Wyrok - I SA/Po 352/25 - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu - z dnia 30 września 2025
Teza
Oddalono skargę. VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant: starszy specjalista Barbara Dropek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 września 2025 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. w P. na czynność Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2025 r. nr [...] w przedmiocie wykreślenia z rejestru czynnych podatników VAT oddala skargę. UZASADNIENIE Naczelnik Urzędu SkaOddalono skargę. VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant: starszy specjalista Barbara Dropek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 września 2025 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. w P. na czynność Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2025 r. nr [...] w przedmiocie wykreślenia z rejestru czynnych podatników VAT oddala skargę. UZASADNIENIE Naczelnik Urzędu Ska
Data orzeczenia
30 września 2025
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Przewodniczący
Katarzyna Nikodem
Podstawa prawna
Rozstrzygnięcie
Oddalono skargę
UZASADNIENIE
Naczelnik Urzędu Skarbowego P. 28 marca 2025 r. wykreślił O. Sp. z o.o. z rejestru podatników VAT, na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2024 r. poz. 361; w skrócie: "u.p.t.u."), w związku z uzyskaniem informacji, które wskazywały, że spółka działa z zamiarem wykorzystania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi.Organ wskazał, że 26 lutego 2025 r. do urzędu wpłynęło zawiadomienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. z 26 lutego 2025 r., nr [...] informujące o blokadzie na okres 72 godzin rachunków bankowych należących do podmiotu O. Sp. z o.o.Następnie 3 marca 2025 r. wpłynęło postanowienie tego organu z 28 lutego2025 r., nr [...] informujące o przedłużeniu blokady na czas oznaczony, tj. do 28 maja 2025 r. rachunków bankowych należących do podmiotu O. Sp. z o.o., z uwagi na fakt, że zachodzi uzasadniona obawa, że spółka nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od kwietnia 2024 r. do grudnia 2024 r. przekraczającego równowartość 10.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez N. B. P. w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano postanowienie Z treści tego postanowienia wynika, że spółka może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi, o których mowa w art. 119zg pkt 9 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111; w skrócie: "o.p."), a blokada rachunków podmiotu kwalifikowanego była konieczna, aby temu przeciwdziałać.W ocenie organu, analiza plików [...] złożonych przez spółkę za okres od kwietnia 2024 r. do grudnia 2024 r. wskazuje na ryzyko, że podmiot kwalifikowany mógł w analizowanym okresie zaniżyć dostawę towarów i usług poprzez bezpodstawne ujęcie w plikach [...] korekt dostaw na podstawie 248 dokumentów.W świetle poczynionych ustaleń, zdaniem Naczelnika, zachodzi uzasadnione podejrzenie wykorzystywania przez podmiot kwalifikowany O. Sp. z o.o. sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych.W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na czynność wykreślenia spółki z rejestru podatników VAT, skarżąca spółka zarzuciła rażące naruszenie:- art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u., poprzez błędną jej wykładnię i nieprawidłowe jej zastosowanie w niniejszej sprawie poprzez uznanie przez organ za udowodnione, że spółka może prowadzić działania z zamiarem wykorzystania działalności bankóww rozumieniu art. 119zg pkt 1 o.p. lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 o.p. na podstawie tylko domniemań i przypuszczeń, co skutkowało dokonaniem przez organ czynności wykreślenia podatnika z rejestru podatników VAT z istotną szkodą dla spółki;- art. 213 ust. 1 akapit pierwszy i art. 273 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanejw zw. z art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. poprzez wykreślenie z rejestru podatku od wartości dodanej (VAT) skarżącej z tego względu, że uchybiła ona obowiązkomz tytułu VAT, bez zbadania charakteru popełnionych naruszeń i zachowania skarżącej.Skarżąca spółka wniosła o:1. uchylenie czynności wykreślenia z rejestru podatników podatku VAT;2. rozpoznanie przedmiotowej sprawy na rozprawie;3. zasądzenie kosztów postępowania oraz zastępstwa procesowego według norm przepisanych.W uzasadnieniu skargi jej autor rozwinął i umotywował podniesione w niej zarzuty.W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe argumenty. Dodatkowo wniósł o skierowanie sprawy do rozpoznaniaw trybie uproszczonym.Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:Skarga jest niezasadna.Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji dokonując czynności nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli Sąd może stwierdzić bezskuteczność czynności w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawoi przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania [art. 146 § 1 w zw.z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935 z późn. zm.; w skrócie: "p.p.s.a.")].Sąd zauważa, że w podobnej sprawie WSA w Poznaniu orzekał w wyroku z 8 kwietnia 2025 r. sygn. akt I SA/Po 312/24. Orzekający w niniejszej sprawie Sądw pełni podziela argumentację wskazaną w tym orzeczeniu.Zgodnie z art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u., naczelnik urzędu skarbowego wykreślaz urzędu podatnika z rejestru, jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamianiao tym podatnika, jeżeli posiadane informacje wskazują na prowadzenie przez podatnika działań z zamiarem wykorzystania działalności banków w rozumieniu art. 119zgpkt 1 o.p. lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 o.p.Istotne znaczenie w niniejszej sprawie ma uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 października 2023 r., I FPS 3/23. W uchwale tej przesądzono, że wykreślenie podatnika z rejestru podatników czynnych podatku od towarów i usług w trybie art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. następuje poprzez dokonanie czynności materialno-technicznej. Stwierdzono ponadto, że czynność wykreślenia podatnika z rejestru podatników podatku od towarów i usług nie jest objęta normami postępowania podatkowego (działu IV Ordynacji podatkowej), wobec czego niedopuszczalne jest w tej sytuacji wydanie decyzji, skoro jej wydanie, stosownie do art. 207 o.p., może mieć miejsce tylko w następstwie przeprowadzonego postępowania podatkowego. Jednocześnie w uzasadnieniu powołanej uchwały NSA przypomniał, że przepis art. 96 ust. 9 pkt 5 został dodany do ustawy o VAT z dniem 13 stycznia 2018 r. przez art. 8 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o zmianie niektórych ustaww celu przeciwdziałania wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2491). Jego ustanowienie było związanez wprowadzeniem, również z dniem 13 stycznia 2018 r., do ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, przepisów Działu IIIB "Przeciwdziałanie wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych". Zasadniczym celem nowych regulacji było ograniczenie luki w VAT spowodowanej wyłudzeniami, wyeliminowanie z obrotu gospodarczego podstawionych firm oszukujących uczciwych przedsiębiorców oraz poprawa warunków prowadzenia działalności gospodarczej dla wszystkich podatników poprzez przywrócenie uczciwej konkurencji na rynku oraz wykrywanie i ściganie wyłudzeń skarbowych poprzez wymianę informacji i współpracy pomiędzy organami władzy publicznej a podmiotami sektora finansowego. Powyższym celom służyć ma wprowadzenie tzw. blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego w powiązaniu z normą art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u., stanowiącą podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru VAT bez potrzeby jego zawiadamiania, jeżeli posiadane przez właściwy organ podatkowy informacje wskazują na prowadzenie przez podatnika działań z zamiarem wykorzystania działalności banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi.NSA zauważył, na co wskazuje również strona skarżąca, że przesłanki wykreślenia podatnika z rejestru VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. nie są tożsame z przesłankami zastosowania blokady rachunku według art. 119zv § 1 o.p., gdyż do zastosowania blokady wystarczy posiadanie informacji wskazujących na możliwość wykorzystywania działalności banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi, a dla wykreślenia podatnika z rejestru VAT wymagane jest posiadanie informacji wskazujących na prowadzenie działań z zamiarem wykorzystywania działalności banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi. Jak bowiem wynika z art. 119zv § 1 o.p. Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zażądać blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na okres nie dłuższy niż 72 godziny, jeżeli posiadane informacje, w szczególności wyniki analizy ryzyka, o której mowa w art. 119zn § 1, wskazują, że podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać.Treść art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. wskazująca na konieczność wykazania przez organ prowadzenia przez podatnika działań z zamiarem wyłudzeń skarbowych, zawiera szersze ujęcie wykorzystywania instytucji finansowych do wyłudzeń skarbowych niż to wynika z brzmienia art. 119zv § 1 o.p., który mówi o możliwości wykorzystywania tych instytucji. W konsekwencji już tylko zastosowanie wykładni językowej art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u w zestawieniu z art. 119zv § 1 o.p. wskazuje, że sam fakt żądania przez naczelnika urzędu celno-skarbowego blokady rachunków podmiotu kwalifikowanego na 72 godziny i następnie przedłużenie tej blokady, nie upoważnia do automatycznego wykreślenia takiego podatnika z rejestru podatników na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. Organ orzekający na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. powinien dokonać analizy zebranych informacji, aby stwierdzić, czy istnieją przesłanki do stwierdzenia, że podatnik działał z zamiarem wyłudzeń skarbowych.Mając na uwadze, że wykreślenie jest czynnością materialno - techniczną, organ nie prowadzi żadnego postępowania dowodowego, musi jednak posiadać informacje bezsprzecznie wskazujące, że działania podatnika wskazują na prowadzenie przez niego działań z zamiarem wykorzystania działalności banków w rozumieniu art. 119zgpkt 1 o.p. lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 o.p.W aktach sprawy znajduje się postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. z 28 lutego 2025 r. zawiadamiające o przedłużeniu blokady rachunku bankowego, należącego do skarżącej spółki na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące, tj. do 28 maja 2025 r. do kwoty 528.726,00 zł, z uwagi na fakt, iż zachodzi uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania w podatku VAT za okres od kwietnia do grudnia2024 roku, przekraczającego równowartość 10.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez N. B. P. w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano niniejsze postanowienie.W ocenie Sądu zawarta w uzasadnieniu tego postanowienia argumentacja, poparta stosownymi tabelami zawierającymi dane dotyczące m.in. przepływu środków pieniężnych na rachunkach bankowych, zestawienia danych z deklaracji i plików JPK zawierających korekty dostaw oraz analiza złożonych plików JPK odbiorców jest wystarczająca.Z tego postanowienia wynika, że skarżąca spółka może uczestniczyćw wykorzystaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych, na co wskazują następujące okoliczności:1. Z danych będących w posiadaniu organu podatkowego wynika, że O. sp. z o.o. w analizowanym okresie złożyła pliki [...] za okres od kwietnia do grudnia 2024 roku, w których mogła zaniżyć sumę dostaw towarówi usług, poprzez bezpodstawne ujęcie korekty sprzedaży na podstawie dokumentów wewnętrznych, w związku, z czym istnieje ryzyko, że Spółka nie wykazaław prawidłowej wysokości podatku należnego z tytułu dokonanych dostaw towarów/usług. Łączna wartość podatku od towarów i usług, wynikającegoz wystawionych przez O. sp. z o.o. 248 dokumentów wewnętrznych z kwotami ujemnymi, wykazanych w złożonych plikach JPK za analizowany okres od kwietnia do grudnia 2024 roku wynosi -882 149,96 zł.2. Zgodnie z Centralną Ewidencją Kas Rejestrujących O.sp. z o.o. nie posiada/ła aktywnej kasy rejestrującej, na której mogłaby ewidencjonować sprzedaż wycieczek na rzecz osób fizycznych.3. W złożonych plikach [...] podmiot kwalifikowany wykazał sprzedaż opodatkowaną bez wskazania nazwy kontrahenta i NIP wyłącznie na podstawie45 dowodów wewnętrznych – 687.454,05 zł netto, podatek 158.114,40 zł.Ww. sprzedaż nie ma, zatem przełożenia na sumę sprzedaży wyksięgowaną na podstawie ujemnych dokumentów wewnętrznych.4. Analiza operacji na rachunkach bankowych Spółki wskazuje, że w analizowanym okresie stwierdzono obciążenia dokonane tytułem "zwrot [...]" na rzecz osób fizycznych i różnych biur podróży w łącznej kwocie 841.827,06 zł. Nie jest to, zatem kwota mogąca być podstawą do wyksięgowania z rejestrów sprzedaży ponad4,7 mln zł brutto.5. Podmiot kwalifikowany w analizowanym okresie otrzymywał zapłaty za wycieczki – od osób fizycznych i biur podróży (z nim niepowiązanych). Żadna z tych kwot nie została wykazana w plikach [...] jako sprzedaż. Z uwagi na opodatkowanie usług turystycznych na zasadzie VAT marży, na etapie analizy nie było możliwe ustalenie uszczuplenia zobowiązania podatkowego z tego tytułu. Spółka O. deklaruje taką formę opodatkowania w składanych częściach deklaracyjnych plików [...] – zaznaczone pole nr [...] – jednak nie wyszczególnia ich w części ewidencyjnej, w dedykowanych do tego polach Sprzedaż VAT marża i Zakup VAT marża. Nie było, zatem możliwe na etapie analizy ustalenie podstawy opodatkowania świadczonych przez podmiot kwalifikowany usług turystyki, zgodnie bowiem z art. 119 u.p.t.u., podstawą opodatkowania przy wykonywaniu tego typu usług jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Zarówno otrzymane przelewy, jak i zadeklarowanie takiego rozliczenia usług w deklaracji, świadczą o braku ich opodatkowania przez O. sp. z o.o.Ponadto zbadano sytuację majątkową podmiotu kwalifikowanego na dzień28 lutego 2025 r.:1. w Centralnej Bazie Ksiąg Wieczystych brak jest wpisów dla O. sp. z o.o., co wskazuje na brak majątku w postaci nieruchomości,2. według danych z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców podmiot kwalifikowany nie posiada pojazdów,3. wg sprawozdania finansowego podmiot kwalifikowany nie posiada aktywów trwałych;4. spółka nie posiada udziałów w innych podmiotach prawa handlowego.W ocenie Sądu z analizy dokonanej przez NWUCS wynikało uzasadnione podejrzenie uczestnictwa skarżącej spółki w mechanizmie oszustwa w podatku VAT oraz wykorzystania sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych.Reasumując, ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że organ dysponował wystarczającymi dowodami pozwalającymi na zastosowanie art. 95 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. Pamiętać bowiem należy, że na potrzeby czynności materialno-technicznej, jaką jest wykreślenie podatnika z rejestru VAT, organ ma przywołać okoliczności i dowody, które wskazują na prowadzenie przez podatnika działańz zamiarem wyłudzeń skarbowych. Zdaniem Sądu, w realiach niniejszej sprawy Naczelnik dysponował informacjami i dowodami przemawiającymi za słusznością podjętej w sprawie czynności polegającej na wykreśleniu skarżącej z rejestru VAT.Na marginesie należy wskazać, że podatnik miał możliwość złożenia wniosku na podstawie art. 96ust. 9j u.p.t.u. o przywrócenie podatnika do rejestru, zgodnie bowiem z tym przepisem naczelnik urzędu skarbowego przywraca zarejestrowanie podatnika, o którym mowa w ust. 9 pkt 5, jako podatnika VAT czynnego bez konieczności składania zgłoszenia rejestracyjnego, jeżeli podatnik udowodni, że prowadzone przez niego działania nie są realizowane z zamiarem, o którym mowa w ust. 9 pkt 5, albo wyjdą na jaw inne okoliczności lub dowody, z których wynikał brak tego zamiaru. Wówczas prowadzone jest postępowanie podatkowe, organ jest zobowiązany przeprowadzić dowody przedstawione przez stronę i wydać w tym zakresie decyzję. Z tej drogi prawnej podatnik nie skorzystał.W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.. skargę oddalił.