sygn. III FSK 1106/25 26 marca 2026 Naczelny Sąd Administracyjny

Wyrok - III FSK 1106/25 - Naczelny Sąd Administracyjny - z dnia 26 marca 2026

Teza
Oddalono skargę kasacyjną. odpowiedzialność podatkowa osób trzecich. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia NSA Jacek Pruszyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, , po rozpoznaniu w dniu 26 marca 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M.C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 190/25 w sprawie ze skargi M.C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 19 listopada 2024 r. nr 1401-IEW4.613.Oddalono skargę kasacyjną. odpowiedzialność podatkowa osób trzecich. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia NSA Jacek Pruszyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, , po rozpoznaniu w dniu 26 marca 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M.C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 190/25 w sprawie ze skargi M.C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 19 listopada 2024 r. nr 1401-IEW4.613.
Najważniejsze informacje

W skrócie

Wynik oddalono skargę
Typ sprawy sprawa cywilna
Etap skarga kasacyjna
Tryb posiedzenie niejawne
Role w sprawie
apelujący / skarżący
Data orzeczenia 26 marca 2026
Sąd Naczelny Sąd Administracyjny
Przewodniczący Dominik Gajewski
Rozstrzygnięcie

Oddalono skargę kasacyjną

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia NSA Jacek Pruszyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, , po rozpoznaniu w dniu 26 marca 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M.C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 190/25 w sprawie ze skargi M.C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 19 listopada 2024 r. nr 1401-IEW4.613.4.2024.4.MS w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M.C. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.Zaskarżonym wyrokiem z 10 kwietnia 2025 r., sygn. akt III SA/Wa 190/25 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę M.C. (dalej: skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 19 listopada 2024 r., nr 1401-IEW4.613.4.2024.4.MS w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności byłego prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług.Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).2. Skarga kasacyjna.Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji wniósł skarżący. Działający w jego imieniu pełnomocnik zaskarżył wyrok w całości.Zaskarżonemu orzeczeniu, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej: p.p.s.a.), zarzucił:I. Naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:a. naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez sporządzenie uzasadnienia w sposób całkowicie iluzoryczny i fasadowy, nieodpowiadający elementarnym standardom rzetelnego procesu sądowego, a w szczególności przez całkowite zaniechanie merytorycznego odniesienia się do argumentacji skargi dotyczącej błędnej wykładni przez organ pojęcia "uprawdopodobnienie" z art. 252 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r. poz. 2651, dalej: o.p.);b. naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez brak jakiejkolwiek analizy i odniesienia się do podniesionego w skardze zarzutu naruszenia przez organ art. 121 § 1 o.p., czyli zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie, w kontekście zignorowania faktu ustanowienia profesjonalnego pełnomocnika;c. naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez zaniechanie wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia w sposób umożliwiający kontrolę instancyjną, a sprowadzające się do bezrefleksyjnego powtórzenia tez organu zawartych w odpowiedzi na skargę, co stanowi zaprzeczenie funkcji kontrolnej sądu;d. naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez zawarcie w uzasadnieniu wywodów wewnętrznie sprzecznych i nielogicznych, gdzie Sąd z jednej strony dostrzega istnienie sporu co do prawidłowości doręczenia, a z drugiej bezkrytycznie akceptuje ustalenia faktyczne organu jako rzekomo niewzbudzające wątpliwości;e. naruszenie art. 151 p.p.s.a. w sposób rażący, poprzez jego błędne zastosowanie i oddalenie skargi, podczas gdy prawidłowa i wszechstronna ocena materiału dowodowego i argumentacji prawnej obligowała Sąd do uchylenia zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.;f. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 252 § 1 o.p. i w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 o.p., poprzez całkowicie błędną ocenę prawną stanu faktycznego i uznanie, że organ miał prawo odmówić wstrzymania wykonania decyzji, mimo istnienia ewidentnych i uzasadnionych wątpliwości co do legalności tej decyzji;g. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 120 o.p., poprzez usankcjonowanie działania organu z naruszeniem zasady legalizmu, polegającego na stosowaniu przepisów o doręczeniach w sposób sprzeczny z ich celem i gwarancjami procesowymi strony;h. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 121 § 1 o.p., poprzez zaakceptowanie przez Sąd działania organu w sposób podważający zaufanie do państwa i jego organów, co wyraziło się w cynicznym wykorzystaniu fikcji prawnej przeciwko obywatelowi, który podjął profesjonalną obronę swoich praw;i. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 122 o.p., poprzez zaniechanie przez Sąd dostrzeżenia, iż organ w sposób oczywisty zaniechał podjęcia jakichkolwiek działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, poprzestając na mechanicznej ocenie dat;j. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 123 § 1 o.p., poprzez akceptację stanu, w którym strona została faktycznie pozbawiona możliwości czynnego udziału w kluczowym etapie postępowania - odbiorze decyzji - za pośrednictwem umocowanego przedstawiciela;k. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 123 § 1 o.p. poprzez błędne zaakceptowanie przez Sąd działania organu administracji naruszającego fundamentalne zasady postępowania podatkowego, a w szczególności:• zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie (art. 121 § 1 o.p.), poprzez uznanie za prawidłowe działań organu, który zignorował fakt podjęcia przez stronę czynności zmierzających do ustanowienia profesjonalnego pełnomocnika, sankcjonując w ten sposób zastawianie formalistycznej pułapki na obywatela;• zasadę prawdy obiektywnej (art. 122 o.p.), poprzez zignorowanie rzeczywistego zamiaru strony i podjętych przez nią działań w celu zapewnienia sobie prawa do obrony;• zasadę zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu (art. 123 § 1 o.p.), poprzez uznanie za skuteczne doręczenia z pominięciem pełnomocnika, co stanowiło faktyczne pozbawienie strony możliwości działania w sprawie za pośrednictwem profesjonalnego zastępcy w kluczowym momencie- co w konsekwencji miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż prawidłowa ocena działań organu przez pryzmat tych zasad musiałaby prowadzić do uchylenia zaskarżonego postanowienia organu;l. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 124 o.p., poprzez wadliwą kontrolę aktu organu, który w żaden sposób nie wyjaśnił stronie, dlaczego zignorował fakt ustanowienia pełnomocnika, co stanowi naruszenie zasady przekonywania;m. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 145 § 2 o.p., poprzez błędne przyjęcie przez Sąd, że doręczenie zastępcze w trybie art. 150 o.p. było skuteczne, mimo że w jego toku strona ustanowiła pełnomocnika, co powinno było przerwać bieg tej procedury;n. naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a., poprzez nierozpoznanie sprawy w jej całokształcie i zaniechanie wzięcia pod uwagę z urzędu rażących naruszeń prawa przez organ, a w szczególności naruszenia konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawnego i prawa do rzetelnego procesu;o. naruszenie art. 133 § 1 p.p.s.a., poprzez dokonanie wybiórczej i powierzchownej oceny akt sprawy, z pominięciem kluczowej sekwencji zdarzeń i jej prawnego znaczenia, a mianowicie faktu, że przed prawnym zakończeniem procedury doręczenia organ posiadał już wiedzę o pełnomocniku;p. naruszenie art. 3 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 Prawa o ustroju sądów administracyjnych, poprzez faktyczną abdykację z funkcji kontroli legalności działalności administracji publicznej i sprowadzenie roli Sądu do bezkrytycznego akceptowania stanowiska organu;q. naruszenie art. 2 Konstytucji RP, poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę praworządności i pogłębiający brak zaufania obywatela do państwa;r. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 45 ust. 1 Konstytucji RP, poprzez usankcjonowanie procedury rażąco naruszającej prawo strony do rzetelnego procesu i skutecznej obrony swoich praw w postępowaniu;s. naruszenie art. 1 § 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych w zw. z art. 151 p.p.s.a. oraz art. 2 i art. 45 ust. 1 Konstytucji RP poprzez całkowite zignorowanie przez Sąd systemowej roli i mocy wiążącej uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 marca 2022 r., sygn. akt I FPS 4/21, a także poprzez błędną wykładnię art. 150 § 4 o.p. polegającą na wadliwym przyjęciu, że fikcja prawna doręczenia może się zmaterializować i wywołać skutki prawne w sytuacji, gdy przed upływem terminu jej zaistnienia organ podatkowy powziął wiedzę o ustanowieniu profesjonalnego pełnomocnika, co stanowi pogwałcenie wynikającej z art. 2 Konstytucji RP zasady pewności prawa i ochrony zaufania obywatela do państwa, a w konsekwencji prowadzi do pozbawienia strony konstytucyjnego prawa do rzetelnego procesu i obrony swoich praw;t. naruszenie art. 150 § 4 o.p. w zw. z art. 145 § 2 o.p. oraz w zw. z art. 2 Konstytucji RP poprzez ich błędną wykładnię prowadzącą do sankcjonowania nadużycia prawa procesowego przez organ administracji, polegającego na instrumentalnym i sprzecznym z celem (ratio legis) zastosowaniu instytucji doręczenia zastępczego w sytuacji, gdy organ powziął niewątpliwą wiedzę o ustanowieniu profesjonalnego pełnomocnika, co stanowiło pogwałcenie zasady lojalności proceduralnej państwa wobec obywatela i instrumentalizację normy o charakterze technicznym w celu zniweczenia normy o charakterze gwarancyjnym, co samo w sobie stanowi rażące naruszenie prawa.II. Naruszenie prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.):a. naruszenie art. 252 § 1 o.p., poprzez jego błędną wykładnię, urągającą podstawowym zasadom logiki prawniczej, polegającą na przyjęciu, że dla "uprawdopodobnienia" istnienia wady nieważności konieczne jest przedstawienie dowodów graniczących z pewnością (udowodnienie), podczas gdy prawidłowa wykładnia, wsparta całym dorobkiem doktryny, nakazuje przyjąć, iż wystarczające jest wykazanie jedynie wiarygodnej, racjonalnie uzasadnionej wątpliwości co do zgodności decyzji z prawem;b. naruszenie art. 252 § 1 o.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w stanie faktycznym sprawy i w konsekwencji uznanie, że wysoce skomplikowany, nieoczywisty i doniosły problem prawny, dotyczący skuteczności fikcji doręczenia w sytuacji ustanowienia w jej toku pełnomocnika, nie stanowi wystarczającego uprawdopodobnienia istnienia wady z art. 247 § 1 pkt 3 o.p.;c. naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 o.p., poprzez jego błędną i zawężającą wykładnię, sprowadzającą pojęcie "rażącego naruszenia prawa" wyłącznie do naruszeń oczywistych, bezdyskusyjnych i widocznych "na pierwszy rzut oka", z całkowitym pominięciem sytuacji, gdy naruszenie ma charakter kwalifikowany ze względu na wagę naruszonej normy proceduralnej, jej cel i skutki dla strony;d. naruszenie art. 150 § 4 o.p. w zw. z art. 145 § 2 o.p., poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że fikcja prawna doręczenia zastępczego ma charakter absolutny i automatyczny, i wywołuje skutki prawne nawet wtedy, gdy przed upływem terminu do odbioru przesyłki organ dowiaduje się o ustanowieniu w sprawie pełnomocnika, co jest wykładnią sprzeczną z celem tych przepisów;e. naruszenie art. 123 § 1 o.p., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obowiązek doręczania pism pełnomocnikowi aktualizuje się dopiero przy następnych czynnościach, a nie w odniesieniu do czynności będących w toku, co w sposób drastyczny ogranicza prawo strony do czynnego udziału w postępowaniu;f. naruszenie art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 2 Konstytucji RP, poprzez jego błędną wykładnię polegającą na niezastosowaniu go jako dyrektywy interpretacyjnej dla przepisów o doręczeniach i w konsekwencji akceptacji wykładni profiskalnej, nielojalnej i podważającej zaufanie do państwa prawa;g. naruszenie art. 78 w zw. z art. 45 ust. 1 i art. 2 Konstytucji RP, poprzez taką wykładnię art. 252 § 1 o.p., która w praktyce niweczy konstytucyjne prawo do zaskarżania orzeczeń i prawo do sądu, czyniąc instytucję wstrzymania wykonania decyzji instytucją martwą i iluzoryczną we wszystkich przypadkach, gdzie zachodzi poważny spór prawny;h. naruszenie art. 32 w zw. z art. 2 Konstytucji RP, poprzez zaakceptowanie przez Sąd wykładni prawa, która w sposób nieuzasadniony różnicuje pozycję prawną podatników, stawiając w gorszej sytuacji tych, którzy aktywnie i profesjonalnie bronią swoich praw, w stosunku do tych, którzy pozostają bierni;i. naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 o.p. w zw. z art. 145 § 2 o.p. oraz art. 121 § 1, art. 123 § 1 i art. 2 Konstytucji RP, poprzez błędną, formalistyczną i niekonstytucyjną wykładnię pojęcia "rażącego naruszenia prawa", polegającą na bezpodstawnym przyjęciu, że wada ta musi tkwić wyłącznie w treści samej decyzji, z pominięciem sytuacji, w której kwalifikowane i świadome naruszenie przez organ fundamentalnych gwarancji procesowych strony, w szczególności prawa do działania przez profesjonalnego pełnomocnika, prowadzi do nadania waloru ostateczności decyzji w sposób sprzeczny z zasadą demokratycznego państwa prawnego i prawem do rzetelnej procedury, co stanowi samoistną wadę kwalifikowaną uzasadniającą stwierdzenie nieważności;j. naruszenie art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 212 o.p. i art. 2 Konstytucji RP, poprzez zaakceptowanie przez Sąd wewnętrznie sprzecznego i nielojalnego stanowiska organu, który z jednej strony próbuje wyegzekwować decyzję, co zakłada jej ostateczność i istnienie w obrocie prawnym (skutek z art. 212 o.p.), a z drugiej - w odpowiedzi na zarzuty strony - broni się argumentem, że ewentualna wada doręczenia czyniłaby tę samą decyzję "prawnie nieistniejącą", co stanowi próbę czerpania korzyści z dwóch wzajemnie wykluczających się stanów prawnych, naruszając zasadę zaufania i lojalności państwa wobec obywatela;k. naruszenie art. 145 § 2 o.p. w zw. z art. 150 § 4 o.p. poprzez ich błędną, czysto literalną wykładnię, z pominięciem wykładni celowościowej (teleologicznej), co doprowadziło do uznania, że norma o charakterze technicznym i posiłkowym (fikcja doręczenia zastępczego) ma pierwszeństwo przed fundamentalną gwarancją procesową strony, jaką jest prawo do działania przez profesjonalnego pełnomocnika, podczas gdy prawidłowa wykładnia systemowa nakazuje przyjąć, że obowiązek doręczenia pisma znanemu organowi pełnomocnikowi (art. 145 § 2 o.p.) zawsze uchyla możliwość stosowania fikcji prawnej wobec samej strony;l. naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 o.p. poprzez jego błędną wykładnię w zw. z art. 145 § 2 o.p. oraz w zw. z art. 2 i art. 45 ust. 1 Konstytucji RP, polegające na całkowitym zignorowaniu przez Sąd pierwszej instancji skutków prawnych wynikających z uchwały poszerzonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 marca 2022 r., sygn. akt I FPS 4/21 i w konsekwencji błędne przyjęcie, że świadome pominięcie przez organ podatkowy nowo ustanowionego, profesjonalnego pełnomocnika w toku procedury doręczenia zastępczego nie stanowi "rażącego naruszenia prawa", podczas gdy działanie takie, jako sprzeczne z wiążącą wykładnią NSA i godzące w konstytucyjne prawo do obrony za pośrednictwem profesjonalnego pełnomocnika, musi być kwalifikowane jako naruszenie o charakterze rażącym, którego nie można sanować w państwie prawnym;m. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 252 § 1 o.p. oraz art. 121 § 1 o.p., poprzez błędną kontrolę i w konsekwencji akceptację działania organu polegającego na pozbawieniu instytucji wstrzymania wykonania decyzji jej gwarancyjnego charakteru poprzez zastosowanie metodologicznie niedopuszczalnej praktyki polegającej na uzależnieniu oceny przesłanki "prawdopodobieństwa" od wyniku innego, równolegle prowadzonego postępowania, co stanowi obejście prawa procesowego i narusza zasadę lojalności proceduralnej państwa wobec strony.Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 176 § 1 pkt 3 w zw. z art. 185 § 1 oraz art. 203 pkt 1 p.p.s.a., autor skargi kasacyjnej wniósł o:a. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie - na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. - z uwagi na fakt, że podniesione w skardze kasacyjnej naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), w szczególności uchybienia w zakresie uzasadnienia (art. 141 § 4 p.p.s.a.), uniemożliwiają merytoryczne rozpoznanie sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny, a jednocześnie istota sprawy wymaga przeprowadzenia ponownej, prawidłowej kontroli sądowej przez Sąd pierwszej instancji;b. zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów sądowych oraz kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych - na podstawie art. 203 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. - jako że w przypadku uwzględnienia skargi kasacyjnej stronie wnoszącej ten środek odwoławczy należy się od organu zwrot niezbędnych kosztów postępowania.Z daleko posuniętej ostrożności procesowej, na wypadek gdyby Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona do merytorycznego rozstrzygnięcia, a podniesione zarzuty naruszenia prawa materialnego są wystarczającą podstawą do zakończenia postępowania, w miejsce wniosku głównego, wniósł o:a. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz rozpoznanie skargi poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 19 listopada 2024 r., znak: 1401-IEW4.613.4.2024.4.MS oraz poprzedzającego je postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 28 czerwca 2024 r. - na podstawie art. 188 p.p.s.a. - z uwagi na fakt, że Sąd w sposób wadliwy zastosował prawo materialne, a usunięcie tego naruszenia pozwala na merytoryczne uwzględnienie skargi bez konieczności przekazywania sprawy do ponownego rozpoznania;b. zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania za obie instancje, tj. kosztów postępowania przed WSA w Warszawie oraz kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych - na podstawie art. 203 pkt 1 w zw. z art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. - jako że uwzględnienie skargi kasacyjnej i merytoryczne rozpoznanie skargi na korzyść skarżącego obliguje organ do zwrotu całości niezbędnych kosztów poniesionych przez stronę na wszystkich etapach postępowania sądowego.Ponadto oświadczył, że zrzeka się prawa do rozpoznania skargi kasacyjnej na rozprawie.Pełnomocnik Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o:1. oddalenie skargi kasacyjnej,2. zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa.Zarządzeniem z 10 lutego 2026 r. Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej NSA, działając na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a., zadecydował o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne.3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.Skarga kasacyjna jest niezasadna.Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.Spór w sprawie dotyczy zasadności odmowy wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika US z 7 czerwca 2023 r. w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako byłego członka zarządu wraz ze spółką za jej zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od października do grudnia 2018 r. na podstawie wniosku skarżącego złożonego w ramach procedury stwierdzenia nieważności decyzji.Zgodnie z art. 252 § 1 o.p., który stanowił podstawę prawną zaskarżonego postanowienia, organ podatkowy, właściwy w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, wstrzymuje z urzędu lub na żądanie strony wykonanie decyzji, jeżeli zachodzi prawdopodobieństwo, że jest ona dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1 tej ustawy.Możliwość przyznania ochrony tymczasowej po wszczęciu postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest warunkowana istnieniem prawdopodobieństwa, że decyzja ostateczna jest dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1 o.p. Wskazane "prawdopodobieństwo" oznacza, że przypuszczalne istnienie wady decyzji powodującej jej nieważność odnosi się tylko do wady mającej pewne cechy oczywistości jeszcze przed podjęciem czynności postępowania dowodowego albo ujawniających takie cechy w trakcie trwania tych czynności. Podkreślenia wymaga, że uprawdopodobnienie należy rozumieć jako obiektywny stan wiedzy, w świetle której istnienie faktu (w tym wypadku o wystąpieniu przesłanki do stwierdzenia nieważności) jest wysoce prawdopodobne. Natomiast okoliczność przedstawienia przez stronę określonych argumentów nie oznacza sama przez się, że takie prawdopodobieństwo zaistniało (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 7 października 2008 r., I SA/Wr 801/08). Zastosowanie środka, o którym mowa w art. 252 § 1 o.p. i wstrzymanie wykonania decyzji, która korzysta z domniemania legalności i wywołuje określone skutki w obrocie prawnym musi wynikać z daleko idącego przekonania organu o wystąpieniu przesłanek określonych w art. 247 § 1 o.p. Prawdopodobieństwo, że decyzja objęta wnioskiem jest dotknięta wadą powodującą jej nieważność powinno być na tyle wysokie, że uzasadnia zastosowanie środka o charakterze tymczasowym, jeszcze przed właściwym rozstrzygnięciem organu w przedmiocie stwierdzenia nieważności. Ustalenie istnienia tego prawdopodobieństwa musi zatem wynikać już ze wstępnej oceny organu i być uzasadnione nie budzącymi najmniejszych wątpliwości okolicznościami sprawy (por. wyrok NSA z 25 maja 2016 r., II FSK 1016/14).W art. 247 § 1 o.p. zostały określone przesłanki pozytywne stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Organ podatkowy stwierdza nieważność takiej decyzji, która: 1) została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości, 2) została wydana bez podstawy prawnej, 3) została wydana z rażącym naruszeniem prawa, 4) dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, 5) została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, 6) była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, 7) zawierała wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, 8) w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą.Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest postępowaniem nadzwyczajnym, którego celem nie jest ponowne rozpoznanie sprawy, lecz ustalenie czy decyzja ostateczna jest dotknięta jedną z wyżej wymienionych wad. Co więcej, przepisy dopuszczające stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, jako wyjątek od zasady stabilności i trwałości decyzji administracyjnej, muszą być interpretowane w sposób ścisły. Postępowanie nadzwyczajne, którego przedmiotem jest stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej nie jest tożsame ze zwyczajnym postępowaniem jurysdykcyjnym. Przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy co do istoty. Postępowanie to nie może przekształcić się w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo stan faktyczny i prawny sprawy. Przedstawiony powyżej katalog przesłanek ma charakter wyczerpujący, a zatem nawet stwierdzenie wadliwości decyzji z innej przyczyny nie może uzasadniać stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ukierunkowane jest zatem na ustalenie, czy decyzja, której wniosek o stwierdzenie nieważności dotyczy, obarczona jest wadą bądź wadami, enumeratywnie wymienionymi w art. 247 § 1 o.p.Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, że Dyrektor IAS prawidłowo przyjął, iż w rozpoznanej sprawie nie zaistniało prawdopodobieństwo stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika US z 7 czerwca 2023 r. wydanej w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako osoby trzeciej.Wbrew zarzutom skarżącego, organ podatkowy w ramach przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego dokonał wstępnego badania decyzji ostatecznej w kierunku istnienia wady decyzji powodującej jej nieważność, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Dokonana w tym zakresie ocena podstaw stwierdzenia nieważności decyzji, w tym rażącego naruszenia prawa, nie uzasadniała wniosku, że nastąpiło uprawdopodobnienie wystąpienia w kwestionowanej decyzji którejkolwiek z tych wad.Skarżący we wniosku z 9 października 2023 r., jako podstawę stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika US z 7 czerwca 2023 r. wskazał art. 247 § 1 pkt 3 o.p., tj. wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa. W jego ocenie, decyzja NUS rażąco narusza prawo, ponieważ nie została skutecznie doręczona, z pominięciem ustanowionego 26 czerwca 2023 r. pełnomocnika skarżącego.W orzecznictwie wskazuje się, że rażące naruszenie prawa zachodzi wówczas, gdy między rozstrzygnięciem podjętym w decyzji przez organ podatkowy, a zastosowanego przepisu prawa występuje wyraźna i oczywista sprzeczność. Nie chodzi tu o błędy w wykładni prawa, ale o niedopuszczalne przekroczenie prawa, dodatkowo w sposób jasny i niedwuznaczny. Rażące naruszenie prawa stanowi zatem kwalifikowaną formę naruszenia prawa. Utożsamianie tego pojęcia z każdym naruszeniem prawa nie jest słuszne. Naruszenie musi mieć charakter oczywisty, wynikający z niewątpliwego stanu prawnego i nie chodzi o błędy interpretacyjne, ale o przekroczenie prawa w sposób niedwuznaczny. W przypadku wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa strona powinna wykazać, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa i, że charakter tego naruszenia powoduje, iż decyzja taka nie może być akceptowana, jako akt wydany przez organ praworządnego państwa (por. wyrok NSA z 7 czerwca 2001 r., III SA 907/00). Z rażącym naruszeniem prawa mamy czynienia w momencie, gdy proste zestawienie treści decyzji z treścią przepisu wskazuje na wzajemną sprzeczność, a orzeczenie wydane przez organ w sposób ewidentny odbiega od obowiązującej normy prawnej, przy czym wykładnia tej normy nie budzi wątpliwości (por. wyrok NSA z 13 lipca 2001 r., III SA 1110/00). Podstawą stwierdzenia nieważności decyzji może być rażące naruszenie każdego przepisu prawa, w tym również procesowego. Jednakże wada wskazująca na nieważność decyzji musi tkwić w samej decyzji, a to znaczy, iż z reguły jest następstwem rażącego naruszenia prawa materialnego. Nie będzie zatem uzasadniać stwierdzenia nieważności decyzji naruszenie przepisów postępowania, nawet o charakterze rażącym, jeżeli sama treść decyzji odpowiada prawu (por. wyroki NSA z 12 października 2001 r., III SA 1472/00 oraz z 7 sierpnia 2001 r., III SA 1285/00).Jak zasadnie wskazano w wyroku NSA z 7 listopada 2025 r., III FSK 1014/24, takiego charakteru rażącego naruszenia prawa nie mogą mieć okoliczności sprawdzające się do zakwestionowania prawidłowości doręczenia decyzji ostatecznej. Doręczenie decyzji jest instytucją procesową wykraczającą poza samą decyzję. Nie można zatem nawet przy błędnym doręczeniu decyzji, niezgodnym z treścią przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, mówić o rażącym naruszeniu prawa, które tkwi w decyzji.Należy zatem zgodzić się z Sądem pierwszej instancji, że podnoszona przez skarżącego okoliczność braku doręczenia decyzji NUS z 7 czerwca 2023 r. ustanowionemu pełnomocnikowi nie stanowi wady samej decyzji i nie może być rozpoznawana jako przesłanka rażącego naruszenia prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 o.p. W takiej sytuacji wadliwe jest jedynie doręczenie tej decyzji. Procedura stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznych ma zaś na celu wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji (a zatem decyzji doręczonych) obarczonych wadą bądź wadami kwalifikowanymi, o których mowa w art. 247 § 1 o.p.W związku z powyższym Dyrektor IAS prawidłowo uznał, że podnoszona przez skarżącego okoliczność dotycząca skuteczności doręczenia decyzji NUS nie uprawdopodabnia, że decyzja ta dotknięta jest wadą wymienioną w art. 247 § 1 o.p., a w szczególności, że decyzja ta została wydana z rażącym naruszeniem prawa (art. 247 § 1 pkt 3 o.p.).Potwierdzeniem tego stanowiska jest decyzja Dyrektora IAS z 28 czerwca 2024 r. odmawiająca stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika US z 7 czerwca 2023 r. W sytuacji wydania decyzji odmawiającej stwierdzenia nieważności nie sposób mówić o istnieniu prawdopodobieństwa występowania wady rażącego naruszenia prawa w stopniu uzasadniającym zastosowanie wstrzymania wykonania decyzji objętej wnioskiem. Przeciwne rozstrzygnięcie byłoby sprzeczne ze stanowiskiem wyrażonym w decyzji odmawiającej stwierdzenia nieważności podjętej przez ten sam organ. Skoro organ ma obowiązek wstrzymać wykonanie decyzji z urzędu, w każdym stadium postępowania aż do wydania decyzji, jeżeli istnienie wady powodującej nieważność stało się już prawdopodobne, chociaż nie będzie ono jeszcze pewne i stwierdzone, to a contrario organ nie może abstrahować od faktu, że we właściwym trybie została już rozstrzygnięta, chociażby w sposób nieostateczny, kwestia nieważności decyzji (zob. np. wyroki NSA z: 21 czerwca 2017 r., II FSK 1519/15; 31 maja 2016 r., II FSK 962/15; 25 maja 2016 r., II FSK 1173/14 i II FSK 1016/14).Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu rozpoznającemu niniejszą sprawę wiadomo jest również z urzędu, że decyzja Dyrektora IAS z 28 czerwca 2024 r. odmawiająca stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika US z 7 czerwca 2023 r. została utrzymana w mocy decyzją tego organu z 24 marca 2025 r. Nieprawomocnym wyrokiem z 16 grudnia 2025 r. o sygn. III SA/Wa 1244/25 WSA w Warszawie oddalił skargę strony na powyższą decyzję.W tych okolicznościach nie znajdują uzasadnienia zarzuty dotyczące naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 252 § 1 o.p. i w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 o.p., jak też dalsze zarzuty koncentrujące się na błędnej wykładni i niewłaściwym zastosowaniu art. 252 § 1 i art. 247 § 1 pkt 3 o.p.Nie zasługują na uwzględnienie też liczne zarzuty skargi kasacyjnej, w których jej autor kwestionuje prawidłowość zastosowania instytucji doręczenia zastępczego decyzji Naczelnika US z 7 czerwca 2023 r. w sytuacji, gdy organ powziął wiedzę o ustanowieniu profesjonalnego pełnomocnika.Jak wyjaśniono w zaskarżonym wyroku, ewentualna wadliwość doręczenia decyzji objętej wnioskiem o stwierdzenie nieważności nie mieści się w przesłankach nieważnościowych. Kwestia ta ma znaczenie tylko w zakresie wstępnej oceny uwzględniającej, że procedura ta może być stosowana w odniesieniu do decyzji, które są w obrocie prawnym, a zatem zostały doręczone.W tym kontekście ustalono, że skarżący w dniu 26 czerwca 2023 r. udzielił pełnomocnictwa szczególnego i w tym dniu zawiadomił o tym organ podatkowy. Naczelnik US w dniu 7 czerwca 2023 r. podpisał decyzję w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako byłego członka zarządu wraz ze spółką za jej zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od października do grudnia 2018 r. i wyekspediował ją 13 czerwca 2023 r., wskazując w tym dniu jako adresata skarżącego, który w tym czasie nie ustanowił jeszcze pełnomocnika. Przesyłka zawierająca decyzję z 7 czerwca 2023 r. była dwukrotnie awizowana w dniach: 14 czerwca i 22 czerwca 2023 r. Decyzja została uznana za doręczoną w trybie art. 150 o.p. w dniu 28 czerwca 2023 r.Zgodnie z art. 138i § 2 o.p. ustanowienie, zmiana zakresu, odwołanie lub wypowiedzenie pełnomocnictwa szczególnego wywiera skutek od dnia zawiadomienia organu podatkowego. Dopiero zatem od dnia powiadomienia organu podatkowego o ustanowieniu pełnomocnictwa szczególnego aktualizują się wszelkie obowiązki tego organu względem pełnomocnika. Pełnomocnictwo, ażeby mogło wywrzeć skutki w postępowaniu, musi zostać uzewnętrznione, czyli informacja o jego istnieniu musi dotrzeć do organu podatkowego (por. M. Pułło, Glosa do wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 21 maja 2004 r., I SA/Wr 1649/02, Gdańskie Studia Prawnicze 2005 r., Nr 3, poz. 4). W orzecznictwie jednolicie przyjmuje się, że zmiana pełnomocnika po wyekspediowaniu decyzji nie ma wpływu na ocenę skuteczności jej doręczenia. Inna interpretacja art. 150 o.p. prowadziłoby praktycznie do braku możliwości skutecznego doręczenia decyzji przez organ podatkowy, w sytuacji, gdy podatnik - unikając skutków doręczeń, po powzięciu wiadomości o awizowaniu - udziela kolejnych pełnomocnictw (np. wyroki NSA: z 21 lutego 2012 r., II FSK 1613/10 i 1614/10; z 27 października 2011 r., II FSK 1387/11; z 8 grudnia 2011 r., I FSK 121/11 i 122/11; z 9 sierpnia 2012 r., II FSK 118/11; z 24 października 2012 r., II FSK 584/11).Z tych względów nie było podstaw do uznania twierdzeń skarżącego, że decyzja NUS powinna zostać doręczona pełnomocnikowi, który został ustanowiony już po wydaniu decyzji, po jej wysłaniu, a nawet po dacie drugiego awizo. Procedura doręczenia została wszczęta prawidłowo i toczyła się zgodnie z obowiązującymi przepisami.Wskazywana w skardze kasacyjnej uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 marca 2022 r., sygn. akt I FPS 4/21 dotyczyła innej sytuacji, w której postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zostało doręczone stronie, która miała pełnomocnika ustanowionego w prowadzonym postępowaniu, o którego ustanowieniu organ podatkowy miał wiedzę w dacie wydania postanowienia.Nie ma podstaw do uwzględnia zarzutów, w których skarżący kwestionuje prawidłowość uzasadnienia zaskarżonego wyroku.Naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. może być podstawą uwzględnienia skargi kasacyjnej, gdy uzasadnienie orzeczenia nie pozwala jednoznacznie ustalić przesłanek, jakimi kierował się wojewódzki sąd administracyjny, podejmując zaskarżone orzeczenie, a wada ta nie pozwala na kontrolę instancyjną orzeczenia, lub brak jest uzasadnienia któregokolwiek z rozstrzygnięć sądu albo gdy uzasadnienie obejmuje rozstrzygnięcie, którego nie ma w sentencji orzeczenia (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09 oraz wyroki NSA: z 28 września 2010 r., I OSK 1605/09, z 19 marca 2012 r., II GSK 85/11; z 9 czerwca 2017 r., II GSK 502/17). Oznacza to, że orzeczenie wojewódzkiego sądu administracyjnego nie będzie się poddawało takiej kontroli w przypadku braku wymaganych prawem części (np. nieprzedstawienia stanu sprawy, czy też niewskazania lub niewyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia), a także wówczas, gdy będą one co prawda obecne, niemniej obejmować będą treści podane w sposób niejasny, czy też nielogiczny, uniemożliwiający jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego i prawnego, stanowiącego podstawę kontrolowanego orzeczenia sądu (por. wyrok NSA z 12 marca 2015 r., I OSK 2338/13).W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymogi i standardy, o których stanowi art. 141 § 4 p.p.s.a., co czyni podniesiony zarzut niezasadnym. Z motywów wyroku wynika tok rozumowania Sądu pierwszej instancji, pozwalający jednoznacznie ustalić przesłanki, jakimi kierował się WSA w Warszawie podejmując zaskarżone rozstrzygnięcie i tym samym wyrok poddaje się kontroli instancyjnej. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przedstawiono stan faktyczny przyjęty za podstawę rozstrzygnięcia oraz stanowiska stron postępowania. Następnie Sąd pierwszej instancji powołał regulacje prawne, pozwalające mu na zrekonstruowanie podstaw do wywiedzenia normy prawnej, stanowiącej podstawę rozstrzygnięcia oraz przedstawił motywy podjęcia zaskarżonego wyroku. W szczególności WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przedstawił wykładnię pojęcia "uprawdopodobnienia" z art. 252 § 1 o.p. oraz odniósł się do kwestii ustanowienia przez skarżącego pełnomocnika po wydaniu i wysłaniu decyzji. W tym ostatnim przypadku WSA wyjaśnił znaczenie oceny prawidłowości doręczenia decyzji przy rozpatrywaniu wniosku o stwierdzenie nieważności tej decyzji, w tym wystąpienia przesłanki rażącego naruszenia prawa z art. 247 § 1 pkt 3 o.p. WSA wyczerpująco wyjaśnił też podstawę prawną rozstrzygnięcia. Samo uwzględnienie stanowiska organu nie oznacza błędu w wykonaniu funkcji kontrolnej sądu. Trzeba zaznaczyć, że polemika z merytorycznym stanowiskiem sądu administracyjnego nie usprawiedliwia zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a.Skarżący nie wykazał też naruszenia art. 133 § 1, ani art. 134 § 1 p.p.s.a.Do naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. dochodzi wówczas, gdy sąd oddali skargę, mimo niekompletnych akt sprawy, gdy pominie istotną część tych akt, gdy przeprowadzi postępowanie dowodowe z naruszeniem przesłanek wskazanych w art. 106 § 3 p.p.s.a. oraz, gdy oprze orzeczenie na własnych ustaleniach, tzn. dowodach lub faktach, nie znajdujących odzwierciedlenia w aktach sprawy, o ile nie znajduje to umocowania w art. 106 § 3 p.p.s.a.O naruszeniu art. 134 § 1 p.p.s.a. można byłoby mówić, gdyby sąd wykroczył poza granice sprawy, w której została wniesiona skarga, albo - mimo wynikającego z tego przepisu obowiązku - nie wyszedł poza zarzuty i wnioski skargi, np. nie zauważając naruszeń przepisów prawnych, które nie były powołane przez skarżącego, a które Sąd pierwszej instancji zobowiązany był uwzględnić z urzędu (por. wyrok NSA z 6 lutego 2026 r., III FSK 48/25).W rozpoznawanej sprawie żadna ze wskazanych sytuacji nie zaistniała. Warto zauważyć, że w sprawie nie pominięto faktu, że "przed prawnym zakończeniem procedury doręczenia organ posiadał już wiedzę o pełnomocniku", odrębną kwestią pozostaje jego ocena prawna. W ramach zarzutu naruszenia ww. przepisów nie można skutecznie kwestionować dokonanej przez sąd oceny ustalonego stanu faktycznego z punktu widzenia jego zgodności lub niezgodności z mającym zastosowanie w sprawie stanem prawnym, czy też prawidłowości dokonanej przez sąd oceny działań organu administracji publicznej pod kątem zachowania przepisów procedur obowiązujących ten organ.Przepisy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 151 p.p.s.a. są tzw. przepisami wynikowymi, regulującymi sposób rozstrzygnięcia i bez stwierdzenia naruszenia innych przepisów, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, nie mogą stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej, tak powoływane oddzielnie, jak i wspólnie. Naruszenie tych przepisów prawa jest zawsze następstwem uchybienia innym przepisom. Tak więc strona skarżąca kasacyjnie chcąc powołać się w zarzucie naruszenia przepisów postępowania na uchybienie wskazanym przepisom prawa, zobowiązana jest powiązać taki zarzut z naruszeniem innych konkretnych przepisów, którym jej zdaniem uchybił Sąd pierwszej instancji w toku rozpatrywania sprawy.W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w niniejszej sprawie WSA w Warszawie dokonał kontroli legalności działalności administracji publicznej w sposób w pełni odpowiadający standardom ujętym w art. 3 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1267).W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 265).sędzia NSA Jacek Pruszyński sędzia NSA Dominik Gajewski sędzia NSA Tomasz Kolanowski., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 265).sędzia NSA Jacek Pruszyński sędzia NSA Dominik Gajewski sędzia NSA Tomasz Kolanowski