sygn. III RN 108/01 13 czerwca 2002 Sąd Najwyższy

Wyrok SN z 13 czerwca 2002, sygn. III RN 108/01

Data orzeczenia 13 czerwca 2002
Sąd Sąd Najwyższy
Wydział Izba Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych, Wydział III
Przewodniczący SSN Andrzej Wasilewski
Wyrok z dnia 13 czerwca 2002 r.
III RN 108/01
Nieważność czynności cywilnoprawnej podlegającej opłacie skarbowej
jest uwzględniana z urzędu przez organy podatkowe właściwe do jej wymierze-
nia.
Przewodniczący SSN Andrzej Wasilewski, Sędziowie SN: Katarzyna Gonera,
Andrzej Wróbel (sprawozdawca).
Sąd Najwyższy, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 czerwca 2002 r.
sprawy ze skargi „E.” Spółki z o.o. w W. na decyzję Izby Skarbowej w W. w przed-
miocie opłaty skarbowej od umów pożyczki, na skutek rewizji nadzwyczajnej Pierw-
szego Prezesa Sądu Najwyższego [...] od wyroku Naczelnego Sądu Administracyj-
nego w Warszawie z dnia 2 sierpnia 2000 r. [...]
u c h y l i ł zaskarżony wyrok w części oddalającej skargę na decyzję Izby
Skarbowej w W. z dnia 20 kwietnia 1999 r. [...];
u c h y l i ł decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 20 kwietnia 1999 r. [...] oraz
utrzymaną nią w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli
Skarbowej w W. z dnia 30 marca 1998 r. [...]
U z a s a d n i e n i e
Inspektor Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzjami z
30 marca 1998 r. [...] wydanymi na podstawie art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o kontroli
skarbowej, art.14 ust. 1 pkt 2 lit. c, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 4, art. 7 ust. 2 ustawy o
opłacie skarbowej oraz § 68 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 1994
r. w sprawie opłaty skarbowej wymierzył opłatę skarbową: 1) od pożyczki udzielonej
w grudniu 1994 r. przez Spółkę z o.o „E." Jackowi P. (prezesowi Spółki) i 2) od po-
życzki udzielonej w 1995 r przez Spółkę z o.o. „E." firmie „S.E.". W uzasadnieniach
decyzji wskazano, że w wyniku kontroli skarbowej przeprowadzonej w Spółce „E."
ustalono, iż: 1) Jacek P. - prezes Spółki pobrał 21 grudnia1994 r. z jej rachunku ban-
2
kowego w PKO SA 2.000.000.000 st. zł (200.000 PLN). Część pobranej kwoty zwró-
cił 31 grudnia 1994 r. Podjęte pieniądze nie były wykorzystywane ani na działalność
gospodarczą, ani na funkcjonowanie Spółki. W postępowaniu kontrolnym Jacek P.
odmówił wyjaśnienia powodów swojego działania. Fakt pobrania pieniędzy z konta
Spółki, zwracanie części kwot w różnych terminach i brak dowodów określających
przyczyny takiego działania wskazywały, zdaniem Inspektora, iż stosunek łączący
faktycznie prezesa ze Spółką odpowiada umowie pożyczki opisanej w art. 720 § 1
KC, co w konsekwencji wiązało się z koniecznością uiszczenia opłaty skarbowej, 2)
dnia 24 października 1995 r. Spółka „E." przekazała firmie „S.E.”, głównemu odbiorcy
swoich towarów, kwotę 300.000 zł. Zwrot tej kwoty nastąpił 30 września 1996 r. - w
dniu likwidacji firmy „S.E.". Inspektor nie uznał za wiarygodne wyjaśnień głównego
księgowego Spółki, iż wypłata była skutkiem mylnego ustalenia wzajemnych rozli-
czeń między firmami, ponieważ zarówno w październiku, jak też w listopadzie i grud-
niu 1995 r., dłużnikiem była firma „S.E.”; jej zadłużenia systematycznie rosły:
516.429,18 zł na koniec października, 663.300,18 zł na koniec listopada i 853.966,48
zł na koniec grudnia 1995 r. W tej sytuacji fakt przekazania kwoty 300.000 zł należało
potraktować jak pożyczkę tej kwoty.
Od decyzji [...] odwołania złożyli: Jacek P. i Spółka „E.”; od decyzji [...] Spółka
„E.” wywodząc, że zadysponowanie środkami Spółki na rzecz Jacka P. miało cha-
rakter depozytu nieprawidłowego (art. 845 KC), który nie staje się pożyczką, nawet
gdy biorący w depozyt wykorzystuje pieniądze (lub inne rzeczy) na własne cele, na-
tomiast przekazanie środków finansowych firmie „S.” w istocie było ustanowieniem
prawa użytkowania nieprawidłowego, o jakim mowa w art. 252 i nast. KC. Zarówno
depozyt nieprawidłowy, jak i użytkowanie nieprawidłowe diametralnie różnią się od
umowy pożyczki. Obie te instytucje nie podlegają opłacie skarbowej.
Izba Skarbowa w W. decyzjami z dnia 20 kwietnia 1999 r. utrzymała w mocy
decyzje wymiarowe organu podatkowego pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji
organ odwoławczy uznał, że analiza zebranego materiału dowodowego w obu spra-
wach potwierdziła prawidłowość jego oceny dokonanej przez inspektora kontroli
skarbowej, któremu przysługiwało uprawnienie do wyjaśnienia rzeczywistej treści
stosunku prawnego łączącego strony. Jacek P. podjął z konta Spółki określone
kwoty, wykorzystywane na potrzeby niezwiązane z działalnością gospodarczą Spółki.
Dysponował podjętymi środkami jak właściciel, dokonując ich częściowych zwrotów
bez wezwań Spółki. Wykonywał zatem czynności objęte dyspozycją art. 720 KC. Po-
3
dobnie z kwotą przekazaną firmie „S.E.”. Wyjaśnienia stron co do istnienia umowy
depozytu i ustanowienia prawa użytkowania nie zostały poparte żadnymi dowodami,
w toku postępowania kontrolnego strona odmawiała wyjaśnienia działań, których de-
cyzje dotyczą. Ponadto, uwzględniając zasady prawidłowej gospodarki, oddanie
przez Spółkę na przechowanie pieniędzy stanowiących lokatę bankową w tym tylko
celu, aby przechowawca mógł nimi swobodnie dysponować budzi - zdaniem Izby -
poważne wątpliwości.
Spółka z o.o. „E.” w skargach na te decyzje wniosła o ich uchylenie jako wy-
danych z naruszeniem prawa materialnego, a w szczególności art. 264, 720 § 1 KC,
§ 68 rozporządzenia Ministra Finansów z 26 czerwca 1992 r. w sprawie opłaty skar-
bowej oraz art. 199 Ordynacji podatkowej i art. 6 i 7 KPA, przedstawiając argumenty
jak w odwołaniach od decyzji wymiarowych i podnosząc ponadto, że gdyby nawet
przyjąć istnienie umowy pożyczki między Spółką „E.” a Jackiem P., to jest ona nie-
ważna z mocy art. 203 Kodeksu handlowego, jak również z mocy art. 36 i 37 Kodek-
su rodzinnego i opiekuńczego.
Odpowiadając na skargi Izba Skarbowa w Warszawie wniosła o ich oddalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 2 sierpnia 2000 r. [...] oddalił
skargę. Sąd stwierdził, że rację ma skarżąca Spółka, że użytkowanie i umowa prze-
chowania różnią się od umowy pożyczki i że umowa przechowania oraz nieodpłatne
użytkowanie nie są przedmiotami opłaty skarbowej. W rozpoznawanej sprawie nie
było sporne między stronami, że prezes Jacek P. 21 grudnia 1994 r. pobrał z rachun-
ku bankowego Spółki kwotę 2.000.000.000 starych złotych i że Spółka w toku postę-
powania kontrolnego i podatkowego nie dysponowała żadnymi dowodami świadczą-
cymi o wykorzystaniu tej kwoty na działalność gospodarczą lub funkcjonowanie
Spółki „E.". Niesporne jest także i to, że dnia 24 października 1995 r. skarżąca
Spółka przekazała firmie „S.E.” kwotę 300.000 zł opierając się na nieudokumentowa-
nym przeświadczeniu księgowej firmy „S.”, iż firma ta jest wierzycielem Spółki „E." w
wyniku wzajemnych rozliczeń obu firm. Zdaniem Sądu dokonana przez organ kontroli
skarbowej i Izbę Skarbową ocena stanów faktycznych nie przekroczyła granic prawa
do swobodnej oceny dowodów wskazanych w art. 191 Ordynacji podatkowej, w tym
prawa do oceny istotnej treści opisanych zdarzeń i ich relacji do treści prawa podat-
kowego. Skarżąca podnosząc, że z Jackiem P. łączyła ją umowa depozytu, a na
rzecz firmy „S.E.” ustanowiła prawo używania kwoty 300.000 zł (użytkowanie), nie
wskazała, ani w postępowaniu administracyjnym, ani przed Sądem na jakiekolwiek
4
okoliczności, które świadczyłyby o wypełnieniu dyspozycji art. art. 264 i 845 KC. Sąd
stwierdził, że jeżeli chodzi o alternatywny zarzut nieważności umowy pożyczki mię-
dzy osobą prawną Spółką z o.o. „E." a osobą fizyczną Jackiem P. - prezesem Spółki,
podniesiony dopiero w skardze, to rozstrzyganie o nieważności czynności cywilno-
prawnej, która faktycznie została dokonana, nie mieściło się - w ocenie Sądu - w
uprawnieniach organów podatkowych. Wykazanie tej okoliczności mogłoby być pod-
stawą do ubiegania się o zwrot uiszczonej opłaty skarbowej na podstawie art. 13 ust.
1 pkt 3 lit. a ustawy o opłacie skarbowej.
Pierwszy Prezes Sądu Najwyższego w rewizji nadzwyczajnej od powyższego
wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 sierpnia 2000 r.
[...], oddalającego skargi Spółki z o.o. „E.” z siedzibą w W. na decyzje Izby Skarbo-
wej w W. z dnia 20 kwietnia 1999 r. [...] w przedmiocie opłaty skarbowej od umów po-
życzki - w części oddalającej skargę na decyzję o numerze [...] i utrzymaną tą ostat-
nią decyzją w mocy decyzję organu pierwszej instancji, zarzucił rażące naruszenie
prawa przez obrazę: 1) art. 203 Kodeksu handlowego (rozporządzenie Prezydenta
Rzeczypospolitej z 27 czerwca 1934 r., Dz.U. Nr 57, poz. 502 ze zm.) w związku z
art.58 § 2 KC w związku z art. 13 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy z 31 stycznia 1989 r. o
opłacie skarbowej (Dz.U. Nr 4, poz. 23 ze zm.) oraz w związku z art. 22 ust. 2 pkt 1
ustawy z 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz.U. Nr 74, poz.
368 ze zm.) - wobec nieuwzględnienia faktu bezwzględnej nieważności czynności
prawnej jako okoliczności przemawiającej przeciwko poborowi opłaty skarbowej od
takiej czynności; 2) art.27 ust. 1 ustawy o NSA wobec oddalenia skargi na decyzję
Izby Skarbowej w W. z dnia 20 kwietnia 1999 r. [...], mimo istnienia podstaw do
uwzględnienia tej skargi. Wskazując na powyższe podstawy Pierwszy Prezes Sądu
Najwyższego wniósł: 1) o uchylenie wymienionego na wstępie wyroku NSA w War-
szawie w części oddalającej skargę na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 20 kwiet-
nia 1999 r. [...] oraz na utrzymaną tą ostatnią decyzją w mocy decyzję inspektora
kontroli skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 30 marca 1998 r. [...], 2)
o uchylenie decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia 20 kwietnia 1999 r. [...] i utrzymanej
nią w mocy decyzji inspektora kontroli skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z
dnia 30 marca 1998 r. [...], 3) o wstrzymanie wykonania decyzji inspektora kontroli
skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 30 marca 1998 r. do czasu roz-
poznania niniejszej rewizji nadzwyczajnej.
5
W ocenie Pierwszego Prezesa Sądu Najwyższego, kwalifikacja faktu podjęcia
przez Jacka P. - prezesa zarządu Spółki z o.o. „E.” - kwoty 200.000 zł z konta tej
Spółki jako umowy pożyczki zawartej między Spółką a Jackiem P. nie uzasadnia
jeszcze tezy o powstaniu obowiązku uiszczenia opłaty skarbowej od wspomnianej
umowy. Umowa ta nie została bowiem zawarta w sposób prawem przewidziany.
Mianowicie, zgodnie z art.203 KH, „w umowach pomiędzy spółką a członkami zarzą-
du tudzież w sporach między nimi reprezentuje spółkę rada nadzorcza lub pełno-
mocnicy powołani uchwałą wspólników". W stanie faktycznym, będącym przedmio-
tem zaskarżonego w części wyroku NSA, mniemana umowa została natomiast za-
warta między Jackiem P. jako prezesem zarządu Spółki „E." a Jackiem P. jako osobą
fizyczną. W świetle niemal powszechnie przyjętego w doktrynie poglądu zawarcie
umowy z obrazą art. 203 KH powoduje jej bezwzględną nieważność. Takie też sta-
nowisko zajmowały wielokrotnie Sąd Najwyższy i Naczelny Sąd Administracyjny (por.
np.: uchwała SN z 8 marca 1995 r., I PZP 7/95, wyroki SN z 23 stycznia 1998 r., l
PKN 319/97, i z 6 stycznia 1999 r., II CKN 112/98, wyrok NSA - OZ w Rzeszowie z
20 stycznia 1999 r., SA/Rz 955/97). W wyroku z 23 marca 1999 r., II CKN 24/98, Sąd
Najwyższy zajął wprawdzie stanowisko, że art. 203 KH dotyczy tylko umów zawiera-
nych między spółką a członkami jej zarządu „związanych ze sprawowaną funkcją
członka zarządu", a już nie umów zawieranych przez spółkę z członkami zarządu
„działającymi jako osoby fizyczne". Pogląd ten spotkał się jednak ze zdecydowaną
krytyką, wyrażoną w sześciu różnych glosach krytycznych do wspomnianego wyroku.
Wnoszący rewizję nadzwyczajną uznał, że umowa pożyczki zawarta przez Jacka P.
„z samym sobą" z naruszeniem art. 203 KH, jako sprzeczna z ustawą, była bez-
względnie nieważna (art. 58 KC). W odróżnieniu od nieważności względnej, znana
prawu cywilnemu kategoria bezwzględnej nieważności czynności prawnej nie wyma-
ga podejmowania żadnych czynności w celu jej stwierdzenia. W szczególności do
uwzględnienia nieważności bezwzględnej nie jest konieczne uprzednie stwierdzenie
jej wyrokiem sądowym. Nieważność bezwzględna zachodzi ipso iure i powinna być
uwzględniania z urzędu przez sądy. Powołać się na nią może każdy.
W ocenie Pierwszego Prezesa Sądu Najwyższego, zawarte w uzasadnieniu
zaskarżonego wyroku NSA twierdzenie, iż „rozstrzyganie o nieważności czynności
cywilnoprawnej, która została faktycznie dokonana, nie mieściło się w uprawnieniach
organów podatkowych", jest trafne tylko o tyle, o ile organy podatkowe nie mają
kompetencji do rozstrzygania sporów dotyczących istnienia nieważności bezwzględ-
6
nej w sposób wiążący inne organy lub osoby fizyczne. Nie znaczy to jednak, że nie
są i one zobligowane do uwzględniania zaistniałych przypadków nieważności bez-
względnej, podobnie jak wszystkie inne podmioty. Ewentualne spory co do spełnienia
przesłanek nieważności bezwzględnej należą już do kompetencji sądów powszech-
nych. Także przepisy podatkowe uwzględniają kategorię nieważności zachodzącej z
mocy samego prawa (a więc nieważności bezwzględnej). W art. 13 ust. 1 pkt 3 lit. a
ustawy o opłacie skarbowej, mającej zastosowanie do stanu faktycznego będącego
przedmiotem zaskarżonego wyroku, odrębnie wymienione zostały bowiem przypadki
czynności cywilnoprawnej nieważnej oraz takiej, której nieważność została stwier-
dzona prawomocnym wyrokiem sądu. W przeszłości organy podatkowe, a także
sądy, niejednokrotnie odwoływały się do treści art. 203 KH dla oceny dokonywanych
przez podatnika czynności cywilnoprawnych mających stanowić podstawę odliczeń
od jego przychodu. Umowy zawierane z obrazą tego przepisu były uznawane za
nieważne, a w rezultacie pozostawały bez wpływu na wysokość dochodu podlegają-
cego opodatkowaniu. Wybiórcze stosowanie art. 203 KH, tj. stosowanie go wyłącznie
na niekorzyść podatnika, Pierwszy Prezes Sądu Najwyższego uznał za niedopusz-
czalne.
Według wnoszącego rewizję nadzwyczajną, poza decydującymi argumentami
natury jurydycznej, przeciwko wymierzaniu opłaty skarbowej od bezwzględnie nie-
ważnej czynności prawnej przemawiają dodatkowo względy ekonomiczne. Zgodnie z
powołanym już wyżej art. 13 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o opłacie skarbowej należy
przyjąć, że opłata skarbowa - gdyby wcześniej została pobrana - podlega zwrotowi,
jeżeli czynność cywilnoprawna, mająca stanowić przedmiot takiej opłaty, jest nieważ-
na. Od zapłaconej nienależnie opłaty (a więc nadpłaty w rozumieniu Ordynacji podat-
kowej, Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) wymierzane są odsetki w wysokości równej
wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych (por. art. 77
Ordynacji podatkowej). Tak więc pobranie opłaty skarbowej, która następnie musia-
łaby być zwrócona wraz z wysokimi odsetkami, byłoby nie tylko sprzeczne z ekono-
mią procesową, ale ponadto narażałoby Skarb Państwa na straty. Wzgląd na tę oko-
liczność, a także fakt, iż z dołączonych do rewizji nadzwyczajnej akt sprawy nie wyni-
ka, ażeby doszło do uiszczenia spornej opłaty skarbowej, uzasadniał sformułowanie
trzeciego z wniosków niniejszej rewizji nadzwyczajnej, a więc o wstrzymanie wyko-
nania decyzji organu pierwszej instancji do czasu rozpoznania tej rewizji.
7
Sąd Najwyższy zważył, co następuje:
Rewizja nadzwyczajna ma usprawiedliwione podstawy. Sąd Najwyższy zwią-
zany granicami rewizji nadzwyczajnej wyznaczonymi przez jej podstawy i uzasadnie-
nie uznaje jednak za konieczne wskazanie, że przedmiotem oceny prawnej w do-
tychczasowym postępowaniu było zachowanie się prezesa spółki, który podjął z
konta bankowego tej Spółki określone kwoty pieniędzy, którymi dysponował jak wła-
ściciel, przy czym pieniądze te nie były wykorzystywane na działalność gospodarczą
Spółki lub jej funkcjonowanie; pobrane kwoty były następnie, bez wezwania ze strony
Spółki, w różnych terminach zwracane na konto spółki. Ocena prawna opisanej wy-
żej czynności pobrania z konta bankowego Spółki określonych sum pieniężnych
przez prezesa Spółki była dokonywana pod kątem przepisów podatkowych, co nie
wyklucza, a nawet zobowiązuje właściwe organy Rzeczypospolitej Polskiej, do oceny
tych działań z punktu widzenia mających zastosowanie przepisów prawa. W związku
z tym należy stwierdzić, że prawna kwalifikacja tej czynności jako umowy pożyczki w
rozumieniu art. 720 § 1 KC może budzić zasadnicze wątpliwości. Organy podatkowe
oceniły opisane działanie prezesa Spółki jako umowę pożyczki wyłącznie na podsta-
wie analizy zewnętrznych objawów tego działania, uwzględniając, jak się wydaje,
jedynie gospodarczy sens pożyczki wyrażający się w tym, że biorący pożyczkę uzy-
skuje możliwość korzystania przez pewien czas z pieniędzy przekazanych przez da-
jącego pożyczkę. Organy podatkowe natomiast zupełnie pominęły istotny dla takiej
oceny konsensualny charakter umowy pożyczki w rozumieniu art. 720 § 1 KC i w
związku z tym pominęły niezwykle istotny dla tej oceny element podmiotowy (su-
biektywny), w tym zaniechały ustalenia, czy został podjęty zgodny zamiar i wyrażone
zostały zgodne oświadczenia woli stron hipotetycznej umowy pożyczki i jakiej treści
są te oświadczenia woli. Nie bez znaczenia dla ustalenia, czy strony zawarły umowę
pożyczki, jest przepis art. 720 § 2 KC, zastrzegający dla umowy pożyczki, której
wartość przenosi pięćset złotych, jej stwierdzenie pismem; jest to forma przewidziana
dla celów dowodowych. W przypadku zatem ustalenia, że nie zostało wyrażone
zgodne oświadczenie woli stron (spółki i jej prezesa), mocą którego dająca pożyczkę
spółka zobowiązała się przenieść na biorącego pożyczkę prezesa własność ozna-
czonej w umowie ilości pieniędzy, zaś biorący zobowiązał się zwrócić tę samą ilość
pieniędzy, rozważanie, czy w tej sprawie naruszono przepis art. 203 KH jest bez-
8
przedmiotowe, skoro z braku tych oświadczeń (animus contrahendi) nie doszło do
zawarcia umowy pożyczki.
Zgodnie z przepisem art. 203 KH, w umowach pomiędzy spółką a członkami
zarządu, tudzież w sporach z nimi, reprezentuje spółkę rada nadzorcza lub pełno-
mocnicy, powołani uchwałą wspólników. Zgodnie z powszechnie przyjętym w doktry-
nie i judykaturze poglądem, przepis ten dotyczy wszelkich umów zawieranych mię-
dzy spółką a członkami jej zarządu, a zatem przepis ten może mieć zastosowanie
także w niniejszej sprawie wtedy, gdy zostanie ustalone w sposób niewątpliwy, że
strony zawarły umowę pożyczki w rozumieniu art. 720 § 1 KC. W doktrynie i judyka-
turze nie budzi również wątpliwości teza, że zawarcie umowy z naruszeniem przepi-
su art. 203 KH powoduje bezwzględną nieważność umowy (np. wyrok Sądu Najwyż-
szego z dnia 23 stycznia 1998 r., I PKN 489/97, OSNAPiUS 1999 nr 1, poz. 8).
Nieważność czynności cywilnoprawnej podlegającej opłacie skarbowej wyma-
ga uwzględnienia przez organy podatkowe. Obowiązek ten wynika z przepisu art. 13
ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o opłacie skarbowej, stanowiącego, że opłata skarbowa, z
zastrzeżeniem ust. 2 i 3, podlega zwrotowi od przedmiotów określonych w art. 1 ust.
1 pkt 2 i 3 oraz w ust. 2, jeżeli czynność cywilnoprawna jest nieważna lub prawomoc-
nym orzeczeniem sądu została stwierdzona jej nieważność albo uchylone zostały
skutki prawne oświadczenia woli (nieważność względna). Trafny jest zatem pogląd
wnoszącego rewizję nadzwyczajną Pierwszego Prezesa Sądu Najwyższego, że po-
wyższy przepis odróżnia nieważność bezwzględną czynności cywilnoprawnej od
stwierdzenia takiej nieważności przez sąd, czyli między czynnością cywilnoprawną
bezwzględnie nieważną, co do której nie podjęto stosownego orzeczenia sądowego i
czynnością cywilnoprawną, której nieważność została stwierdzona wyrokiem sądu.
W obu wypadkach organy podatkowe są obowiązane z urzędu uwzględniać nieważ-
ność bezwzględną czynności cywilnoprawnej, w tym nieważność umowy pożyczki
zawartej z naruszeniem przepisu art. 203 KH. Nie ulega bowiem wątpliwości, że wy-
rok sądu stwierdzający nieważność czynności cywilnoprawnej jest prawnie wiążący
dla organu podatkowego prowadzącego postępowanie w sprawie wymierzenia opłaty
skarbowej od takiej czynności. Zagadnienie jest sporne, lecz należy przyjąć, że or-
gany podatkowe są nie tylko uprawnione, lecz obowiązane do oceny zarówno rze-
czywistej treści czynności cywilnoprawnych (umów), jak i dochowania formy tych
czynności. Organy podatkowe nie mają jednak uprawnień do stwierdzania nieważno-
ści czynności cywilnoprawnych, lecz po stwierdzeniu istnienia przesłanek nieważno-
9
ści bezwzględnej czynności cywilnoprawnej, mogą uznać, że dana czynność nie wy-
wiera zamierzonych skutków w sferze prawa podatkowego. Zasada autonomii prawa
podatkowego nie może jednak sięgać tak daleko, aby spór powstały na tym tle w
toku postępowania podatkowego, nie mógł być rozstrzygany w drodze procesu cy-
wilnego, po uprzednim zawieszeniu postępowania podatkowego.
Biorąc powyższe pod rozwagę Sąd Najwyższy orzekł jak w sentencji.
========================================. W doktrynie i judyka-
turze nie budzi również wątpliwości teza, że zawarcie umowy z naruszeniem przepi-
su art. 203 KH powoduje bezwzględną nieważność umowy (np. wyrok Sądu Najwyż-
szego z dnia 23 stycznia 1998 r., I PKN 489/97, OSNAPiUS 1999 nr 1, poz. 8).
Nieważność czynności cywilnoprawnej podlegającej opłacie skarbowej wyma-
ga uwzględnienia przez organy podatkowe. Obowiązek ten wynika z przepisu art. 13
ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o opłacie skarbowej, stanowiącego, że opłata skarbowa, z
zastrzeżeniem ust. 2 i 3, podlega zwrotowi od przedmiotów określonych w art. 1 ust.
1 pkt 2 i 3 oraz w ust. 2, jeżeli czynność cywilnoprawna jest nieważna lub prawomoc-
nym orzeczeniem sądu została stwierdzona jej nieważność albo uchylone zostały
skutki prawne oświadczenia woli (nieważność względna). Trafny jest zatem pogląd
wnoszącego rewizję nadzwyczajną Pierwszego Prezesa Sądu Najwyższego, że po-
wyższy przepis odróżnia nieważność bezwzględną czynności cywilnoprawnej od
stwierdzenia takiej nieważności przez sąd, czyli między czynnością cywilnoprawną
bezwzględnie nieważną, co do której nie podjęto stosownego orzeczenia sądowego i
czynnością cywilnoprawną, której nieważność została stwierdzona wyrokiem sądu.
W obu wypadkach organy podatkowe są obowiązane z urzędu uwzględniać nieważ-
ność bezwzględną czynności cywilnoprawnej, w tym nieważność umowy pożyczki
zawartej z naruszeniem przepisu art. 203 KH. Nie ulega bowiem wątpliwości, że wy-
rok sądu stwierdzający nieważność czynności cywilnoprawnej jest prawnie wiążący
dla organu podatkowego prowadzącego postępowanie w sprawie wymierzenia opłaty
skarbowej od takiej czynności. Zagadnienie jest sporne, lecz należy przyjąć, że or-
gany podatkowe są nie tylko uprawnione, lecz obowiązane do oceny zarówno rze-
czywistej treści czynności cywilnoprawnych (umów), jak i dochowania formy tych
czynności. Organy podatkowe nie mają jednak uprawnień do stwierdzania nieważno-
ści czynności cywilnoprawnych, lecz po stwierdzeniu istnienia przesłanek nieważno-
9
ści bezwzględnej czynności cywilnoprawnej, mogą uznać, że dana czynność nie wy-
wiera zamierzonych skutków w sferze prawa podatkowego. Zasada autonomii prawa
podatkowego nie może jednak sięgać tak daleko, aby spór powstały na tym tle w
toku postępowania podatkowego, nie mógł być rozstrzygany w drodze procesu cy-
wilnego, po uprzednim zawieszeniu postępowania podatkowego.
Biorąc powyższe pod rozwagę Sąd Najwyższy orzekł jak w sentencji.
========================================