Wyrok - I GSK 590/24 - Naczelny Sąd Administracyjny - z dnia 26 marca 2026
Teza
Oddalono skargę kasacyjną. Celne postępowanie, VAT. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Tomasz Smoleń Sędzia NSA Anna Apollo Sędzia NSA Beata Sobocha-Holc (spr.) Protokolant asystent sędziego Michał Mazur po rozpoznaniu w dniu 26 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej F. Sp. z o.o. w O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 26 października 2023 r. sygn. akt III SA/Gd 103/23 w sprawie ze skargi F. Sp. z o.o. w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 12 grOddalono skargę kasacyjną. Celne postępowanie, VAT. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Tomasz Smoleń Sędzia NSA Anna Apollo Sędzia NSA Beata Sobocha-Holc (spr.) Protokolant asystent sędziego Michał Mazur po rozpoznaniu w dniu 26 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej F. Sp. z o.o. w O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 26 października 2023 r. sygn. akt III SA/Gd 103/23 w sprawie ze skargi F. Sp. z o.o. w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 12 gr
Najważniejsze informacje
W skrócie
Wynik
oddalono skargę
Przedmiot
skarga administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Typ sprawy
sprawa administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Etap
postępowanie administracyjne sądowe / skarga na decyzję lub akt
Tryb
rozprawa
Tematy
skarga administracyjna
kontrola administracyjna
Role w sprawie
apelujący / skarżący
Data orzeczenia
26 marca 2026
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Przewodniczący
Anna Apollo
Podstawa prawna
art. 133
ppsa
art. 145
ppsa
art. 183
ppsa
art. 193
ppsa
art. 141
ppsa
art. 3
ppsa
art. 134
ppsa
art. 135
ppsa
Pokaż pozostałe podstawy prawne (5)
Rozstrzygnięcie
Oddalono skargę kasacyjną
UZASADNIENIE
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z 26 października 2023 r., sygn. akt III SA/Gd 103/23, oddalił skargę F. Sp. z o.o. w O. (dalej zwanej: skarżącą kasacyjnie lub spółką) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej zwanego: organem lub DIAS) z 12 grudnia 2022 r., nr 2201-IOC.4303.25.2022.MK w przedmiocie cła antydumpingowego oraz podatku od towarów i usług.Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła skarżąca kasacyjnie spółka, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, zaskarżając wyrok w całości oraz wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku. Ponadto wniesiono o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kasacyjnie kosztów postępowania według spisu kosztów, który zostanie przedłożony na rozprawie, a w razie jego nieprzedłożenia – według norm przepisanych.Na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (aktualnie: t.j. Dz. U. z 2026 r., poz. 143; dalej: p.p.s.a.), zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:I. prawa materialnego, tj.:1) art. 1 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Wykonawczego Komisji (UE) nr 2015/83 z dnia 21 stycznia 2015 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe na przywóz glutaminianu monosodowego pochodzącego z Chińskiej Republiki Ludowej w następstwie przeglądu wygaśnięcia zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia Rady (WE) nr 1225/2009 (Dz.U.UE.L.2015.15.31; dalej zwanego: rozporządzeniem nr 2015/83) przez niewłaściwe zastosowanie, na skutek przyjęcia, że dla towarów objętych – wskazanymi w decyzji organu pierwszej instancji z 5 lipca 2022 r. – zgłoszeniami celnymi, tj. glutaminianu sodu pochodzącego z Chińskiej Republiki Ludowej klasyfikowanego do kodu TARIC 2922 42 00 10, winien znaleźć zastosowanie dodatkowy kod TARIC A999 oraz stawka cła antydumpingowego w wysokości 39,7%, chociaż towary te zostały wytworzone przez przedsiębiorstwo T1. Co. Ltd. (poprzednia nazwa: T2. Co. Ltd.), a zatem powinny być objęte kodem dodatkowym TARIC A883 i stawką cła antydumpingowego w wysokości 33,8%;2) art. 1 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia nr 2015/83 w zw. z art. 2 Konstytucji RP z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483; dalej: Konstytucja RP) przez błędną wykładnię, na skutek przyjęcia, że stawka cła antydumpingowego na przywóz glutaminianu monosodowego objętego kodem TARIC 2922 42 00 10 wytworzonego przez przedsiębiorstwo T2. Co. Ltd. wynosi 39,7% i winien do niego znaleźć zastosowanie dodatkowy kod TARIC A999, chociaż:a) T1. Co. Ltd. jest tym samym podmiotem co T2. Co. Ltd., lecz występującym w obrocie pod zmienioną nazwą, a zatem wytworzony przez niego glutaminian monosodowy winien być objęty kodem dodatkowym TARIC A883 i stawką cła antydumpingowego w wysokości 33,8%;b) taka wykładnia nie uwzględnia długotrwałej praktyki stosowania prawa przez organy celne, które – także w stosunku do skarżącej – przyjmowały dotychczas, że właściwym kodem dla takiego samego towaru sprowadzanego od tego samego producenta (i występującego pod tą samą nazwą) jest kod dodatkowy TARIC A883 i stawka cła antydumpingowego w wysokości 33,8 % (co znalazło potwierdzenie m.in. w wydanych dla skarżącej wcześniejszych decyzjach Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni (dalej zwanego: Naczelnikiem Pomorskiego UCS) z 27 lutego 2019 r., znak: 322000-CDC-GA.4306.4.2019.KL oraz znak: 322000-CDC-GD.4103.275.2019.KL, a także w licznych przyjmowanych bez zastrzeżeń innych zgłoszeniach celnych skarżącej);3) art. 33 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 106, ze zm.; dalej zwanej: u.p.t.u.) przez niewłaściwe zastosowanie, na skutek ustalenia różnicy między kwotą podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w prawidłowej wysokości a kwotą podatku wykazaną w zgłoszeniu celnym nr 20PL322080I1230528 z 6 sierpnia 2020 r., pomimo że we wskazanych zgłoszeniach kwota podatku została określona w prawidłowej wysokości;II. przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:1) art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 133 § 1, 134, 135, 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, ze zm.; dalej zwanej: o.p.) w zw. z art. 73 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 1856, ze zm.; dalej zwanej: Prawo celne) przez wadliwą kontrolę zgodności z prawem działalności organów celnych i nieuchylenie zaskarżonych decyzji DIAS z 12 grudnia 2022 r., jak i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pomorskiego USC z 5 lipca 2022 r. oraz zaakceptowanie przez WSA w Gdańsku wadliwych ustaleń, stanowiących podstawę ww. decyzji, że producentem importowanego przez stronę skarżącą glutaminianu sodu był podmiot niewymieniony z nazwy w treści rozporządzenia nr 2015/83, chociaż z treści tego materiału (i ustaleń organów) jednoznacznie wynika, że był to ten sam podmiot, którego nazwa jedynie uległa nieznacznej zmianie;uchybienia te niewątpliwie miały istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem doprowadziły do zaakceptowania przez WSA w Gdańsku wadliwej i niezgodnej z prawdą materialną podstawy faktycznej zaskarżonych decyzji, co też uniemożliwiło mu prawidłowe zastosowanie prawa materialnego;2) art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 133 § 1, 134, 135, 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 2 Konstytucji RP przez wadliwą kontrolę zgodności z prawem działalności organów celnych i nieuchylenie ww. decyzji, chociaż zostały one wydane z rażącym naruszeniem – wynikającej z art. 2 Konstytucji RP – zasady zaufania do działania organów administracji publicznej, gdyż organy przyjęły, że dla towarów objętych wskazanymi w decyzji zgłoszeniami celnymi winien znaleźć zastosowanie dodatkowy kod TARIC A999 oraz stawki cła antydumpingowego w wysokości 39,7%, pomimo że w wydanych dla strony skarżącej wcześniejszych decyzjach z 27 lutego 2019 r., znak: 322000-CDC-GA.4306.4.2019.KL oraz znak: 322000-CDC-GD.4103.275.2019.KL Naczelnik Pomorskiego UCS zakwestionował zastosowanie przez skarżącą ww. kodu dodatkowego i stawki celnej, przyjmując, że właściwym kodem dla takiego samego towaru sprowadzanego od tego samego producenta (i występującego pod tą samą nazwą) jest kod dodatkowy TARIC A883 i stawka cła antydumpingowego w wysokości 33,8 %;uchybienie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem – w ocenie skarżącej kasacyjnie – uwzględnienie okoliczności, że organy obu instancji dopuściły się naruszenia zasady zaufania do działania organów administracji publicznej niewątpliwie doprowadziłoby do uwzględnienia skargi i wyeliminowania z obrotu decyzji DIAS w Gdańsku z 12 grudnia 2022 r., jak i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pomorskiego USC z dnia 5 lipca 2022 r.Argumentację na poparcie zarzutów sformułowanych w petitum skargi kasacyjnej przedstawiono w jej uzasadnieniu.W odpowiedzi na skargę kasacyjną, organ reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości, rozpoznanie sprawy na rozprawie oraz zasądzenie od skarżącej kasacyjnie na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził, aby w rozpoznawanej sprawie wystąpiła którakolwiek z przesłanek nieważności postępowania – określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a.Jak wynika z art. 193 p.p.s.a. (zdanie drugie), uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Przepis ten wyznacza granice, w jakich NSA uzasadnia z urzędu wydany wyrok w przypadku oddalenia skargi kasacyjnej. Wskazana regulacja – będąca przepisem szczególnym – modyfikuje normę zawartą w art. 141 § 4 p.p.s.a., stosowanym odpowiednio w związku z art. 193 (zdanie pierwsze) p.p.s.a., w ten sposób, że pozwala Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ograniczyć się do oceny zarzutów skargi kasacyjnej, umożliwiając tym samym pominięcie tych elementów uzasadnienia wyroku, które nie są niezbędne dla wyjaśnienia istoty rozstrzygnięcia NSA. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w rozpoznawanej sprawie przesłanka ta została spełniona.Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.W skardze kasacyjnej podniesiono zarzuty oparte na obu podstawach kasacyjnych. W takim przypadku Naczelny Sąd Administracyjny, co do zasady, w pierwszej kolejności rozpoznaje zarzuty naruszenia przepisów postępowania, gdyż stosowanie norm materialnych może być oceniane wówczas, kiedy prawidłowo został ustalony stan faktyczny w następstwie niewadliwie przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego. Podkreślenia przy tym wymaga, że ocena tego rodzaju zarzutu, może być dokonana wyłącznie na podstawie stanu faktycznego przyjętego jako podstawa wyroku, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, który skarżący kasacyjnie uznaje za prawidłowy. Niewłaściwe zastosowanie normy prawa polega w tym przypadku na wadliwym uznaniu, że ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada hipotezie objętej dyspozycją przepisu. Błędne zastosowanie prawa materialnego to błąd polegający na mylnym przyjęciu związku, jaki zachodzi pomiędzy ustalonymi w procesie faktami a przepisem prawnym.W ramach drugiej podstawy kasacyjnej spółka zarzuciła naruszenie art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 133 § 1, 134, 135, 141 § 4 p.p.s.a. Wskazać należy, że art. 3 § 1 p.p.s.a. ma charakter ustrojowy i kompetencyjny, a zatem omawiany przepis mógłby być naruszony jedynie w sytuacji, w której sąd administracyjny nie rozpoznałby w ogóle skargi lub dokonał jej oceny według innych kryteriów niż kryterium legalności. Ze sformułowanych zarzutów nie wynika, aby tego rodzaju uchybienia skarżąca kasacyjnie podniosła. Natomiast art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. określa zakres kognicji sądów administracyjnych oraz kryterium kontroli sądowoadministracyjnej. Nie może ona zostać naruszona przez wadliwe dokonanie kontroli działania administracji publicznej, lecz przez przekroczenie przez sąd administracyjny kompetencji albo przez zastosowanie środka i/lub kryterium kontroli nieprzewidzianego w ustawie. Przepis ten mógłby zostać naruszony, gdyby sąd I instancji w ogóle sprawy nie rozpoznał, albo rozpoznał z uwzględnieniem innego kryterium niż zgodność z prawem. Natomiast to, czy dokonana przez sąd I instancji ocena legalności decyzji była prawidłowa, nie może być utożsamiane z naruszeniem art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a.Przepis art. 133 § 1 p.p.s.a. stanowi, że sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2. Wyrok może być wydany na posiedzeniu niejawnym w postępowaniu uproszczonym albo jeżeli ustawa tak stanowi. Wyjaśnić należy, że orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza, że sąd przy ocenie legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia bierze pod uwagę jedynie okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw jego wydania. Naruszenie określonej w art. 133 § 1 p.p.s.a. zasady orzekania na podstawie akt sprawy mogłoby stanowić skuteczną podstawę kasacyjną na przykład w sytuacji oddalenia skargi mimo niekompletnych akt sprawy, pominięcia istotnej części tych akt, czy oparcia orzeczenia na własnych ustaleniach sądu, tzn. dowodach lub faktach nieznajdujących odzwierciedlenia w aktach sprawy. Podkreślenia wymaga konieczność odróżnienia poddania sądowej kontroli działalności administracji publicznej na podstawie innego materiału niż akta sprawy od wydania wyroku na podstawie akt sprawy, ale z przyjęciem odmiennej oceny materiału dowodowego zawartego w tych aktach. Zasadniczo art. 133 § 1 p.p.s.a. nie może służyć kwestionowaniu ustaleń i oceny przyjętego w sprawie stanu faktycznego. Nie służy on również zwalczaniu wniosków, jakie zostały wyprowadzone przez sąd z materiału dowodowego sprawy (por. wyrok NSA z 14 maja 2025 r. sygn. akt III FSK 173/24; treść tego jak i dalej przywołanych orzeczeń dostępna jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, pod adresem: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W rozpoznawanej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny nie naruszył w żaden sposób przepisu art. 133 § 1 p.p.s.a., czyniąc zarzut skargi kasacyjnej niezasadnym. Rozpoznał sprawę na podstawie dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy, w szczególności przekazanych przez organ wraz z odpowiedzią na skargę. Nie dokonywał własnych ustaleń stanu faktycznego sprawy lub w oparciu o inne, dodatkowe dowody.W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalone jest stanowisko, że w odniesieniu do przepisu, który nie stanowi jednej zamkniętej całości, a składa się z paragrafów, ustępów, punktów i innych jednostek redakcyjnych, wymóg skutecznie wniesionej skargi kasacyjnej jest spełniony wówczas, gdy wskazuje ona konkretny przepis naruszony przez sąd I instancji, z podaniem numeru artykułu, ustępu, punktu i ewentualnie innej jednostki redakcyjnej przepisu. W przypadku art. 134 p.p.s.a. wymóg ten nie został spełniony, przypomnieć bowiem trzeba, że przepis ten składa się z dwóch paragrafów.Naruszenie art. 135 p.p.s.a. nie może być przedmiotem skutecznego zarzutu skargi kasacyjnej, ponieważ wspomniany przepis stanowi uprawnienie dla wojewódzkiego sądu administracyjnego do orzekania w granicach danej sprawy, a nie dla wnoszącego skargę na ściśle określony akt lub czynność organu administracji publicznej (por. wyroki NSA z: 21 października 2022 r. sygn. akt III OSK 5636/21; 12 marca 2013 r. sygn. akt I OSK 1199/12; 11 grudnia 2014 r. sygn. akt II GSK 1979/13; 17 maja 2018 r. sygn. akt I FSK 205/18). Przepis art. 135 p.p.s.a. stanowi, że sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Norma z art. 135 p.p.s.a. wyznacza jedynie zakres kompetencji orzeczniczych sądu, uzależniając uruchomienie przewidzianych przez ustawę środków od "niezbędności" końcowego załatwienia sprawy, której dotyczy skarga. Ustalenie, że poza zaskarżonym aktem konieczne jest jeszcze wzruszenie (zweryfikowanie) innych aktów organu administracji, powoduje po stronie sądu obowiązek zastosowania tego przepisu (por. wyrok NSA z 3 lutego 2011 r. sygn. akt II GSK 50/10). W tej sprawie sąd I instancji uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a tym samym nie skorzystał z uprawnień zawartych w art. 135 p.p.s.a.Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. może być skutecznie postawiony w dwóch przypadkach: gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów, wymienionych w tym przepisie i gdy w ramach przedstawienia stanu sprawy, wojewódzki sąd administracyjny nie wskaże, jaki stan faktyczny i dlaczego przyjął za podstawę orzekania (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r. sygn. akt II FPS 8/09; wyrok NSA z 20 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FSK 568/08). Naruszenie to musi być przy tym na tyle istotne, aby mogło mieć wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) – wyrok NSA z 14 czerwca 2024 r. sygn. akt III OSK 2040/22. Biorąc pod uwagę powyższe, jak również treść art. 141 § 4 p.p.s.a., zauważyć trzeba, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku w pełni odpowiada wymienionej regulacji, zawiera bowiem zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku w pełni poddaje się kontroli instancyjnej. Na podstawie art. 141 § 4 p.p.s.a. można kwestionować kompletność elementów uzasadnienia, a nie jego prawidłowość merytoryczną, a ewentualna wadliwość argumentacji bądź prezentowanie przez stronę innego poglądu niż wskazany w uzasadnieniu nie stanowi o naruszeniu przez sąd art. 141 § 4 p.p.s.a. Brak przekonania strony o trafności rozstrzygnięcia sprawy, w tym co do przyjętego kierunku wykładni i zastosowania prawa, czy też odnośnie do oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, której rezultat nie koresponduje z oczekiwaniami wnoszącego skargę kasacyjną, nie oznacza wadliwości uzasadnienia wyroku, i to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. To, że stanowisko zajęte przez sąd administracyjny I instancji jest odmienne od prezentowanego przez wnoszącego skargę kasacyjną nie oznacza per se, że uzasadnienie wyroku zawiera wady konstrukcyjne czy też, że jest wadliwe w stopniu uzasadniającym uchylenie wydanego w sprawie rozstrzygnięcia.Zgodnie z brzmieniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zarzut skargi kasacyjnej został zatem oparty na naruszeniu przepisu wynikowego, który przyznaje sądowi I instancji kompetencję do uwzględnienia skargi w sytuacji stwierdzenia wyżej wskazanej przesłanki. Tak sformułowany zarzut nie może być uznany za skuteczny. Istotnym jest przy tym również wskazanie, że skoro sąd I instancji oddalił skargę orzekając na podstawie art. 151 p.p.s.a., to nie stosował art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., a więc nie mógł go naruszyć.W pkt II.1) petitum skargi kasacyjnej, przepisy wyżej omówione powiązano z naruszeniem art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 o.p. i z art. 73 ust. 1 pkt 1 Prawa celnego przez wadliwą kontrolę zgodności z prawem działalności organów celnych oraz zaakceptowanie przez WSA w Gdańsku wadliwych ustaleń, stanowiących podstawę decyzji organów, że producentem importowanego przez stronę skarżącą glutaminianu sodu był podmiot niewymieniony z nazwy w treści rozporządzenia nr 2015/83, chociaż z treści tego materiału (i ustaleń organów) jednoznacznie wynika, że był to ten sam podmiot, którego nazwa jedynie uległa nieznacznej zmianie.Zgodnie z art. 73 ust. 1 pkt 1 Prawa celnego, do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12, art. 138a § 4, art. 141 – 143, art. 168, art. 170, art. 215 § 1 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9 i 10, rozdziału 11 – z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21 – 23 ustawy Ordynacja podatkowa. Przepis art. 180 § 1 o.p. zawiera ustawową definicję dowodu. Natomiast zarzucając naruszenie art. 187 § 1 o.p. (organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy), spółka nie uwzględniła, że ten przepis postępowania podatkowego ma jedynie odpowiednie zastosowanie w postępowaniu w sprawie celnej. Zasada oficjalności postępowania dowodowego w postępowaniu w sprawie celnej doznaje ograniczeń wynikających z prawa celnego, ponieważ to nie organ celny zbiera materiał dowodowy.Wbrew zarzutom skargi kasacyjnie organy trafnie ustaliły, że producentem importowanego przez spółkę glutaminianu sodu był podmiot, który nie został wymieniony z nazwy w treści rozporządzenia nr 2015/83. Niekwestionowanym w sprawie jest fakt, że w styczniu 2019 r. T2. Co., Ltd. zmieniło nazwę na T1. Co. Ltd. i zwróciło się o uwzględnienie tej zmiany przy stosowaniu obowiązujących środków. Z przedłożonej dokumentacji uzupełniającej wynika jednak, że grupa M. przeszła istotną reorganizację. Biorąc pod uwagę istotne zmiany, które wyszły na jaw w kontekście wniosku dotyczącego zmiany nazwy, uznano, że margines dumpingu ustalony dla pierwotnych podmiotów może nie być już odpowiedni dla producentów eksportujących z grupy M. Przypomnieć również trzeba, że w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej C 35 z 24 stycznia 2022 r. opublikowane zostało zawiadomienie o wszczęciu częściowego przeglądu okresowego środków antydumpingowych stosowanych względem przywozu glutaminianu monosodowego pochodzącego z Chińskiej Republiki Ludowej (2022/C 35/03). W punkcie 3 tego zawiadomienia zostało opisane, że istnieją wystarczające dowody na to, że okoliczności, na podstawie których obowiązujące środki zostały wprowadzone wobec dwóch przedsiębiorstw grupy M., T2. Co., Ltd. oraz H. Co., Ltd., zmieniły się i zmiany te mają charakter trwały. W świetle powyższego zmiana nazwy przedsiębiorstwa, które dostarczyło glutaminian sodu, nie była zmianą o niewielkim znaczeniu, jak twierdzi skarżąca kasacyjnie, lecz była ona efektem istotnej reorganizacji, która ma charakter trwały. Jak trafnie stwierdziły organy, przedsiębiorstwo T1. Co. Ltd. nie figuruje w tabeli zawartej w art. 1 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2015/83 jako przedsiębiorstwo, dla którego została ustanowiona indywidualna stawka cła antydumpingowego. Nie zostały wprowadzone w tej tabeli żadne zmiany, o których mowa w motywie 179 preambuły do tego rozporządzenia.Z art. 191 o.p. wynika, że organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przyjęta w tym przepisie zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma prawo swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których opiera swoją decyzję. Podkreślić należy, że do naruszenia tego przepisu może dojść wówczas, gdy zostanie wykazane uchybienie podstawowym kryteriom oceny, tj. zasadom doświadczenia życiowego i innym źródłom wiedzy, regułom poprawności logicznej, właściwemu kojarzeniu faktów. W związku tym tylko w przypadku, gdy brak jest logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami lub gdy wnioskowanie wykracza poza schematy logiki formalnej albo wbrew zasadom doświadczenia życiowego nie uwzględnia związków przyczynowo skutkowych, przeprowadzona przez organy ocena dowodów może być skutecznie podważona. Kluczową zatem rolę w ustaleniach dotyczących stanu faktycznego danej sprawy podatkowej ma ocena zgromadzonego materiału dowodowego, ale z uwzględnieniem "całokształtu okoliczności" podlegających tego rodzaju ocenie. Skarżąca kasacyjnie prowadziła polemikę z ustaleniami organów, nie wskazując jednak na czym miało polegać przekroczenie opisanej powyżej zasady swobodnej oceny całokształtu zebranego materiału dowodowego przez organy, zaakceptowane przez sąd I instancji. Z powyższych względów zarzut z pkt II.1) petitum skargi kasacyjnej nie jest zasadny.W pkt II.2) petitum skargi kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 133 § 1, 134, 135, 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. połączono z zarzutem naruszenia art. 2 Konstytucji RP. Odnosząc się do tego zarzutu przypomnieć należy, że decyzja Naczelnika Pomorskiego UCS w Gdyni z 27 lutego 2019 r., na którą spółka powołuje się w skardze kasacyjnej, została wydana z naruszeniem przepisów prawa celnego. W związku z tym została ona wycofana przez ten organ na mocy decyzji z 28 kwietnia 2022 r. i tym samym wyeliminowana z obrotu prawnego. Na zasadność takiego rozstrzygnięcia wskazuje prawomocny wyrok WSA w Gdańsku z 9 marca 2023 r. sygn. akt III SA/Gd 664/22. W tych okolicznościach nie można zasadnie zarzucać naruszenie art. 2 Konstytucji RP.Przechodząc do omówienia zarzutów sformułowanych w ramach pierwszej podstawy kasacyjnej należy przypomnieć, że naruszenie prawa materialnego może przejawiać się w dwóch postaciach: jako błędna wykładnia albo jako niewłaściwe zastosowanie określonego przepisu prawa. Błąd wykładni polega na wadliwym zrekonstruowaniu normy prawnej z przepisu prawa, wyrażający się w mylnym zrozumieniu przez sąd jego treści, a więc wadliwym ustaleniu wpisanego w ten przepis sensu normatywnego. Zarzut błędnej wykładni powinien obejmować zarówno konkretyzację nieprawidłowości wykładni przeprowadzonej przez sąd wojewódzki, jak i wyjaśnienie prawidłowej – zdaniem skarżącej kasacyjnie – rekonstrukcji normy prawnej z przepisu. Natomiast niewłaściwe zastosowanie prawa materialnego obejmuje nieprawidłowość działania sądu w postaci uznania, że ustalony w sprawie, konkretny stan faktyczny odpowiada abstrakcyjnemu stanowi wpisanemu w hipotezę określonej normy prawnej. Polega on na przyjęciu przez sąd błędnej oceny zastosowania (bądź niezastosowania) przez organ administracji przepisu prawa materialnego w odniesieniu do stanu konkretnej sprawy. Podkreślenia przy tym wymaga, że ocena tego rodzaju zarzutu, może być dokonana wyłącznie na podstawie stanu faktycznego przyjętego jako podstawa wyroku, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, który skarżąca kasacyjnie uznaje za prawidłowy. Niewłaściwe zastosowanie normy prawa polega w tym przypadku na wadliwym uznaniu, że ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada hipotezie objętej dyspozycją przepisu. Błędne zastosowanie prawa materialnego to błąd polegający na mylnym przyjęciu związku, jaki zachodzi pomiędzy ustalonymi w procesie faktami a przepisem prawnym. Zauważyć należy, że wadliwe zastosowanie przepisów materialnoprawnych zasadniczo każdorazowo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy i może być wykazane pod warunkiem wcześniejszego obalenia tych ustaleń czy też szerzej – dowiedzenia ich wadliwości. Gdy skarżąca kasacyjnie – tak jak w niniejszej sprawie – nie podważa jednak skutecznie okoliczności faktycznych sprawy, tj. zarzutami podniesionymi w ramach podstawy kasacyjnej zawartej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., to zarzuty niewłaściwego zastosowania prawa materialnego ze względu na niewłaściwie ustalony stan faktyczny sprawy są co do zasady zarzutami nieskutecznymi (por. wyroki NSA z: 4 lipca 2013 r. sygn. akt I FSK 1092/12; 1 grudnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1506/09; 11 października 2012 r. sygn. akt I FSK 1972/11; 3 listopada 2011 r. sygn. akt I FSK 2071/09). Dlatego też zarzut naruszenia prawa materialnego podniesiony w pkt I.1) petitum skargi kasacyjnej okazał się niezasadny.Skarżąca kasacyjnie w pkt I.2) petitum skargi kasacyjnej zarzuciła błędną wykładnię art. 1 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia nr 2015/83 w zw. z art. 2 Konstytucji RP, jednakże nie wskazano na czym polega błędne rozumienie tych przepisów przez sąd I instancji, ani też jaka powinna być prawidłowa ich wykładnia. Spółka w ogóle nie odniosła się do kwestii rozumienia tego przepisu przyjętego przez sąd I instancji. Z treści zarzutu i z całej treści uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że skarżąca kasacyjnie w istocie przez ten zarzut naruszenia prawa materialnego podejmuje polemikę z ustaleniami stanu faktycznego. W związku z tym należy podkreślić, że niedopuszczalne jest zastępowanie zarzutu naruszenia przepisów postępowania, zarzutem naruszenia prawa materialnego i za jego pomocą kwestionowanie ustaleń faktycznych. Bowiem naruszenie prawa materialnego nie może polegać na wadliwym, kwestionowanym przez stronę ustaleniu faktu (por. wyrok NSA z 7 lutego 2014 r. sygn. akt I GSK 729/12). Taka polemika skarżącej kasacyjnie w przekonaniu Naczelnego Sądu Administracyjnego oznacza kwestionowanie przez zarzut naruszenia prawa materialnego ustalonych faktów oraz ich oceny, czego skutecznie w świetle obowiązujących przepisów prawa regulujących postępowanie kasacyjne uczynić nie można. Wypada w tym miejscu zauważyć, że prawidłowość ustaleń faktycznych oraz ocenę tych ustaleń można zwalczać jedynie za pomocą zarzutu naruszenia przepisów postępowania, wykazując przy tym, że określone uchybienia proceduralne mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Nie można natomiast tego skutecznie czynić przez zarzut naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), w tym przez kwestionowanie błędnej wykładni tego prawa (por. wyroki NSA z: 13 maja 2014 r. sygn. akt I GSK 482/12; 28 czerwca 2011 r. sygn. akt I OSK 166/11; 17 lipca 2008 r. sygn. akt II FSK 662/07; 12 czerwca 2008 r. sygn. akt I FSK 920/07). Wypada w tym miejscu jeszcze raz zauważyć, że prawidłowość ustaleń faktycznych oraz ocenę tych ustaleń można zwalczać jedynie za pomocą zarzutu naruszenia przepisów postępowania, wykazując przy tym, że określone uchybienia proceduralne mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), co w rozpoznawanej sprawie spółka nie zdołała skutecznie zrobić. W konsekwencji powyższego omawiany zarzut nie ma uzasadnionych podstaw.Na aprobatę nie zasługuje również zarzut sformułowany w pkt I.3) petitum skargi kasacyjnej. Zgodzić należy się z sądem I instancji, że " ... w przedmiotowych zgłoszeniach celnych kwota podatku nie została określona w prawidłowej wysokości. Kwota cła antydumpingowego stanowi należne cło, które wlicza się do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług z tytułu importu towarów. Jak wynika z przedstawionego powyżej stanowiska sądu, ustalona przez organy celne kwota cła antydumpingowego była wyższa od kwoty zadeklarowanej przez skarżącą. W tej sytuacji konieczne było określenie różnicy między kwotą podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości a kwotą podatku, wskazaną w zgłoszeniach celnych.".Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw. Wyrok sądu I instancji odpowiada prawu, dlatego na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalono skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a..