Wyrok - II GSK 2295/22 - Naczelny Sąd Administracyjny - z dnia 26 marca 2026
Teza
Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Czarny-Drożdżejko Sędzia NSA Marcin Kamiński (spr.) Sędzia NSA Patrycja Joanna Suwaj Protokolant starszy asystent sędziego Jolanta Dominiak po rozpoznaniu w dniu 26 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 17 sierpnia 2022 r. sygn. akt II SA/Bd 469/22 w sprawie ze skargi I. Sp. z o.o. w B. na decyzjUchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Czarny-Drożdżejko Sędzia NSA Marcin Kamiński (spr.) Sędzia NSA Patrycja Joanna Suwaj Protokolant starszy asystent sędziego Jolanta Dominiak po rozpoznaniu w dniu 26 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 17 sierpnia 2022 r. sygn. akt II SA/Bd 469/22 w sprawie ze skargi I. Sp. z o.o. w B. na decyzj
Najważniejsze informacje
W skrócie
Wynik
oddalono skargę
Przedmiot
skarga administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Typ sprawy
sprawa administracyjna / kontrola aktu administracyjnego
Etap
postępowanie administracyjne sądowe / skarga na decyzję lub akt
Tryb
rozprawa
Tematy
skarga administracyjna
kontrola administracyjna
Role w sprawie
powód
apelujący / skarżący
Data orzeczenia
26 marca 2026
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Przewodniczący
Elżbieta Czarny-Drożdżejko
Podstawa prawna
art. 189
fkpa
art. 189
dkpa
art. 77
kpa
art. 189
kpa
art. 8
kpa
art. 141
ppsa
art. 153
ppsa
art. 133
ppsa
Pokaż pozostałe podstawy prawne (5)
Rozstrzygnięcie
Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
UZASADNIENIE
I. Przedmiot kontroli kasacyjnej.Wyrokiem z dnia 17 sierpnia 2022 r., sygn. akt II SA/Bd 469/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w sprawie ze skargi [...] (spółka, strona, strona skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy (DIAS, organ) z dnia 21 lutego 2022 r., nr 0401-CKB.4040.67.2021, w przedmiocie kary pieniężnej za niedopełnienie obowiązku zgłoszenia informacji uchylił zaskarżoną decyzję (pkt 1) oraz zasądził od organu na rzecz strony skarżącej 2.217 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.II. Stan sprawy wynikający z kontrolowanego wyroku.Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy decyzją z 29 grudnia 2021 r. nałożył na stronę skarżącą karę pieniężną w wysokość 10.000 zł w związku z niedopełnieniem przez spółkę obowiązku zgłoszenia w terminie informacji, o których mowa w art. 59 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (ustawa). Spółka, nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, złożyła w ustawowym terminie wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy.Organ decyzją z 21 lutego 2022 r. utrzymał w mocy własną decyzję z 29 grudnia 2021 r. W uzasadnieniu DIAS stwierdził, że we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy spółka nie przedstawiła żadnych nowych okoliczności oraz dowodów, które mogłyby stanowić podstawę do jej zmiany, zaś argumenty podniesione we wniosku sprowadzają się jedynie do polemiki z prawidłowymi ustaleniami poczynionymi w toku postępowania administracyjnego. Organ wskazał, że spółka nie dopełniła w ustawowym terminie – do 17 lipca 2020 r. – ciążącego na niej obowiązku wynikającego z art. 58 ustawy, tj. nie zgłosiła do Centralnego Rejestru Beneficjentów Rzeczywistych (CRBR/Rejestr) beneficjenta i reprezentanta spółki. Z uwagi zatem na fakt, że spółka nie dopełniła w ustawowym terminie obowiązku zgłoszenia do Rejestru informacji, o których mowa w art. 59 ustawy, DIAS zawiadomieniem z 22 listopada 2021 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w art. 153 ust. 1 ustawy. Następnie postanowieniem z 2 grudnia 2021 r. wyznaczył spółce termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Pismem z 14 grudnia 2021 r. strona poinformowała o dokonanym w dniu 8 grudnia 2021 r. zgłoszeniu do Rejestru, wyjaśniając jednocześnie, że opóźnienie wynikało z powstałych w 2020 r. trudności organizacyjno-finansowych związanych z pandemią COVID-19, koniecznością zmiany profilu działalności spółki oraz brakiem osoby zajmującej się sprawami administracyjno-prawnymi i "niekorzystaniem z profesjonalnej obsługi prawnej". W toku prowadzonego postępowania organ potwierdził, że 8 grudnia 2021 r. spółka dokonała zgłoszenia do CRBR. Ustosunkowując się do wyjaśnień zawartych we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy, organ podał, że w przypadku spółek, które zostały wpisane do Krajowego Rejestru Sądowego (KRS) przed dniem wejścia w życie przepisów dotyczących CRBR (13 października 2019 r.), obowiązek zgłaszania informacji do CRBR, zgodnie z art. 195 ustawy, upłynął 13 lipca 2020 r. Z uwagi jednak na występujące zakłócenia systemu, ostateczny termin zgłoszenia danych do CRBR dla spółek zarejestrowanych w KRS przed 13 października 2019 r. upłynął 17 lipca 2020 r., natomiast z KRS wynika, że spółka została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców 13 grudnia 2016 r., a zatem ustawowy termin do dokonania zgłoszenia do CRBR dla Spółki upłynął 17 lipca 2020 r. Organ ustalił, że spółka nie dokonała w ustawowym terminie zgłoszenia do Rejestru informacji, o których mowa w art. 59 ustawy. Przedmiotowe zgłoszenie zostało dokonane dopiero 8 grudnia 2021 r., tj. po wszczęciu postępowania w przedmiocie nałożenia administracyjnej kary pieniężnej. Stosownie zaś do art. 153 ust. 1 ustawy, podmioty wymienione w art. 58, które nie dopełniły obowiązku zgłoszenia informacji, o których mowa w art. 59, w terminie wskazanym w ustawie, podlegają karze pieniężnej do wysokości 1.000.000 zł. W związku z powyższym, w ocenie organu zaistniały podstawy do nałożenia na skarżącą kary pieniężnej w wysokości 10.000 zł, wynikającej z art. 153 ust. 1 ustawy. Organ wskazał, że dokładnie rozważył i przeanalizował, czy nie zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary określone w art. 189f 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (k.p.a.), wykluczając wystąpienie negatywnych przesłanek wymierzenia administracyjnej kary pieniężnej, w tym opisując szeroko wpływ dokonanego przez stronę naruszenia prawa na interes publiczny. W ocenie organu w przedmiotowej sprawie nie można przyjąć, że waga naruszenia jest znikoma. Organ podkreślił znaczenie i rangę oraz cel regulacji dotyczącej CRBR, podnosząc, że rzetelność i wiarygodność Rejestru wpisuje się w cele ustawodawstwa krajowego i unijnego, mającego za zadanie skuteczne eliminowanie przywołanych zjawisk, za pomocą ustanowionych środków prawnych. Dlatego też ponowna analiza stanu faktycznego i prawnego niniejszej sprawy uniemożliwia przyjęcie stanowiska, że waga naruszenia jest znikoma i tym samym ma zastosowanie art.189f § 1pkt 1 k.p.a. Organ wskazał, że spółka dokonała zgłoszenia do CRBR 8 grudnia 2021 r., jednakże ustawowy termin do dokonania zgłoszenia dla spółki upłynął 17 lipca 2020 r., a przepisy nakładające obowiązek dokonania zgłoszenia obowiązywały od 13 października 2019 r. Dlatego w ocenie organu nie można przyjąć argumentów przedstawionych we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy jako usprawiedliwiających tak znaczne opóźnienie w dokonaniu zgłoszenia przez spółkę, gdyż dotyczą one w głównej mierze sytuacji organizacyjnej i finansowej podmiotu oraz trwającego stanu epidemii. Zdaniem organu, strona miała możliwości oraz odpowiednio dużo czasu, aby dokonać terminowej rejestracji, tym bardziej że zgłoszenie do CRBR składane jest nieodpłatnie w formie dokumentu elektronicznego (za pomocą środków komunikacji elektronicznej) i nie wymaga specjalistycznej wiedzy prawniczej ani dużego zaangażowania ze strony spółki. Organ podał, że w sprawie nie znalazła również zastosowania przesłanka wymieniona w art. 189f § 1 pkt 2 k.p.a., dotycząca uprzedniego ukarania spółki. Ponadto, zdaniem DIAS, z art. 189f § 2 k.p.a. nie wynika obowiązek każdorazowego wyznaczania przez organ terminu do usunięcia naruszenia prawa, nawet przy spełnieniu warunków przewidzianych w przepisie. Organ uznał, że z uwagi na tak zdefiniowane cele administracyjnej kary pieniężnej nie było podstaw do wdrożenia procedury określonej w art. 189f § 2 i 3 k.p.a., ponieważ odstąpienie od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej nie pozwoliłoby na spełnienie celów, dla których kara ta miałaby być nałożona. W ocenie organu, biorąc pod uwagę stan faktyczny przedmiotowej sprawy, przedstawiona argumentacja spółki jest nieuzasadniona, a przytoczone okoliczności nie mogą stanowić przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary. Organ wskazał, że skarżąca jest osobą prawną, od której należy oczekiwać szczególnej staranności w podejmowaniu działań wynikających z realizacji obowiązków nałożonych przepisami prawa, zwłaszcza że przepisy ustawy regulujące obowiązek dokonywania zgłoszeń do CRBR obowiązywały od 13 października 2019 r., natomiast ostateczny termin na dokonanie zgłoszenia przez spółkę upłynął 17 lipca 2020 r. Zatem wyznaczony czas był wystarczający, aby umożliwić spółce, mimo zaistniałych trudności, realizację obowiązku zgłoszenia w przewidzianym ustawą terminie. Ponadto skarżąca ma status "czynnego podmiotu", co powinno być jednoznaczne z posiadaniem świadomości w zakresie obowiązujących przepisów i regulacji związanych z funkcjonowaniem spółek, w tym przepisów ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, normujących obowiązek dokonywania zgłoszeń do CRBR, natomiast problemy finansowe, reorganizacja oraz brak osoby zajmującej się sprawami administracyjnymi, na które powołuje się skarżąca, nie zwalniają z obowiązku dokonania rejestracji i nie mogą stanowić przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary, w szczególności że dokonanie zgłoszenia nie wymaga udziału osób posiadających specjalistyczną wiedzę i dokonywane jest przez osobę uprawnioną do reprezentacji. W odniesieniu natomiast do wysokości administracyjnej kary pieniężnej organ wskazał art. 189d k.p.a. i uznał, że wymierzona kara odpowiada przesłankom, o których mowa w poszczególnych punktach ww. przepisu. DIAS podał, że waga niedopełnionego obowiązku jest znacząca. Wskazując na art. 189d pkt 2 k.p.a., organ nie stwierdził, aby przed datą wszczęcia postępowania w sprawie spółka nie wypełniła podobnego obowiązku, a tym samym uwzględnił przy określaniu wymiaru kary te okoliczności. Wskazując z kolei na art. 189d pkt 3 k.p.a., organ uznał, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy brak zgłoszenia do CRBR nie podlega odpowiedzialności karnej czy karnej skarbowej. Przy wymierzaniu administracyjnej kary pieniężnej organ bierze pod uwagę również stopień przyczynienia się strony do powstania naruszenia prawa oraz działania podjęte przez stronę dobrowolnie w celu uniknięcia skutków naruszenia prawa (art. 189d pkt 4 oraz pkt 5 k.p.a.). W przedmiotowej sprawie organ stwierdził, że spółka dokonała wprawdzie rejestracji po wszczęciu przedmiotowego postępowania, jednakże podjęła jedynie działania celem ograniczenia skutków naruszenia prawa. Tym samym, jak wskazał DIAS, miało to wpływ na obniżenie kary. Wymierzając karę zgodnie z art. 189d pkt 6 k.p.a., organ administracji publicznej bierze również pod uwagę korzyści, które strona osiągnęła lub straty, których uniknęła wskutek niedopełnienia obowiązku lub naruszenia zakazu. W przedmiotowej sprawie nie można wskazać na realną korzyść lub realną stratę, której wysokość można wskazać lub oszacować. Tym samym organ nie podwyższył wymiaru kary proporcjonalnie do wielkości osiągniętej korzyści lub unikniętej straty. Wymiar kary uwzględnia zatem brak ich osiągnięcia. Zatem rozważania zawarte we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy dotyczące braku jakichkolwiek negatywnych konsekwencji spowodowanych brakiem terminowego zgłoszenia do CRBR pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie. Zgodnie z art. 189d pkt 7 k.p.a. warunki osobiste są natomiast uwzględniane tylko w przypadku osoby fizycznej.Strona skarżąca wystąpiła ze skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy.W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.III. Ocena prawna wyrażona w kontrolowanym wyroku.Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy opisanym na wstępie wyrokiem uchylił zaskarżoną decyzję oraz zasądził zwrot kosztów na rzecz strony skarżącej.Sąd I instancji wskazał, że stan faktyczny ustalony przez organ nie jest sporny, natomiast świetle zarzutów skargi w sprawie sporne jest w pierwszej kolejności niezastosowanie instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, określone w art. 189f § 1 k.p.a. i art. 189f § 2 i 3 k.p.a. Strona skarżąca kwestionuje też samą wysokość kary, uważając ją za wygórowaną, w szczególności w świetle kryteriów określonych w art. 189d k.p.a. Sąd Wojewódzki podniósł, że z zaskarżonej decyzji wynika, że organ przed nałożeniem kary administracyjnej rozważył, czy nie zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary określone w art. 189f k.p.a. i po rozważeniu tej kwestii wykluczył wystąpienie negatywnych przesłanek wymierzenia administracyjnej kary pieniężnej. Zdaniem WSA w Bydgoszczy, stanowisko organu w tym względzie obarczone jest wadliwością tego rodzaju, że zaskarżoną decyzję należało uchylić. Sąd I instancji wskazał, ze analizując sprawę w kontekście wskazanych przez organ kryteriów, WSA w Bydgoszczy nie znalazł w treści decyzji argumentów przemawiających za uznaniem, że "rodzaj i charakter naruszenia, rozmiar szkody, sposób popełnienia czynu oraz jego intensywność" były przez organ rozważone i że ustalenia w tym względzie doprowadziły organ do uznania, iż o znikomości naruszenia nie może być mowy. Sąd Wojewódzki wskazał, że organ nie wskazuje na to, że skarżąca spółka jest podmiotem "stwarzającym jakiekolwiek zagrożenie w kontekście prania pieniędzy, terroryzmu czy też że – ostatecznie – beneficjentem rzeczywistym okazał się ktoś ukryty za fasadą tego podmiotu, a zagrożenie takie stwarzający". W ocenie WSA w Bydgoszczy, nie ma w decyzji odniesienia do "choćby potencjalnych zagrożeń płynących ze strony skarżącej". Sąd I instancji podniósł, że ogólne stwierdzenie, że rzetelność i wiarygodność Rejestru wpisuje się w cele ustawodawstwa krajowego i unijnego, mającego za zadanie skuteczne eliminowanie przywołanych zjawisk, za pomocą ustanowionych środków prawnych, nie zastępuje wskazania, czy ze strony skarżącej "jakiekolwiek zagrożenia płynęły". Sąd Wojewódzki wskazał, że stanowisko organu co do apriorycznie przyjmowanej niemożności uznania naruszenia popełnionego przez skarżącą za "znikome", Sąd I instancji uznał za naruszające art. 77 § 1 k.p.a.Naruszenie polega na tym, że organ swoje rozważania w tym względzie prowadzi na wysokim stopniu ogólności, nie indywidualizując ich. Jedyną okolicznością indywidualnie rozpatrywaną jest długotrwałość opóźnienia w zgłoszeniu danych do rejestru (od 17 lipca 2020 r. do 8 grudnia 2021 r.). Zdaniem WSA w Bydgoszczy, organ powinien wziąć pod uwagę nie samą długość opóźnienia, lecz zarówno skutki naruszenia, jak i towarzyszące temu naruszeniu okoliczności, w tym: "dobrowolne dopełnienie obowiązku" po uzyskaniu wiedzy o popełnionym naruszeniu; okoliczność, że naruszenie prawa "w żaden sposób nie stanowiło zagrożenia dla bezpieczeństwa życia lub zdrowia, mienia w znacznych rozmiarach, ważnego interesu publicznego"; fakt, że skarżąca w przeszłości nie dopuszczała się niedopełniania obowiązku albo naruszania zakazu tego samego rodzaju, a z tytułu naruszenia prawa i braku spełnienia przez określony czas obowiązku zgłoszenia informacji nie osiągnęła żadnej korzyści ani nie uniknęła żadnej straty; fakt, że jest niewielkim podmiotem z jednym udziałowcem spółki; na okres pandemii. Organ, w ocenie Sądu Wojewódzkiego, dopuścił się także błędnej wykładni art. 189f § 1 k.p.a. Nie daje on podstaw do tego, aby sam charakter przepisów uznać za przeszkodę do uznania "znikomości" naruszenia prawa. Zdaniem WSA w Bydgoszczy, organ rozważył sprawę pod kątem możliwości zastosowania art. 189f § 2 i 3 k.p.a., lecz również i w tym względzie dopuścił się uchybień mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż "analizę pod kątem potencjalnego zastosowania" tego przepisu "przeprowadził pobieżnie". Sąd Wojewódzki wskazał, że organ nie wyjaśnił, jakie cele kary nie zostałyby spełnione przy zastosowaniu fakultatywnego odstąpienia od jej wymierzenia i poprzestaniu na pouczeniu, a odwołanie się do celu mobilizowania podmiotów do terminowego i prawidłowego wykonywania obowiązków na rzecz państwa (cele prewencyjne) jest "na dość wysokim stopniu ogólności". W tej konkretnej sprawie, zdaniem WSA, kara administracyjna "nie miała już do spełnienia funkcji motywującej, ponieważ obowiązek został wykonany". Zdaniem WSA w Bydgoszczy, konstrukcja art. 189f § 2 i 3 k.p.a. wskazuje na to, że "podstawową funkcją kary administracyjnej nie jest ślepa i automatyczna represja" jako odpowiedź na naruszenie prawa, lecz raczej "skłonienie adresata normy do usunięcia naruszenia prawa". Sąd Wojewódzki podniósł, że w kontekście art. 189d pkt 5 k.p.a. organ stwierdził, że strona wykonała obowiązek zgłoszenia do CRBR "co prawda po wszczęciu postępowania w sprawie nałożenia administracyjnej kary pieniężnej", ale przed wydaniem decyzji w sprawie, i okoliczność ta miała wpływ na obniżenie kary. W nawiązaniu do 189d pkt 6 k.p.a., zdaniem Sądu I instancji, "raczej należałoby uznać, że brak korzyści wyniesionych z naruszenia prawa jest okolicznością łagodzącą, a nie pozbawioną znaczenia o tyle, że nie podwyższa się kary". W ocenie WSA w Bydgoszczy zachodzi przypuszczenie, że na plan pierwszy organ wysunął się "element represyjny", nie wypowiadając się "co do potencjału finansowego i dochodów skarżącej". Sąd Wojewódzki wskazał, ze ponownie rozpatrując sprawę, w razie stwierdzenia, że nie zachodzą przesłanki do odstąpienia od wymierzenia kary na podstawie art. 189f § 1 lub 2 i 3 k.p.a., organ zobowiązany będzie odnieść wysokość kary do "ustalonych okoliczności popełnienia naruszenia prawa oraz postawy i finansowej zasobności skarżącej, mając na względzie zasadę proporcjonalności". Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.).IV. Skarga kasacyjna i jej zarzuty.Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył organ, zaskarżając go w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Ponadto organ wniósł o rozpoznanie sprawy na rozprawie.Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:I. przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy:1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 77 § 1 k.p.a., w związku z art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji na skutek przyjęcia przez Sąd, że rozpatrując zgromadzony w sprawie materiał dowodowy organ apriorycznie przyjął niemożność uznania popełnionego przez Skarżącą naruszenia za znikome, a jedyną okolicznością indywidualnie rozpatrywaną przez organ była długotrwałość opóźnienia, natomiast organ powinien wziąć pod uwagę również skutki naruszenia i towarzyszące temu naruszeniu okoliczności, podczas gdy w zaskarżonej decyzji organ wykazał, że waga naruszenia prawa nie była znikoma, rozważając zarówno czas opóźnienia, jak i inne okoliczności naruszenia, a zatem brak było podstaw do uznania przez Sąd, że organ nie rozpatrzył materiału dowodowego w zakresie stwierdzenia, czy naruszenie prawa miało charakter znikomy, w związku z tym uchylenie decyzji należy uznać za niezasadne;2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 77 § 1 k.p.a. w związku z art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 153 p.p.s.a. poprzez wadliwe uzasadnienie wyroku w części zawierającej wskazanie, że analizując przesłanki odstąpienia od nałożenia kary na podstawie art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. organ nie wskazał, że ,,Skarżąca Spółka jest podmiotem stwarzającym jakiekolwiek zagrożenie w kontekście prania pieniędzy, terroryzmu czy też że - ostatecznie - beneficjentem rzeczywistym okazał się ktoś ukryty za fasadą tego podmiotu, a zagrożenie takie stwarzający", podczas gdy przepis art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. nie daje podstaw organowi, aby w postępowaniu w przedmiocie nałożenia kary w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości w zakresie zgłaszania i aktualizacji danych ujawnionych w CRBR dokonywał tak daleko idącej analizy i oceny, co skutkuje brakiem możliwości wykonania przez organ wskazań Sądu w tym zakresie w dalszym postępowaniu i doprowadziło do bezpodstawnego uchylenia decyzji;3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz art. 133 § 1 p.p.s.a w związku z art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. poprzez wadliwe przyjęcie przez Sąd, że organ dokonał błędnej wykładni art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a., uznając, że sam charakter i waga naruszonych przepisów wyklucza uznanie naruszenia prawa za znikome, podczas gdy z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organ podkreślił znaczenie i rangę naruszonych przepisów, nie uznając ich jednak za jedyny powód odmowy uznania naruszenia za znikome, wskazał bowiem również na inne okoliczności, takie jak czas trwania naruszenia i jego skutki oraz profesjonalny charakter działalności Skarżącej, a zatem ocena Sądu była błędna, co skutkowało niezasadnym uchyleniem zaskarżonej decyzji;4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 77 § 1 k.p.a. w związku z art. 189f § 2 i § 3 k.p.a. poprzez niezasadne uchylenie przez Sąd zaskarżonej decyzji na skutek uznania, że organ nie przedstawił w decyzji przekonujących powodów, dla których niezbędne było zastosowanie kary i nie było wystarczające pouczenie, podczas gdy organ wykazał, iż w przedmiotowej sprawie nie było podstaw do zastosowania procedury określonej w art. 189 § 2 i § 3 k.p.a., bowiem odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej nie pozwoliłoby na spełnienie celów, dla których kara ta miałaby być nałożona;5) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 77 § 1 k.p.a. w związku z art. 189d k.p.a. w związku z art. 8 § 1 k.p.a. poprzez wadliwe przyjęcie przez Sąd, że w toku postępowania organ nie wykazał, że nałożenie kary w takiej wysokości było konieczne dla realizacji celu, jakiemu kara ta ma służyć i że wymierzona Skarżącej kara jest proporcjonalna do okoliczności, pomimo odniesienia się przez organ do wszystkich kryteriów wymienionych w art. 189d k.p.a. z uwzględnieniem zasady proporcjonalności, wzięcia pod uwagę indywidualnej sytuacji Skarżącej i szczegółowego uzasadnienia wysokości nałożonej kary, co skutkowało niezasadnym uchyleniem decyzji;6) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 77 § 1 k.p.a. w związku z art. 8 § 1 k.p.a. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 153 p.p.s.a. poprzez niezasadne uchylenie decyzji z uwagi na fakt, że organ nie wypowiedział się w decyzji co do potencjału finansowego i dochodów Skarżącej i niezasadne zobowiązanie organu, aby przy ponownym rozpatrzeniu sprawy odniósł wysokość kary do dochodów Skarżącej, co wykracza poza możliwości działania organu w tym postępowaniu, bowiem organ z uwagi na tajemnicę skarbową nie ma dostępu do rozliczeń podatkowych Skarżącej, co powoduje niewykonalność zaleceń zawartych w wyroku i skutkowało niezasadnym uchyleniem zaskarżonej decyzji;II. przepisów prawa materialnego:1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. poprzez błędną wykładnię tego przepisu polegającą na przyjęciu, że dla oceny znikomego naruszenia prawa oprócz wagi i charakteru naruszonych przepisów organ winien również badać, czy Skarżąca Spółka jest podmiotem stwarzającym jakiekolwiek zagrożenie kontekście prania pieniędzy, terroryzmu czy też że - ostatecznie - beneficjentem rzeczywistym okazał się ktoś ukryty za fasadą tego podmiotu, a zagrożenie takie stwarzający podczas gdy w ocenie organu prawidłowa wykładnia tego przepisu zobowiązuje organ do wzięcia pod uwagę oprócz wagi i charakteru naruszonych przepisów również innych okoliczności, takich jak czas trwania naruszenia, jego skutki czy profesjonalny charakter działalności Skarżącej, ale nie daje podstaw organowi, aby w postępowaniu w przedmiocie nałożenia kary na podstawie art. 153 ust. 1 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości w zakresie zgłaszania i aktualizacji danych ujawnionych w CRBR dokonywał tak daleko idącej analizy i oceny, jak wskazał Sąd w zaskarżonym wyroku, co doprowadziło do niezasadnego uchylenia decyzji.Argumentację na poparcie zarzutów sformułowanych w petitum skargi kasacyjnej przedstawiono w jej uzasadnieniu.V. Uzasadnienie prawne wyroku Naczelnego Sądu AdministracyjnegoNaczelny Sąd Administracyjny rozważył, co następuje:1. Skarga kasacyjna podlegała uwzględnieniu wobec stwierdzenia, że ma ona usprawiedliwione podstawy.2. Zgodnie z treścią art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę sądowoadministracyjną w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu – niezależnie od powyższych granic – nieważność postępowania przed sądem pierwszej instancji. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez zakres zaskarżenia orzeczenia sądu pierwszej instancji oraz podniesione i skonkretyzowane podstawy kasacyjne. Stosownie do art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Powyższe ustawowe podstawy kasacyjne wymagają od strony skarżącej kasacyjnie konkretyzacji poprzez sformułowanie zarzutów kasacyjnych.3. Wobec niestwierdzenia określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. podstaw nieważności postępowania sądowego, jak również przesłanek, o których mowa w art. 189 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny ograniczył rozpoznanie sprawy sądowoadministracyjnej do weryfikacji podniesionych zarzutów kasacyjnych, uznając, że – w świetle podstaw wskazanych w art. 174 p.p.s.a. – są one w zasadniczym zakresie oczywiście uzasadnione.4. Dokonując zbiorczej i całościowej oceny podniesionych zarzutów naruszenia prawa procesowego (pkt 1-6) i prawa materialnego (pkt 1), Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że negatywna ocena legalnościowa kontrolowanego Sądu Wojewódzkiego w przedmiocie zaskarżonej decyzji była konsekwencją przyjęcia błędnych założeń interpretacyjnych i subsumpcyjnych.4.1. Sąd a quo dokonał przede wszystkim błędnej wykładni oraz – jako jej następstwo – wadliwego zastosowania weryfikacyjnego w zakresie przepisu art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a.Zgodnie z treścią powyższej regulacji organ administracji publicznej, w drodze decyzji, odstępuje od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej i poprzestaje na pouczeniu, jeżeli waga naruszenia prawa jest znikoma, a strona zaprzestała naruszania prawa.4.1.1. Pierwsza z koniunkcyjnych przesłanek hipotezy powyższego przepisu ("znikomość" wagi naruszenia prawa) nie powinna budzić zasadniczych wątpliwości orzeczniczych, aczkolwiek prawdą jest, że wymaga ona najczęściej bardziej złożonych ustaleń faktycznych oraz wartościowań prawnych.Jak trafnie i przekonująco przyjmuje się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (zob. wyrok NSA z 16.01.2024 r., II GSK 347/23), za prawidłową może być uznana tylko taka wykładnia art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a., która pojęcie wagi naruszenia prawa wiąże z doniosłością aksjologiczną oraz znaczeniem ogólnosystemowym obowiązku prawnego, który został naruszony, istotnością zaistniałego naruszenia prawa (mierzoną stopniem, zakresem, oczywistością lub skalą i charakterem negatywnych skutków) oraz indywidualnymi cechami przedmiotowymi i podmiotowymi sankcjonowanego zachowania na tle okoliczności zewnętrznych względem podmiotu podlegającego ukaraniu.Jednocześnie na gruncie analizowanego przepisu nie może zostać zaakceptowany pogląd, że określone naruszenia prawa objęte sankcjonowaniem za pośrednictwem administracyjnych kar pieniężnych apriorycznie ("z założenia") nie mogą być kwalifikowane jako istotne w stopniu "znikomym", co nie przeczy tezie, że w określonych typach spraw sankcyjnych kryterium znikomości "wagi naruszenia" może wystąpić wyjątkowo na tle szczególnych okoliczności podmiotowych lub przedmiotowych nielegalnego zachowania. Ustawodawca nie dokonał jednak w tym zakresie normatywnego wyłączenia lub zróżnicowania kategorialnego spraw administracyjnych lub kar pieniężnych, nakazując organom orzekającym w przedmiocie tego rodzaju sankcji odstąpienie w drodze decyzji od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej i poprzestanie na pouczeniu, jeżeli tylko zostanie stwierdzone, że waga naruszenia prawa jest znikoma, a strona zaprzestała naruszania prawa (art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a.).Odnosząc powyższe założenia do rozważań prawnych Sądu meriti na tle możliwości kwalifikacji naruszenia prawa polegającego na niedopełnieniu przez podmiot wskazany w art. 58 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (u.p.p.p.f.t.) obowiązku zgłoszenia lub aktualizacji informacji, o których mowa w art. 59 ww. ustawy, to jest informacji o beneficjentach rzeczywistych w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 1 u.p.p.p.f.t., zgłaszanych (aktualizowanych) do Centralnego Rejestru Beneficjentów Rzeczywistych (CRBR) zgodnie z art. 59 w zw. z art. 55 u.p.p.p.f.t. w terminach określonych w art. 60 ww. ustawy, trzeba przyjąć, że błędny jest pogląd, iż dla oceny istotności ("znikomości" albo "nieznikomości" wagi w rozumieniu art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a.) naruszenia prawa w zakresie ww. obowiązku zgłoszeniowego (aktualizacyjnego), podlegającego sankcjonowaniu na podstawie art. 153 ust. 1 u.p.p.p.f.t., mają znaczenie okoliczności związane z przyczynami lub okolicznościami niedopełnienia albo dopełnienia powyższego obowiązku po upływie ustawowego terminu jego realizacji (w związku z "uzyskaniem" przez obowiązany podmiot "wiedzy o popełnionym naruszeniu") lub powstaniem rzeczywistego zagrożenia dla określonych dóbr prawnych (w tym "dla bezpieczeństwa życia lub zdrowia, mienia w znacznych rozmiarach, ważnego interesu publicznego"), cechami podmiotu naruszającego ww. obowiązek, dotychczasowym stanem przestrzegania prawa przez powyższy podmiot lub faktem, że podmiot ten nie uzyskał z tytułu naruszenia prawa "żadnej korzyści" lub nie uniknął "żadnej straty" (zob. s. 9 uzasadnienia zaskarżonego wyroku).Stanowisko zaprezentowane w powyższym zakresie jest oczywiście sprzeczne z prawidłowo zrekonstruowanym i przypomnianym powyżej wzorcem wykładni przesłanki "znikomości wagi naruszenia prawa" z art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a., a ponadto wadliwie odwołuje się do kodeksowych dyrektyw wymiaru administracyjnej kary pieniężnej (art. 189d k.p.a.), które w tym kontekście nie mają bezpośredniego wpływu na sposób lub rezultat interpretacji art. 189f § 1 k.p.a.Nie jest zatem uprawniona konstatacja, że dopełnienie obowiązku zgłoszenia lub aktualizacji informacji, o których mowa w art. 59 u.p.p.p.f.t., po uzyskaniu wiedzy o dokonanym naruszeniu powyższego obowiązku, może być kwalifikowane jako okoliczność wskazująca na realizację przesłanki "znikomości wagi naruszenia prawa" (art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a.). Prawidłowa interpretacja powyższego przepisu prowadzi do wniosku dokładnie odwrotnego.Naruszenie powyższego obowiązku – jako adresowanego do profesjonalnego podmiot obrotu gospodarczego, o którym mowa w art. 58 ww. ustawy (zgodnie z art. 153 ust. 1 są to podmioty wymienione w art. 58 pkt 1-5 i 7-13 lub powiernik, lub osoba zajmująca stanowisko równoważne w podmiocie, o którym mowa w art. 58 pkt 6) – przez długotrwałe (stanowiące wielokrotność ustawowych okresów jego dopełnienia, o których mowa w art. 60 u.p.p.p.f.t.; por. także: art. 195 u.p.p.p.f.t.) zaniechanie jego wykonania przemawia przeciwko kwalifikowaniu wagi tego rodzaju naruszenia prawa jako "znikomej".Całkowicie bezzasadne są także twierdzenia, że dla oceny wagi naruszenia powyższego obowiązku zgłoszenia lub aktualizacji informacji, o których mowa w art. 59 u.p.p.p.f.t., mogą mieć znaczenie okoliczności związane z powstaniem rzeczywistego zagrożenia dla określonych dóbr prawnych lub wystąpieniem innych skutków prawnych powyższego naruszenia.Jak wynika bowiem z motywu 14 preambuły dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2015/849 z dnia 20 maja 2015 r. w sprawie zapobiegania wykorzystywaniu systemu finansowego do prania pieniędzy lub finansowania terroryzmu, zmieniającej rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 648/2012 i uchylającej dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2005/60/WE oraz dyrektywę Komisji 2006/70/WE (Dz.U.UE. L. z 2015 r. Nr 141, str. 73 ze zm.; "dyrektywa 2015/849"), konieczność posiadania dokładnych i aktualnych danych dotyczących beneficjenta rzeczywistego jest kluczowym czynnikiem śledzenia przestępców, którzy w przeciwnym razie mogliby ukryć swoją tożsamość w strukturze korporacyjnej, a zatem państwa członkowskie powinny zapewnić, by podmioty zarejestrowane na ich terytorium na podstawie prawa krajowego otrzymały i posiadały odpowiednie, dokładne i aktualne informacje o ich beneficjentach rzeczywistych, oprócz podstawowych informacji, takich jak nazwa przedsiębiorstwa, adres oraz potwierdzenie rejestracji i własności prawnej. W celu zachowania przejrzystości oraz powszechności dostępu do powyższych informacji państwa członkowskie powinny zapewnić przechowywanie informacji na temat beneficjentów rzeczywistych w rejestrze centralnym, zlokalizowanym poza siedzibą przedsiębiorstwa, przy pełnym poszanowaniu prawa unijnego. W tym celu państwa członkowskie mogą korzystać z centralnej bazy danych, w której zbierane są informacje o beneficjentach rzeczywistych, lub z rejestru przedsiębiorstw lub innego centralnego rejestru. Istotne jest także to, że w motywie 16 preambuły ww. dyrektywy wyraźnie postanowiono, że terminowy dostęp do informacji na temat beneficjentów rzeczywistych powinien zostać zapewniony tak, by uniknąć ryzyka uprzedzenia zainteresowanego przedsiębiorstwa.Przedłużeniem i realizacją powyższych założeń jest treść art. 30 dyrektywy 2015/849, który w ust. 1 ustanowił po stronie państw członkowskich obowiązek zapewnienia, aby podmioty o charakterze korporacyjnym i inne podmioty prawne utworzone na ich terytorium były zobowiązane do uzyskiwania i posiadania odpowiednich, dokładnych i aktualnych informacji o ich beneficjentach rzeczywistych, łącznie ze szczegółowymi informacjami o posiadanej własności lub charakterze sprawowanej kontroli, jednocześnie zobowiązując te państwa do zapewnienia, aby naruszenia art. 30 podlegały skutecznym, proporcjonalnym i odstraszającym środkom lub karom.W art. 30 ust. 3 ww. dyrektywy postanowiono natomiast, że państwa członkowskie zapewniają przechowywanie informacji, o których mowa w ust. 1, w centralnym rejestrze w każdym państwie członkowskim, np. w rejestrze handlowym lub w rejestrze spółek, o których to rejestrach mowa w art. 3 dyrektywy 2009/101/WE Parlamentu Europejskiego i Rady 86, lub w rejestrze publicznym.Uwzględniając zatem ochronny i prewencyjny charakter obowiązku podmiotów o charakterze korporacyjnym i innych podmiotów prawnych w zakresie uzyskiwania i posiadania lub także zgłaszania odpowiednich, dokładnych i aktualnych informacji o ich beneficjentach rzeczywistych, a także jego instrumentalny związek z naczelnymi celami dyrektywy 2015/849 (realne i efektywne zapobieganie wykorzystywaniu systemu finansowego do prania pieniędzy lub finansowania terroryzmu), należy przyjąć, że rozważany delikt administracyjny, sankcjonowany na podstawie art. 153 ust. 1 w zw. z art. 58-60 u.p.p.p.f.t., ma charakter formalny, a zatem już samo zaniechanie wykonania obowiązku zgłoszenia lub aktualizacji informacji, o których mowa w art. 59, w terminie wskazanym w ustawie, stanowi podstawę do wymierzenia administracyjnej kary pieniężnej, z zastrzeżeniem jej miarkowania z uwzględnieniem zasad określonych w art. 189d k.p.a. oraz art. 60 ust. 4 dyrektywy 2015/849, chyba że zostaną w sposób jasny i przekonujący wykazane przesłanki do zastosowania uregulowanej w art. 189f k.p.a. instytucji odstąpienia od wymierzenia kary i poprzestania na pouczeniu.4.1.2. W przedmiotowej sprawie ustawowy termin zgłoszenia informacji do CRBR wynikał ze szczególnej regulacji intertemporalnej art. 195 u.p.p.p.f.t., zgodnie z którą spółki, o których mowa w art. 58, wpisane do Krajowego Rejestru Sądowego przed dniem wejścia w życie rozdziału 6 ww. ustawy zgłaszają do Centralnego Rejestru Beneficjentów Rzeczywistych informacje o beneficjentach rzeczywistych w terminie 9 miesięcy od dnia wejścia w życie tego rozdziału, to jest do dnia 13 lipca (ostatecznie ze względów technicznych: do dnia 17 lipca) 2020 r. Oznacza to, że od dnia 18 lipca 2020 r. do dnia 8 grudnia 2021 r. (dzień dokonania zgłoszenia) trwał stan naruszania prawa przez skarżącą spółkę, który w aspekcie temporalnym należy zakwalifikować jako "bardzo znaczny" (ok. 17 miesięcy). Trudno zatem w świetle przyjętej wykładni argumentować, że waga spornego naruszenia była "znikoma".4.1.3. Druga z koniunkcyjnych przesłanek hipotezy art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. ("zaprzestanie" naruszania prawa przez stronę) może budzić wątpliwości wykładnicze, jednak niezależnie od różnorodności stanowisk doktrynalnych, za przekonującą i jedynie uzasadnioną z punktu widzenia dyrektyw wykładni systemowej i celowościowo-funkcjonalnej należy uznać tę jej wersję interpretacyjną, która kładzie nacisk na zależność wykonania obligatoryjnej kompetencji do odstąpienia od wymierzenia administracyjnej kary pieniężnej i poprzestania na pouczeniu od realizacji przesłanki dobrowolności przerwania przez sprawcę sankcjonowanego czynu stanu naruszenia prawa, zanim dojdzie do formalnego i urzędowego stwierdzenia tego stanu przez właściwy organ administracji publicznej (zob. np. wyrok NSA z 18.12.2025 r., II GSK 902/25, LEX nr 4017103; wyrok NSA z 27.01.2026 r., II GSK 1410/22, LEX nr 4035666).Przyjmując, że w treści art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. ustawodawca w sposób racjonalny na gruncie systemowym i celowościowym założył – aczkolwiek implicite – że "zaprzestanie naruszania prawa" musi być dobrowolnym zachowaniem sprawcy naruszenia, należy w pierwszej kolejności odwołać się do – w istocie bezspornie wyrażanej w orzecznictwie – tezy, że tego rodzaju podmiot "odstępując od zachowania niezgodnego z prawem manifestuje tym samym zmianę swojej dotychczasowej postawy" (zob. np. wyrok NSA z 30.11.2022 r., II GSK 1090/19, LEX nr 3476844; wyrok NSA z 12.03.2024 r., II GSK 1568/23, LEX nr 3705562), a zatem dokonuje autorewizji własnego zachowania w sytuacji braku zagrożenia sankcją (przymusem państwowym).Również w piśmiennictwie – na tle zagadnienia ratio legis powyższej regulacji – akcentuje się, że "zaprzestanie naruszenia prawa stanowi przejaw zmiany postawy sprawcy, który odstąpił od dalszego postępowania niezgodnego z prawem (chyba że zmiana ta stanowi konsekwencję posłużenia się środkami przymusu, np. w ramach postępowania egzekucyjnego)", a zatem "zakres" przepisu art. 189f § 1 pkt 1 "nie będzie obejmować sytuacji, gdy do zaprzestania naruszania prawa doszło nie w wyniku działania strony, lecz w konsekwencji posłużenia się przez organy administracji publicznej środkami przymusu państwowego", w szczególności – odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych (w tym wyroku WSA we Wrocławiu z 21.07.2021 r., III SA/Wr 89/20, LEX nr 3415185) – w następstwie przeprowadzenia odpowiedniej kontroli urzędowej ("nie można stwierdzić spełnienia przesłanki zaprzestania przez stronę skarżącą naruszenia prawa, bowiem skarżąca sama nie zaprzestała nielegalnej działalności /.../, lecz nastąpiło to w wyniku przeprowadzonych czynności kontrolnych, co uniemożliwiło jej dalsze kontynuowanie procederu" – zob. np. A. Cebera, J. Firlus, w: Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, wyd. III, red. H. Knysiak-Sudyka, Warszawa 2023, art. 189f).Pogląd ten – jak zasadnie zauważa się w piśmiennictwie (zob. poniżej) – znajduje również potwierdzenie w zawartych w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej z dnia 7 kwietnia 2017 r. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego oraz niektórych innych ustaw (zob. druk nr 1183, Sejm VIII kadencji: rozdział XIII, pkt 6) uwagach, w których m.in. stwierdzono, że: "Odstąpienie od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej będzie wiązało się z koniecznością udzielenia stronie pouczenia, co ma na celu zmniejszenie ryzyka powtórnego naruszenia prawa w przyszłości. Powyżej wymienione okoliczności uzasadniające nienakładanie kary i poprzestanie na udzieleniu przez organ pouczenia stanowią zbiór przypadków, gdy naruszenie nie ma istotnego znaczenia bądź strona poniosła już odpowiedzialność za swoje działanie lub zaniechanie, ewentualnie ekskulpowała swoje niezgodne z prawem zachowanie, np. przywracając stan zgodny z prawem.".Trafnie zatem argumentuje się w doktrynie prawa administracyjnego (zob. M. Kamiński, Przesłanki materialnoprawne stosowania instytucji obligatoryjnego i fakultatywnego odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej /art. 189f k.p.a./ na tle ich konstrukcyjno-systemowego zróżnicowania), że użycie przez projektodawcę terminu "ekskulpacja" w kontekście odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej (swoistego darowania kary) "musi być odczytywane jako wyraz prawodawczej intencji, aby dobrodziejstwo uniknięcia kary administracyjnej wiązało się z taką postawą sprawcy deliktu, co do którego istnieje pozytywna prognoza w zakresie przestrzegania porządku prawnego w przyszłości, a więc którego zachowanie wskazuje, że niezależnie od zagrożenia sankcją i z własnej woli podjął on samodzielnie decyzję o zaprzestaniu naruszania obowiązków administracyjnoprawnych, wykazując podejście zasługujące na uzyskanie zwolnienia od sankcji i jednocześnie pozwalające założyć, że podmiot ten nie będzie w przyszłości dopuszczał się kolejnych naruszeń prawa. Zaprezentowane stanowisko interpretacyjne jest zgodne z zasadami systemowo-aksjologicznymi polskiego porządku prawnego, z których wynika niezbywalne założenie, że udzielanie ulg lub dobrodziejstw sprawcom czynów karalnych (także w sferze sankcji administracyjnych) i tym samym darowanie kar (sankcji) powinno być ograniczone lub obwarowane – szczególnie jeśli zostaje powiązane z obowiązkiem ich zastosowania – istotnymi i restrykcyjnie wykładanymi przesłankami gwarantującymi osiągnięcie celów wynikających z zasad trafnej represji, prewencji generalnej i indywidualnej orz efektywności systemu sankcji, przy poszanowaniu zasady proporcjonalności.".Odrębnie należy zwrócić uwagę na relację wewnętrzną § 1 pkt 1 do § 2 i 3 w ramach art. 189f k.p.a. (zob. M. Kamiński, Przesłanki materialnoprawne stosowania instytucji obligatoryjnego i fakultatywnego odstąpienia...). O ile ten pierwszy przepis wyraźnie wymaga nie tylko wystąpienia "znikomej wagi" naruszenia prawa, lecz także "zaprzestania naruszania prawa", o tyle przepis art. 189f § 2 k.p.a. – regulując "inne przypadki" niż uregulowane w art. 189f § 1 – obejmuje zakresem swego zastosowania zarówno stany faktyczne związane z istotną wagą naruszenia prawa ("waga" ta może nie być "znikoma"), jak również sytuacje, gdy strona nie "zaprzestała" wprawdzie naruszania prawa w rozumieniu art. 189f § 1 pkt 1, lecz ostatecznie doprowadziła do "usunięcia naruszenia prawa" lub "powiadomiła" właściwe podmioty (w tym organy inne niż właściwe w sprawach nałożenia administracyjnej kary pieniężnej) o "stwierdzonym naruszeniu prawa". W tym sensie, jak zasadnie się podnosi, warunki zastosowania art. 189f § 2-3 k.p.a. są "łagodniejsze" dla sprawcy naruszenia w zestawieniu z treścią art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a., m.in. nie ustanawiając wymogu dobrowolnej zmiany postawy ("zaprzestania" naruszania prawa") i uznając za wystarczające – bez względu na przyczyny (obiektywne lub subiektywne) w zakresie zmiany zachowania sprawcy (np. stwierdzenie stanu niezgodnego z prawem w toku kontroli urzędowej) – usunięcie naruszenia prawa (bezosobowa forma językowa wyraźnie wskazuje na brak zależności od woli sprawcy) lub dokonanie autodenuncjacji, a także – co potwierdza uznaniowa formuła kompetencyjna – nie gwarantuje odstąpienia od nałożenia kary, nawet w sytuacji pełnej realizacji przesłanek materialnoprawnych (por. także: A. Wróbel, Art. 189f, w: A. Wróbel, M. Jaśkowska, M. Wilbrandt-Gotowicz, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, wyd. IX, Warszawa 2026, pkt 22).Powyższe założenia (zob. M. Kamiński, Przesłanki materialnoprawne stosowania instytucji obligatoryjnego i fakultatywnego odstąpienia...) "wymagają spójnego powiązania z zagadnieniem momentu końcowego możliwości wystąpienia unormowanej w art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. przesłanki "zaprzestania naruszania prawa" na tle ram czasowych postępowania w sprawie nałożenia administracyjnej kary pieniężnej. Jeżeli przyjmie się jako uzasadnione założenie, że wykonanie obligatoryjnej kompetencji do odstąpienia od wymierzenia administracyjnej kary pieniężnej i poprzestania na pouczeniu na podstawie powyższego przepisu jest uzależnione od realizacji przesłanki dobrowolności przerwania przez sprawcę stanu naruszania prawa, zanim dojdzie do formalnego i urzędowego stwierdzenia tego stanu przez właściwy organ administracji publicznej, to za konieczny trzeba uznać wniosek, że przesłanka ta nie może być spełniona już po wszczęciu postępowania w sprawie nałożenia administracyjnej kary pieniężnej, co nie stoi na przeszkodzie skorzystaniu przez właściwy organ w toku tego rodzaju postępowania (nawet w drugiej instancji) z kompetencji fakultatywnej, o której mowa w art. 189f § 2 k.p.a., a następnie – w razie spełnienia warunków określonych w tym przepisie – z kompetencji obligatoryjnej uregulowanej w art. 189f § 3 k.p.a.".4.1.4. W przedmiotowej sprawie bezspornie ustalono, że skarżąca spółka wykonała ustawowy obowiązek w dniu 8 grudnia 2021 r., a więc już po wszczęciu postępowania administracyjnego w sprawie nałożenia administracyjnej kary pieniężnej, co nastąpiło w dniu 22 listopada 2021 r., a zatem zgodnie z wynikami dokonanej wykładni możliwość zastosowania art. 189f § 1 pkt 1 k.p.a. została wykluczona.Nie można zatem przyjąć, że strona skarżąca "zaprzestała naruszania prawa" z "własnej inicjatywy" lub "dobrowolnie" oraz bez zagrożenia zastosowaniem przymusu państwowego, skoro w toku wszczętego postępowania sankcyjnego, a przed dniem dopełnienia ustawowego obowiązku, wiedza spółki na temat treści i zakresu naruszenia prawa była niewątpliwa.4.2. Pozbawione uzasadnionych podstaw są także oceny prawne Sądu Wojewódzkiego w przedmiocie błędnej interpretacji i wadliwego niezastosowania przepisu art. 189f § 2 k.p.a. (zob. s. 11-14 uzasadnienia zaskarżonego wyroku).Skarżący kasacyjnie organ wyjaśnił w sposób dostatecznie szczegółowy i przekonujący przyczyny, dla których w przedmiotowej sprawie nie jest możliwe uznanie, że wyznaczenie stronie terminu do przedstawienia dowodów potwierdzających usunięcie naruszenia prawa lub powiadomienie właściwych podmiotów o stwierdzonym naruszeniu prawa pozwoliłoby na "spełnienie celów, dla których miałaby być nałożona administracyjna kara pieniężna" (zob. 6-7 zaskarżonej decyzji z 21.02.2022 r.). Na ich czoło wysuwają się cele prewencyjne i ochronne wyznaczone w dyrektywie 2015/849, związane z zapobieganiem wykorzystywaniu systemu finansowego do prania pieniędzy lub finansowania terroryzmu, których realizacja w związku ze znaczną długotrwałością stanu naruszania prawa oraz brakiem dobrowolnego odstąpienia przez spółkę od niewykonywania ustawowych obowiązków byłaby zagrożona. Ocena kontrolowanych organów znajduje także bezpośrednie uzasadnienie w treści art. 30 ust. 1 zd. 2 dyrektywy 2015/849, który nakazuje państwom członkowskim UE wprowadzenie skutecznych, proporcjonalnych i odstraszających sankcji za naruszenie spornych obowiązków informacyjnych.4.3. Nie można również zgodzić się z Sądem a quo, że kontrolowane organy dokonały wadliwego zastosowania art. 189d k.p.a. w procesie wymiaru administracyjnej kary pieniężnej, o której mowa w art. 153 ust. 1 u.p.p.p.f.t., naruszając zasadę proporcjonalności (aczkolwiek WSA wyraził w tym zakresie jedynie "daleko idącą wątpliwość" – zob. s. 15-18 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Skarżący kasacyjnie organ wywiązał się w sposób dostateczny z obowiązku przedstawienia weryfikowalnego uzasadnienia zastosowanego wymiaru sankcji, uwzględniając relewantne na tle stanu faktycznego sprawy obligatoryjne dyrektywy wymiarowe, o których mowa w art. 189d k.p.a. (pkt 2-6), oraz nie przekraczając w żadnej mierze zasady proporcjonalności (zob. s. 8-9 uzasadnienia zaskarżonej decyzji), skoro – pomimo istotności prawnej naruszonego obowiązku oraz znacznej długotrwałości stanu niezgodnego z prawem – nałożona kara wyniosła 10.000 zł (1 % maksymalnego wymiaru), a więc została ulokowana w dolnych granicach ustawowego zagrożenia. Brak jest zatem uzasadnionych podstaw do podważania legalności realizacji swobody wymiaru sankcji lub – przez odwołanie się do zasady (lub tzw. testu) proporcjonalności – zastępowania organu w wykonywaniu jego ustawowych kompetencji. Przeciwne podejście – przy braku racjonalnych argumentów na tle analizowanych podstaw normatywnych wynikających z prawa unijnego i krajowego – groziłoby bezpodstawnym przejęciem kompetencji organu.4.4. Dokonując natomiast oceny – co do zasady jedynie in abstracto – w zakresie zarzutu naruszenia prawa procesowego objętego pkt 6 petitum skargi kasacyjnej, trzeba przyjąć, że – niezależnie od tego, że w świetle art. 189d k.p.a. "potencjał finansowy i dochody" skarżącej spółki nie są relewantnymi przesłankami wymiaru kary (chyba że Sąd a quo odwołałby się w prawidłowy sposób do art. 60 ust. 4 lit. c dyrektywy 2015/849) – nie jest zasadne stanowisko skarżącego kasacyjnie organu, że organ Krajowej Administracji Skarbowej wyznaczony przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wykonywania zadań organu właściwego w sprawach CRBR, w tym do nakładania w drodze decyzji kar pieniężnych, o których mowa w art. 153 ust. 1 i 3 u.p.p.p.f.t. (zob. art. 71a u.p.p.p.f.t. w zw. z § 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 14 maja 2021 r. w sprawie wyznaczenia organu Krajowej Administracji Skarbowej do wykonywania niektórych zadań organu właściwego w sprawach Centralnego Rejestru Beneficjentów Rzeczywistych, Dz.U. poz. 903), nie jest upoważniony do dostępu do objętych tajemnicą skarbową akt spraw, w tym zawierających informacje objęte tajemnicą bankową. Upoważnienie to wynika bezpośrednio z art. 297 § 1 pkt 2d) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa w zw. z art. 71a u.p.p.p.f.t. oraz w zw. z § 1 pkt 4 ww. rozporządzenia.5. W tym stanie rzeczy, wobec stwierdzenia zasadności wskazanych wyżej zarzutów kasacyjnych oraz uznania, że istota sprawy sądowoadministracyjnej została dostatecznie wyjaśniona dla potrzeb uchylenia zaskarżonego wyroku oraz prawomocnego i ostatecznego oddalenia skargi, Naczelny Sąd Administracyjny – działając na podstawie art. 188 w zw. z art. 151 p.p.s.a. oraz art. 203 pkt 2, art. 207 § 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. – orzekł, jak w sentencji.-----------------------2. – orzekł, jak w sentencji.-----------------------2