Wyrok - III SA/Wa 2455/25 - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie - z dnia 26 marca 2026
Teza
Uchylono zaskarżoną interpretację. podatek dochodowy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Czarkowski, Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, sędzia WSA Agnieszka Sułkowska (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Agnieszka Dominiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 marca 2026 r. sprawy ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 września 2025 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.390.2025.1.PC w przedmiocie podatku dochodowegoUchylono zaskarżoną interpretację. podatek dochodowy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Czarkowski, Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, sędzia WSA Agnieszka Sułkowska (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Agnieszka Dominiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 marca 2026 r. sprawy ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 września 2025 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.390.2025.1.PC w przedmiocie podatku dochodowego
Najważniejsze informacje
W skrócie
Wynik
zasądzono świadczenie
Typ sprawy
sprawa karna
Kwota główna
697 zł · zaległość podatkowa z decyzji
Etap
pierwsza instancja - wyrok sądu okręgowego
Tryb
rozprawa
Tematy
oszustwo / art. 286 § 1 k.k.
naprawienie szkody
Role w sprawie
apelujący / skarżący
wnioskodawca
Data orzeczenia
26 marca 2026
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Przewodniczący
Agnieszka Sułkowska
Podstawa prawna
Rozstrzygnięcie
Uchylono zaskarżoną interpretację
UZASADNIENIE
Dnia 27 czerwca 2025 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "Dyrektor KIS" lub "DKIS") wpłynął wniosek S. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Wnioskodawca", "Skarżąca" lub "Spółka") o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych.We wniosku wskazano, że Skarżąca jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Działalność gospodarcza Spółki obejmuje przede wszystkim finansowanie - udzielane głównie w formie leasingu i pożyczek - inwestycji w nowoczesne technologie, w tym finansowanie infrastruktury i sprzętu, a także finansowanie inwestycji w maszyny i urządzenia.W ramach prowadzonej przez Spółkę działalności, 13 czerwca 2016 r. Wnioskodawca zawarł z N. sp. z o.o. z siedzibą w M. (dalej "Korzystający" lub "N.") umowę leasingu, na mocy której Spółka zobowiązała się do nabycia linii technologicznej do produkcji folii 3 warstwowej, [...] typ [...] (dalej "Urządzenie" lub "Maszyna"), a następnie oddania tej Maszyny na rzecz Korzystającego do używania i pobierania pożytków w zamian za zapłatę rat leasingowych. Umowa spełniała warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U z 2025 r., poz. 278 z póżn. zm., dalej "u.p.d.o.p."), tj. była to umowa leasingu operacyjnego, w ramach której Spółka - jako finansujący - dokonywała odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Maszyny, zaś uiszczane przez Korzystającego raty leasingowe stanowiły dla niego koszty podatkowe.Zgodnie z pierwotnymi ustaleniami dostawcą miał być producent Maszyny, tj. E. SRL w siedzibą we Włoszech. Ostatecznie jednak Urządzenie zostało dostarczone na rzecz Spółki przez Korzystającego w wykonaniu umowy leasingu tzw. zwrotnego (w ramach którego dostawcą środka trwałego na rzecz finansującego jest przyszły korzystający). W efekcie, 4 lipca 2016 r. Spółka zawarła z N. umowę sprzedaży Urządzenia, w ramach której Korzystający wskazał, iż jest uprawnionym do rozporządzania rzeczą (Maszyną).Spółka, zawierając umowę, dochowała należytej staranności poprzez przeprowadzenie szczegółowej analizy sytuacji majątkowej i wiarygodności Korzystającego (będącego jednocześnie dostawcą Maszyny) oraz weryfikację dokumentacji dotyczącej nabycia przez niego Maszyny będącej przedmiotem finansowania. W tym celu, Spółka uzyskała i przeprowadziła analizę kompletu dokumentów potwierdzających własność Maszyny, w tym oświadczenie prezesa zarządu N., umowę sprzedaży Maszyny zawartą pomiędzy Korzystającym a włoskim producentem Maszyny, fakturę pro forma wystawioną przez producenta oraz fakturę sprzedaży, wystawioną przez producenta Maszyny, jednoznacznie potwierdzającą uiszczenie ceny. Ponadto, Maszyna miała status nowej, nieużywanej, a mimo to Spółka dokonała weryfikacji wartości tej Maszyny zapoznając się z jej wyceną. Przedłożone dokumenty nie budziły żadnych wątpliwości, wobec czego Spółka nie podejmowała dodatkowych działań mających na celu ustalenie prawa własności N. do przedmiotowej Maszyny. Choć oznaczenie przedmiotu w umowie sprzedaży odbiegało od wskazanego w pozostałych dokumentach, jego specyfikacja oraz cena były zgodne, a pozostała dokumentacja jednoznacznie potwierdzała prawo własności Korzystającego do nabywanej przez Spółkę Maszyny.Następnie, 6 lipca 2016 r. Spółka przekazała Maszynę Korzystającemu do używania, co potwierdzone zostało protokołem odbioru oraz dokumentacją fotograficzną. Początkowo umowa leasingu była prawidłowo realizowana przez Korzystającego, niemniej po kilku miesiącach zaprzestał on spłaty rat leasingowych. Ostatecznie, z uwagi na niewywiązywanie się Korzystającego z postanowień umowy, została ona wypowiedziana przez Skarżącą. W efekcie, Maszyna została odebrana przez Spółkę i umieszczona w magazynie podmiotu, z którym Spółka współpracuje. Celem Spółki było zagospodarowanie przejętej Maszyny poprzez albo jej sprzedaż, albo oddanie jej do używania nowemu korzystającemu na podstawie umowy leasingu.Niemniej, 30 kwietnia 2018 r. Spółka otrzymała pismo od P. Sp. z o.o. (dalej "P."), w którym podmiot ten oświadczył, że to P. jest faktycznym właścicielem Maszyny. W piśmie tym P. wezwało Spółkę do wyjaśnienia tytułu, na podstawie którego realizuje wobec Korzystającego czynności windykacyjne zmierzające do odebrania tej Maszyny. Wnioskodawca podkreślił, że do momentu otrzymania tego pisma przynależność prawa własności przedmiotowej Maszyny do Wnioskodawcy nie była w żaden sposób kwestionowana.Następnie, w maju 2018 r. P. wezwało Skarżącą do wydania Maszyny powołując się na swoje rzekome prawo własności. W odpowiedzi na to pismo, Spółka wskazała, że Maszyna stanowi jej własność i przedstawiła dokumenty potwierdzające nabycie tej Maszyny od N., w tym fakturę sprzedaży.W dniu 17 sierpnia 2018 r. Wnioskodawcy doręczono pismo Sądu Okręgowego w W. dotyczące pozwu złożonego przez P. w sprawie wydania Maszyny, skierowanego przeciwko Spółce. Odpowiadając na pozew Spółka nadal broniła swojego prawa własności w odniesieniu do Maszyny – w szczególności Spółka przedstawiła warunki w jakich doszło do nabycia Maszyny, w tym dokumenty potwierdzające uprawnienie N. do dysponowania tą Maszyną (na podstawie umowy sprzedaży, faktury pro forma i faktury ostatecznej zawierającej informację o całkowitej zapłacie). Z tej perspektywy, w ocenie Spółki wyrażonej w odpowiedzi na pozew, była ona właścicielem spornej Maszyny.W trakcie kolejnych lat, po przeprowadzeniu śledztwa przez prokuraturę, ustalono, że Spółka padłą ofiarą oszustwa, w szczególności reprezentujący N. prezes zarządu, działając w celu osiągnięcia korzyści majątkowych, wprowadził Spółkę w błąd, przez co doprowadził Wnioskodawcę do niekorzystnego rozporządzenia mieniem Spółki (w postaci wydatkowania ceny zakupu Maszyny). Spółka zawarła z N. umowę sprzedaży Maszyny, w której N. oświadczał, że przysługuje mu prawo do rozporządzania Maszyną, podczas gdy oświadczenie to okazało się nieprawdą. W rzeczywistości – jak wynikało z późniejszego śledztwa prokuratury i wyroku wydanego w postępowaniu karnym, Maszyna stanowiła własność P. i została jedynie oddana przez P. do użytkowania na rzecz N. na podstawie umowy leasingu operacyjnego z 9 listopada 2015 r.W związku z powyższymi działaniami prezesa zarządu N., w dniu 22 lipca 2022 r. został on skazany przez Sąd Okręgowy w G., [...] Wydział Karny (sygn. akt [...]), na karę pozbawienia wolności oraz grzywnę, a także zastosowano wobec niego środek karny w postaci zakazu pełnienia wszelkich funkcji w organach spółek prawa handlowego oraz funkcji prokurenta. Ponadto, Sąd nałożył na prezesa zarządu N. obowiązek naprawienia szkody wyrządzonej przestępstwem poprzez zapłatę na rzecz Spółki kwoty odpowiadającej uiszczonej przez Spółkę cenie nabycia Maszyny (która to kwota była przedmiotem wyłudzenia od Spółki). Przedmiotowy wyrok jest prawomocny, natomiast zasądzona na rzecz Spółki kwota nie została dotychczas przekazana na rzecz Spółki, nawet w części.Biorąc pod uwagę powyższy wyrok i wynik przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego, dążąc do polubownego zakończenia sporu w zakresie własności i wydania Maszyny, 24 października 2024 r. Spółka zawarła porozumienie z P. (dalej "Porozumienie"). Biorąc pod uwagę, że z powołanego wyroku wydanego przez Sąd Okręgowy w G. jednoznacznie wynikała wina prezesa zarządu N. w zakresie wprowadzenia Skarżącą w błąd w związku ze sprzedażą Maszyny na rzecz Spółki, i wyrok ten stał się prawomocny, Wnioskodawca uznał, że dalsze prowadzenie sporu z P. co do własności Maszyny może okazać się bezprzedmiotowe. W efekcie, zgodnie z postanowieniami Porozumienia, Spółka uznała, że właścicielem Maszyny jest P. i zobowiązała się do protokolarnego przekazania ruchomości na rzecz P.Biorąc pod uwagę, że Spółka zawarła umowę sprzedaży Maszyny z N. w 2016 r. i w lipcu 2016 r. oddała tę Maszynę N. do używania i pobierania pożytków na podstawie umowy leasingu operacyjnego (o której mowa w art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p.), Spółka w lipcu 2016 r. wprowadziła tę Maszynę do ewidencji środków trwałych i kontynuowała dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od jej wartości początkowej. W związku z zawarciem Porozumienia z P., w którym Spółka zrezygnowała z dalszego udowadniania swojego prawa własności względem Maszyny i formalnie uznała, że właścicielem Maszyny jest P., po stronie Spółki powstały wątpliwości co do okresu, w którym Skarżąca winna dokonać korekty odpisów amortyzacyjnych, zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów.W oparciu o powyższy stan faktyczny Skarżąca sformułowała następujące pytanie: Czy w związku z zakończeniem sporu dotyczącego własności Maszyny w październiku 2024 r., Spółka jest zobowiązana dokonać korekty kosztów podatkowych o wartość odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Maszyny za tenże okres?Uzasadniając swoje stanowisko Spółka wskazała, że głównym przedmiotem jej działalności jest finansowanie działalności gospodarczej prowadzonej przez przedsiębiorców poprzez zawieranie jako finansujący umów leasingu.Zasady wynikające z art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p. rozróżniają dwie sytuacje, a w ślad za tym - dwie metodologie korekty kosztów podatkowych, w tym odpisów amortyzacyjnych:a) co do zasady, w przypadkach, gdy konieczność przeprowadzenia korekty nie wynika ani z błędu rachunkowego, ani z innej oczywistej omyłki, korekta kosztu, w tym odpisu amortyzacyjnego winna być dokonana na bieżąco, z chwilą otrzymania faktury korygującej bądź innego dokumentu uzasadniającego przeprowadzenie takiej korekty.b) natomiast w przypadku, gdy przyczyną korekty jest błąd rachunkowy bądź inna oczywista omyłka, korekta kosztu, w tym odpisu amortyzacyjnego winna być przeprowadzona wstecznie, za okresy historyczne. Od razu należy jednak zaznaczyć, iż sformułowania "błąd rachunkowy" czy "inna oczywista omyłka" nie zostały zdefiniowane w u.p.d.o.p.Odnosząc się do konieczności korekty kosztów podatkowych o wartość zaliczonych przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych od wartości Maszyny wskazano, iż wynika ona zasadniczo z definicji środków trwałych, zawartej w art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p. Skarżąca po upływie kilku lat od nabycia Maszyny powzięła informację, że do tej Maszyny prawo własności rości sobie inna firma leasingowa. Ponadto, w oparciu o przeprowadzone przez Prokuraturę postępowanie, którego ostatecznym efektem było wydanie przez Sąd Okręgowy w G. wyroku w sprawie karnej wobec prezesa zarządu Korzystającego, okazało się, że Spółka padła ofiarą oszustwa ukierunkowanego na wyłudzenie należących do niej środków pieniężnych. W efekcie przedmiotowego oszustwa Spółka nabyła Maszynę od podmiotu, który okazał się – w efekcie zdarzeń mających miejsce wiele lat po dokonaniu transakcji – nie być podmiotem uprawnionym do rozporządzania tą Maszyną. Przy czym, jako że Spółka dochowała należytej staranności w procesie nabycia przedmiotowej Maszyny, jak i w ciągu kolejnych lat prowadziła z P. spór mający na celu potwierdzenie jej prawa do tej Maszyny, dopiero w momencie, w którym Spółka zaprzestała tych działań uznając, iż własność Maszyny przysługuje P., korekta kosztów o dokonane odpisy amortyzacyjne wydaje się być zasadna."Korekta "wstecz" może być dokonana jedynie wtedy, gdy przyczyną korekty jest błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka. Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z 27 października 2023 r. (sygn. II FSK 374/21) wskazał, iż: "Przepis art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p. nie dotyczy wyłącznie sytuacji, w której okoliczności, które modyfikują fakturę powstały w późniejszym czasie. Zaś wyrażenie ustawowe "błąd rachunkowy" nie oznacza np. błędu merytorycznego co do wysokości stawki opłaty licencyjnej przyjętej w pierwotnie wystawianych fakturach. Jeżeli pierwotnie sporządzone faktury błędnie, nieprawidłowo dokumentowały stan faktyczny, to korekta nie była jedynie wynikiem błędu rachunkowego lub innej oczywistej omyłki. To zaś powoduje, że powinna zostać ona dokonana na bieżąco, a nie przyporządkowana wstecznie do okresu, którego dotyczyła". Jak wynika ze stanowiska NSA, błąd o charakterze merytorycznym (jakim było zastosowanie błędnej stawki do wyliczenia opłaty licencyjnej, a więc niezgodnej ze stanem faktycznym) nie jest ani błędem rachunkowym, ani inną oczywistą omyłką, a tylko w razie zaistnienia takich sytuacji korekta kosztów winna mieć charakter "wsteczny". We wszystkich innych przypadkach zaś, tj. gdy koszty zostały ujęte błędnie z innych przyczyn niż błąd rachunkowy bądź omyłka o charakterze oczywistym, korekta kosztów powinna być przeprowadzona na bieżąco.Ujawniony po latach fakt, iż Spółka nabyła Maszynę od podmiotu, który okazał się nie być jej właścicielem, w efekcie czego w październiku 2024 r. zawarła z faktycznym właścicielem tej Maszyny (tj. P.) Porozumienie, w którym uznawała ten fakt oraz zobowiązywała się do wydania przejętej przez siebie Maszyny na rzecz P., nie stanowił ani błędu rachunkowego, ani też innej oczywistej omyłki - przez wiele lat Spółka nie miała bowiem podstaw sądzić, że jej uprawnienie do rozporządzania Maszyną, a tym samym uprawnienie do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od jej wartości, może być zagrożone. Przy czym sam fakt nabycia Maszyny od podmiotu nie będącego jej faktycznym właścicielem nie stanowi ani błędu, który można by uznać za "rachunkowy" (tj. arytmetyczny), ani innej omyłki, która miałaby walor "oczywistej". Stąd też, dopiero w chwili zaprzestania sporu i formalnej akcepcji, iż faktycznym właścicielem jest P., można mówić o konieczności dokonania korekty kosztów podatkowych o wartość odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do kosztów podatkowych.Podsumowując powyższe, biorąc pod uwagę, iż:• dokonując nabycia Maszyny Spółka dochowała należytej staranności przeprowadzając analizę statusu dostawcy, który jednocześnie był Korzystającym, w tym w szczególności jego sytuacji finansowej i wiarygodności, pozyskała dokumenty potwierdzające zarówno istnienie Maszyny, jak i status Korzystającego jako jej właściciela (w tym umowę sprzedaży, fakturę pro forma oraz fakturę ostateczną z adnotacją o jej opłaceniu), zapoznała się z wyceną Maszyny,• a dopiero w kilka lat później zaistniały okoliczności mogące sugerować, iż dostawca tej Maszyny mógł nie być uprawniony do rozporządzania nią, w efekcie czego Skarżąca podjęła w październiku 2024 r. decyzję o zaprzestaniu dalszego sporu z P. co do własności Maszyny,- w ocenie Spółki, korekta kosztów uzyskania przychodów o wartość zaliczonych do nich odpisów amortyzacyjnych winna nastąpić w rozliczeniu za ten okres, tj. październik 2024 r.W wydanej dnia 25 września 2025 r. interpretacji indywidualnej Dyrektor KIS stwierdził, że stanowisko Skarżącej jest nieprawidłowe.W ocenie DKIS, przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego przedstawiający okoliczności zaistniałej sytuacji, nie pozwala stwierdzić, że zgodnie z oczekiwaniem Wnioskodawcy, korekta kosztów w postaci odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej maszyny, może być dokonywana w świetle powyższego przepisu na "bieżąco" tj. w okresie zawarcia porozumienia z właścicielem maszyny.Maszyna nie została nigdy skutecznie nabyta przez Wnioskodawcę na własność, a zawarte w tym zakresie porozumienie z prawowitym właścicielem (P.), nie powoduje powstania nowych okoliczności, które mogłyby skutkować bieżącą korektą odpisów amortyzacyjnych. Zawarte porozumienie jedynie potwierdza istniejącą od początku sytuację, że odpisy amortyzacyjne wnioskodawcy nie przysługiwały ze względu na to, że nie nabył na własność maszyny.Dokumenty na podstawie, których Wnioskodawca nabył maszynę były nierzetelne i jako takie nie mogły stanowić od początku podstawy do zaliczania jakichkolwiek wydatków do kosztów. Tym samym, korekta odpisów amortyzacyjnych, w opisanej we wniosku sytuacji powinna być dokonana wstecz, tj. w okresach (latach podatkowych), w których te odpisy zostały rozpoznane jako koszt uzyskania przychodów, z uwzględnieniem okresu przedawnienia.W rozpatrywanym przypadku - stwierdził dalej Dyrektor KIS - mamy do czynienia z koniecznością korekty rozliczeń podatkowych w związku z bezpodstawnym od początku ujęciem w nich nieprawidłowo dokonywanych odpisów amortyzacyjnych, a nie z korektą, o której mowa w art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p. (na skutek oczywistej omyłki, błędu rachunkowego czy z powodu późniejszych zdarzeń). Ujawnienie nieprawidłowości nie może być rozpatrywane w kategoriach zdarzeń uzasadniających korektę na bieżąco.Do kosztów uzyskania przychodów można zaliczać jedynie odpisy amortyzacyjne dokonywane od takich środków trwałych, których własność została skutecznie przeniesiona na podatnika będącego ich nabywcą. Wnioskodawca nie był zaś właścicielem maszyny od początku wejścia w jej posiadanie, co tylko wyszło na jaw w terminie późniejszym. Bez znaczenia jest, że działał w dobrej wierze i że padł ofiarą oszustwa.Mając na uwadze przedstawiony powyżej opis stanu faktycznego oraz odnosząc się do cytowanych powyżej przepisów, Dyrektor KIS nie zgodził się ze Skarżącą, że biorąc pod uwagę brzmienie art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p., Spółka jest zobowiązana do skorygowania kosztów podatkowych o wartość odpisów amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej Maszyny, w październiku 2024 r., tj. za okres, w którym Spółka zaprzestała kontynuacji sporu z P. co do własności tej Maszyny, konstatując, że stanowisko Skarżącej należy uznać za nieprawidłowe.Pismem z 27 października 2025 r. Skarżąca wniosła skargę na ww. interpretację, wnosząc o jej uchylenie w całości oraz zasądzenie od Dyrektora KIS na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.Zaskarżonej interpretacji Skarżąca zarzuciła:1. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 i § 2 O.p. w zw. z art. 2a oraz art. 120 i art. 121 § 1 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i zaniechanie przedstawienia w skarżonej interpretacji oceny stanowiska Wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, jak również wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym - w sposób, który umożliwiłby Skarżącej zrozumienie motywów, którymi kierował się organ, a także poprzez nieuwzględnienie w wydanej interpretacji indywidualnej przywołanych przez Wnioskodawcę rozstrzygnięć organów interpretacyjnych oraz orzecznictwa sądów administracyjnych, a tym samym prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego oraz naruszenie zasady legalizmu skutkujące nieprawidłowym przyjęciem, że w przedstawionym stanie faktycznym Spółka jest zobowiązana do skorygowania kosztów podatkowych o wartość odpisów amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej Maszyny wstecz, tj. w okresach (latach podatkowych), w których te odpisy zostały rozpoznane jako koszt uzyskania przychodów, z uwzględnieniem okresu przedawnienia, a także poprzez rozstrzygnięcie na niekorzyść podatnika wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego, co doprowadziło do wydania przez organ wadliwego rozstrzygnięcia, podczas gdy prawidłowe zastosowanie przepisów powinno skutkować uznaniem stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę za prawidłowe,2. Naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 15 ust. 4i w zw. z art. 16a ust. 1 pkt b) u.p.d.o.p., poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że Spółka jest zobowiązana do skorygowania kosztów podatkowych o wartość odpisów amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej Maszyny wstecz, tj. w okresach (latach podatkowych), w których te odpisy zostały rozpoznane jako koszt uzyskania przychodów, z uwzględnieniem okresu przedawnienia, a to z uwagi na fakt, że dokumenty, na podstawie których Wnioskodawca nabył maszynę były nierzetelne i jako takie nie mogły stanowić od początku podstawy do zaliczania jakichkolwiek wydatków do kosztów, w sytuacji gdy prawidłowa wykładnia ww. przepisów powinna prowadzić do wniosku, że korekta powinna nastąpić w październiku 2024 r., tj. w okresie, w którym Spółka zaprzestała kontynuacji sporu z P. co do własności tej Maszyny i zawarła porozumienie.W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymują swoje dotychczasowe stanowisko.Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r. poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi - ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi - przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.Sprawując kontrolę sądowoadministracyjną interpretacji podatkowych w sprawach wszczętych po 15 sierpnia 2015 r., sąd nie może wykraczać poza zarzuty skargi oraz powołaną w skardze podstawę prawną. Stosownie bowiem do treści art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co zastosowania przepisu prawa materialnego. Zdanie drugie tego przepisu wprowadza zasadę związania sądu zarzutami skargi i powołaną podstawą prawną.Rozpoznając sprawę w ramach wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że skarga zasługuje na uwzględnienie.Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.Zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m (...).Na podstawie art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p. amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,2) maszyny, urządzenia i środki transportu,3) inne przedmioty- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.Zgodnie z art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p., jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.W analizowanej sprawie organ uznał, że skoro sporne odpisy amortyzacyjne nigdy nie mogły być kosztem podatkowym, bowiem skarżąca nigdy nie nabyła własności spornej maszyny, to nie ma do nich zastosowanie art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p., który dotyczy korygowania oczywistych omyłek, błędów rachunkowych oraz uwzględniania późniejszych zdarzeń. Sąd nie podziela tego poglądu organu interpretacyjnego. W ocenie Sadu, z cytowanego przepisu nie można wywieść, że dotyczy on tylko i wyłącznie tych trzech zdarzeń, które w interpretacji przywołał organ, a zatem że nie znajdzie on zastosowania do korekty kosztów w sytuacji błędnego ujęcia określonej wartości w kosztach uzyskania przychodów. Zdaniem Sądu, treść przepisu nie potwierdza stanowiska organu (por. wyrok NSA z 27 października 2023 r., II FSK 373/21).Za uzasadnione należy uznać zarzuty naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 15 ust. 4i u.p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Przepis ten został dodany do ustawy podatkowej od 1 stycznia 2016 r. Korekta kosztu uzyskania przychodu skarżącej, a konkretnie odpisów amortyzacyjnych, nastąpiła w oparciu o kryteria merytoryczne, bowiem dokonywano odpisów amortyzacyjnych w sposób nieuzasadniony z powodu oszustwa, którego ofiarą padła skarżąca, a nie na skutek błędu o charakterze rachunkowym, arytmetycznym. W ocenie Sądu, okoliczności związane z nieuprawnionym dokonywaniem odpisów amortyzacyjnych należy uznać za nieprawidłowość lub błąd o charakterze merytorycznym, który nie może być utożsamiany z "błędem rachunkowym lub inna oczywistą omyłką", ale nadal podlega uwzględnieniu w rozliczeniu podatkowym zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 4i.W ustawie podatkowej nie zamieszczono definicji legalnej ani "błędu rachunkowego", ani "oczywistej omyłki". Użycie funktora alternatywy nierozłącznej "lub" w treści art. 15 ust. 4i u.p.d.o.f. wskazuje, że obydwa te wyrażenia są równoważne, synonimiczne. Jak trafnie wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 kwietnia 2019 r., w sprawie II FSK 1064/17 (publ. CBOSA), na gruncie reguł znaczeniowych języka polskiego przez "nieprawidłowość" rozumie się: "1. brak prawidłowości; 2. fakt lub zjawisko niezgodne z przepisami, normami, prawidłami". Z kolei przez "błąd" rozumie się: "1. niezgodność z obowiązującymi regułami pisania, liczenia, wymowy itp.; 2. niewłaściwe posunięcie; 3. błąd dotyczący treści, istoty czegoś". Z kolei użycie określnika "rachunkowy" w treści art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p. wskazuje, że chodzi o omyłkę w działaniu matematycznym (pomyłka arytmetyczna). Należy także wskazać, że zgodnie z językowym znaczeniem pojęcia "rachunkowy" to: "1. dokonywany za pomocą rachunku; arytmetyczny; 2. związany z rachunkami (w znaczeniu stanu majątkowego)", bądź "dotyczący rachowania, działania na liczbach, arytmetyczny" (por. https://sjp.pl/rachunkowy; M. Szymczak [red.], Słownik języka polskiego, PWN Warszawa 1984, Tom III, str. 7). Określenia "nieprawidłowość", "błąd", czy "omyłka" zawierają zatem sugestię, że chodzi o negatywnie oceniane odstępstwo od stanu uważanego za prawidłowy. Natomiast określenia "błąd rachunkowy" lub zrównana z nim "inna oczywista omyłka" wskazują jednoznacznie na pomyłkę arytmetyczną jako przyczynę owego odstępstwa.Należy zauważyć, że w projekcie ustawy przewidziano, iż "jeżeli pierwotnie sporządzona faktura błędnie dokumentowała stan faktyczny, a więc korekta jest wynikiem błędu (czyli zawierała pomyłki np. w ilości, cenie lub kwocie podatku VAT), to wówczas korekta powinna być przyporządkowana wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego (odpowiednio daty poniesienia kosztu), wynikającego z faktury pierwotnej" Rzecz jednak w tym, że w treści przepisu, która finalnie została wprowadzona do ustawy podatkowej, ograniczono korekty wstecz tylko do błędów "rachunkowych", a także innych oczywistych omyłek. To oznacza także, że ustawodawca w zamyśle planował objęcie zasadą korekty wstecznej każdy błąd w rozliczeniu, a zatem, że co do zasady, każdy błąd podlegał regulacji z art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p.Podkreślić należy przy tym, że wbrew twierdzeniom organu interpretacyjnego, w treści art. 15 ust 4i u.p.d.o.p. nie zawarto odniesienia do sytuacji czy okoliczności, które modyfikowałyby następczo pierwotne zdarzenie gospodarcze i wystawioną uprzednio fakturę w późniejszym czasie. Przepis ten nie dotyczy wobec tego wyłącznie takich sytuacji, gdy np. faktura korygująca została wystawiona z powodu późniejszych zdarzeń, a więc okoliczności mających wpływ na zmianę kosztów powstałych już po wystawieniu faktury pierwotnej, takich jak np. udzielenie rabatu, obniżenie ceny, bądź zwrotu towaru z powodu realizacji uprawnień z gwarancji lub rękojmi.Co prawda do takiego rozumienia korekty zdawało się nawiązywać uzasadnienie do projektu ustawy nowelizującej, lecz pozostaje ono w sprzeczności z językowym brzmieniem tego przepisu, który poza błędem rachunkowym lub oczywistą omyłką w pierwotnej fakturze nie pozwala na wsteczne dokonywanie korekty w żadnym innym przypadku.Niewątpliwie treść przepisu, który jest analizowany, w istotny sposób odbiega od założeń ustawodawcy wynikających z projektu ustawy, co jednak nie może wpływać na sposób jego wykładni. W ocenie Sądu, można by zastanawiać się, czy sporna regulacja dotyczy korekty kosztu, który został uprzednio za taki koszt uznany, czy tylko takiego kosztu, który mógł od początku kosztem takim być, ale został on ujęty np. w niewłaściwej wysokości. Dalej można by np. zastanawiać się, czy koszt ujęty w rozliczeniu w nieprawidłowej, zawyżonej wysokości, to koszt, który mógł w tej zawyżonej części od początku być kosztem, czy też jednak nie, jak w tej sprawie twierdzi organ w odniesieniu do analizowanych odpisów amortyzacyjnych. W ocenie Sądu, taka wykładnia spornej regulacji nie jest uzasadniona. Dokonując analizy pod tym kątem trzeba uwzględnić cel wprowadzenia spornego przepisu, zgodnie z którym projekt przewiduje rozwiązanie polegające na rozliczaniu faktury korygującej i innych dokumentów korygujących w zakresie korekty przychodu oraz kosztów uzyskania przychodów (korekta podstawy opodatkowania w PIT i CIT) w bieżącym okresie rozliczeniowym. Jak wskazano w uzasadnieniu, brak kłopotliwego i pracochłonnego korygowania zeznań podatkowych z lat poprzednich i zapłaty powstałych wskutek tego zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę (w przypadku zmniejszenia kosztów lub zwiększenia przychodów) oraz brak konieczności zapłaty odsetek od zaliczek na podatek dochodowy (w przypadku zmniejszenia kosztów lub zwiększenia przychodów tego samego roku podatkowego) uproszczą rozliczenia podatkowe przedsiębiorców, w tym również tych, którzy będą korygować przychody i koszty uzyskania przychodu m.in. w wyniku zawartej ugody. W tym zakresie projekt wspiera polubowne metody rozwiązywania sporów. Zaproponowane zmiany będą również korzystne ze względu brak konieczności zmiany sprawozdań finansowych, a także "remanentu", tj. spisu z natury.Wbrew zatem stanowisku organu, art. 15 ust 4i u.p.d.o.p. nie dotyczy wyłącznie sytuacji, w której okoliczności, które modyfikują fakturę powstały w późniejszym czasie i nie jest wykluczone stosowanie go do tych wydatków, które od początku wadliwie były zaliczane do kosztów podatkowych. Jeżeli pierwotnie sporządzone faktury błędnie, nieprawidłowo dokumentowały stan faktyczny, to dokonana korekta powinna zostać dokonana na bieżąco, a nie przyporządkowana wstecznie do okresu, którego dotyczyła. Nie było wobec tego podstaw aby korekty rozliczać ze skutkiem wstecznym (ex tunc), czyli w dacie wystąpienia kosztu uzyskania przychodu.Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera, w ocenie Sądu, wyczerpujące regulacje dotyczące zasad korygowania przychodów (art. 12 ust. 3j u.p.d.o.p.) i kosztów podatkowych. Biorąc pod uwagę, iż celem spornej regulacji było ułatwienie rozliczeń przedsiębiorcom, należało w sprawie przyjąć, że spółka mogła na bieżąco skorygować odpisy amortyzacyjne, których dokonywała błędnie (przy wieloletnim braku świadomości tego błędu).Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 146 tej ustawy uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a..