyświadczone, wiedział lub powinien był wiedzieć, że poprzez nabycie tych towarów lub usług uczestniczy w transakcji związanej z oszustwem w zakresie VAT lub co najmniej ułatwia jej dokonanie.W decyzji organ dał wyraz przekonaniu, że skarżąca spółka nie przez przypadek trafiła na niepowiązane ze sobą podmioty uczestniczące w wyłudzę ni owych łańcuchach dostaw. Na uwagę zasługuje, że świadomości oszustwa można też dowodzić na podstawie całokształtu materiału dowodowego i jego oceny wedle zasad swobodnej oceny dowodów (logiki i wskazań doświadczenia życiowego). Tak też uczyniły organy w niniejszej sprawie.O funkcjonowaniu procederu wyłudzeniowego oraz nieprzypadkowym uczestnictwie w nim skarżącej spółki świadczą zdaniem Sądu takie ustalenia jak: wielomilionowe "obroty" towarami wrażliwymi; brak ryzyka gospodarczego ("zakupy na zamówienie"); jednodniowy "obrót" hurtową ilością towarów; szybki "zakup" i szybka "sprzedaż" do podmiotów zagranicznych; cena towarów niższa niż rynkowa (w Grupie F. cena 2,35 zł za X.1 a w "Karuzeli" cena 2,17-2,19 zł). Istotne znaczenie przypisać również trzeba ustalonej okoliczności zakupu dużych partii towarów od "drobnych" podmiotów gospodarczych (a nie od dystrybutorów). Zidentyfikowany przez organy tzw. odwrócony mechanizm zakupów, gdzie towary w dużych ilościach i dużej wartości nie pochodziły od oficjalnych dystrybutorów, a od "drobnych" firm stanowi przeciwieństwo typowych relacji w obrocie gospodarczym (zbycie towarów od oficjalnych dystrybutorów, poprzez mniejsze podmioty, by końcowo trafić do detalicznych konsumentów).Nieprawdopodobnym jest, że strona mogła kupić wyroby (X.1) od podmiotu C. (pośrednika), wprowadzając na rynek, na przestrzeni 2 kontrolowanych miesięcy ponad 600 tyś. sztuk X.1, z pominięciem oficjalnego dystrybutora tych słodyczy tj. F.2 Sp. z o.o. (członek Grupy F.). Jeżeli dodać do tego doświadczenie wspólników skarżącej spółki w prowadzeniu działalności gospodarczej w branży [...] i handlu tego rodzaju towarem, to jako zasadna jawi się konkluzja, po analizie ww. okoliczności i faktów, i po ich zestawieniu, że nie może być dziełem przypadku to, że przy "zakupie" i "sprzedaży" Spółka trafiała jedynie na podmioty uczestniczące w oszustwie podatkowym.Świadomy udział Spółki w oszustwie podatkowym nie został stwierdzony na podstawie domysłów i domniemań, tylko w oparciu o logiczną ocenę ustalonych okoliczności.Spółka chociaż nabywa towar to nie wskazuje, aby stanowił przedmiot jej analiz powód, dla którego cena ta jest niższa od cen producenta. Spółka nie dokonała zakupu tych towarów od ich producenta lub oficjalnego dystrybutora (z uwzględnieniem np. określonej polityki rabatowej), ale od małych i nieznanych na rynku podmiotów. Występowanie znaczących odstępstw cen od cen rynkowych obligowało zaś do refleksji, czym jest to podyktowane, czy ma to uzasadnienie ekonomiczne i rynkowe, czy przypadkiem nie jest ukierunkowane na wyłudzanie VAT. Takich refleksji po stronie Spółki zabrakło.Analiza akt postępowania, treści rozstrzygnięć pozwala stwierdzić, że organ po stwierdzeniu uczestnictwa spółki w karuzeli vatowskiej przyjął tezę o jej świadomym uczestnictwie, którą rzetelnie zweryfikował przedstawiając liczne argumenty, które tezę tę potwierdziły. Brak jest przesłanek do stwierdzenia prowadzenia postępowania pod z góry przyjętą tezę.W podsumowaniu analizy pozyskanych informacji w zaskarżonej decyzji przedstawiono szereg nieprawidłowości w nawiązaniu do konkretnych podmiotów, co zostało przedstawione już we wstępnej części motywów wyroku (jednodniowy zakup lub dalsza odsprzedaż w dacie wcześniejszej niż zakup; powrót towarów do Polski lub przepuszczenie towarów przez podmioty z kolejnych państw UE; nawiązanie relacji przez Internet, ograniczenie relacji do kontaktów telefonicznych i mailowych; brak kontaktu z "kontrahentami", brak znamion prowadzenia działalności w miejscu wskazanym jako siedziba, brak zaplecza; dalsza odsprzedaż w dacie wcześniejszej niż zakup).W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor IAS odniósł się do wszystkich istotnych zarzutów odwołania, podejmując polemikę ze stanowiskiem skarżącej Spółki i uzasadniając własne stanowisko w sprawie. W uzasadnieniach decyzji organy powołały się na orzecznictwo sądów administracyjnych. Dokonana w sprawie ocena prawna jest w ocenie Sądu prawidłowa i zgodna z wytycznymi płynącymi zarówno z orzecznictwa TSUE jak i sądów polskich.Wobec skutecznie niezakwestionowanych ustaleń faktycznych Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy prawa materialnego. Jako, że wykazane w ewidencji zakupu i sprzedaży kwestionowane transakcje nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych, zasadnie pozbawiono Spółkę, świadomie uczestniczącą w ujawnionym procederze karuzelowym, prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z kwestionowanych faktur wystawionych przez ww. podmioty krajowe. Pozbawiony podstaw okazał się zatem zarzut naruszenia art. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.Zasadnie również zakwestionowano prawo Spółki do rozliczenia transakcji WDT. Organy nie naruszyły art. 5 ust. 1 pkt 5, art. 13 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1, art. 42 ust. 1 pkt 1 oraz art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u. Badane faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i miały służyć oszustwu podatkowemu. Zarówno przemieszczenie towarów w Polsce jak i jego transport poza jej granice jedynie miały pozorować działania towarzyszące rzeczywistemu obrotowi handlowemu. Raz jeszcze należy podkreślić, że samo istnienie towaru i jego przemieszczanie nie stanowi wystarczającej podstawy do przyjęcia, że mamy do czynienia z legalnymi czynnościami prawnymi, w szczególności nabyciem towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawą towarów. Fakturom sprzedaży wystawionym przez Spółkę nie towarzyszyły rzeczywiste transakcje gospodarcze, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz transakcje pozorowane w celu dokonywania oszustw karuzelowych. Nie została spełniona przesłanka dostawy towarów (przeniesienie prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel), jako warunek rozliczenia WDT. W konsekwencji bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 42 ust. 1 i 3 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.Mając na uwadze powyższe, Sąd stwierdził, że brak jest podstaw do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Zaskarżone rozstrzygnięcie odpowiada prawu, zarówno pod względem materialnym, jak też zgodne jest z przepisami regulującymi postępowanie podatkowe. Sąd nie dopatrzył się naruszeń, na jakie wskazywał we wniesionej skardze jej autor. Zaskarżona decyzja, jak i decyzja ją poprzedzająca, odpowiadają prawu.Mając na uwadze powyższe, Sąd - działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. - skargę oddalił.-----------------------#11. - skargę oddalił.-----------------------#11